|
Документ : Добровольное медицинское страхование и налогообложение
Добровольное медицинское
страхование и налогообложение
Как известно, добровольное медицинское страхование (далее - ДМС), или так называемое непрерывное страхование здоровья, является одним из видов добровольного страхования (см. п. 3 ч. 4 ст. 6 Закона “О страховании”).
Нормативным основанием для ДМС помимо Закона “О страховании” являются гл. 67 ГК Украины и параграф 2 гл. 35 ХК Украины.
В соответствии со ст. 979 ГК:
“По договору страхования одна сторона (страховщик) обязуется в случае наступления определенного события (страхового случая) выплатить другой стороне (страхователю) или другому лицу, определенному в договоре, денежную сумму (страховую выплату), а страхователь обязуется уплачивать страховые платежи и исполнять другие условия договора”.
Договор ДМС обязательно должен заключаться в письменной форме. При этом исходя из специфики страховой деятельности договор может быть оформлен в виде страхового полиса (свидетельства, сертификата), который составляется одной стороной (страховщиком) и вручается страхователю или застрахованному лицу (ст. 981 ГК и ст. 354 ХК).
Полисы ДМС достаточно разнообразны и отличаются программами и объемами оказания медицинской помощи. Комплексная медицинская страховка* традиционно включает в себя четыре основные программы: “поликлиника”, “стационар”, “неотложная медицинская помощь” и “стоматология”.
Нередко в рамках ДМС осуществляется медицинское страхование работников за счет средств предприятий.
На практике юридическая схема ДМС в отношениях “предприятие - его работники” выглядит следующим образом: страхователь-работодатель заключает договор ДМС в пользу своего работника** и уплачивает страховщику соответствующие страховые платежи (взносы, премии). А при наступлении страхового случая*** застрахованное лицо - работник может получить в медицинском заведении медицинскую помощь или услуги, которые будут оплачены страховой компанией согласно условиям договора ДМС.
Страховым случаем может считаться любое расстройство здоровья застрахованного лица с устным сообщением об этом либо в медучреждение, указанное в договоре ДМС, либо в ассистантскую фирму или диспетчерский центр (там сообщат, где застрахованное лицо может получить лечение), либо страховщику, который сам укажет медучреждение, обязанное оказать медицинскую помощь.
За оказанную работнику медпомощь страховщик перечисляет страховую выплату медучреждению.**** При ДМС размер страховой выплаты зависит от размера выставленного медучреждением счета, хотя и имеет максимальный предел в соответствии с условиями страхового полиса.
Ознакомившись с основами ДМС, перейдем к особенностям налогообложения страховых взносов и страховых выплат по ДМС.
I. Взносы на ДМС
1. Налог с доходов физических лиц
В соответствии с п/п. 4.2.4 Закона “О налоге с доходов физических лиц” в состав общего месячного налогооблагаемого дохода включается сумма страховых взносов (премий), уплаченная любым лицом - резидентом за такого плательщика налога или в его пользу.
Исключениями являются долгосрочное страхование жизни и негосударственное пенсионное страхование, уплата страховых взносов членом семьи первой степени родства или резидентом, который является выгодополучателем по такому договору.
Поскольку ДМС не вписывается ни в одно из указанных исключений, то страховой платеж (взнос), перечисленный предприятием страховщику по договору медстрахования работника, является доходом последнего, в связи с чем, возникает необходимость обложения страхового взноса налогом с доходов.*****
По нашему мнению, данный доход относится к доходам в неденежной форме, а потому его размер определяется в порядке, предусмотренном п. 3.4 Новоподоходного Закона, то есть с учетом повышающего коэффициента. Уплатить в бюджет расчетную сумму налога с доходов необходимо в течение банковского дня, следующего за днем перечисления страхового платежа страховщику (согласно п/п. 8.1.4 Новоподоходного Закона).
В письме ГНАУ от 03.03.2004 г. № 1606/6/17-3116 разъяснялось, что суммы страховых взносов по договору добровольного страхования для целей обложения налогом с доходов физлиц являются заработной платой, ведь их можно считать другими выплатами и вознаграждениями, выплачиваемыми (предоставляемыми) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма.
Опираясь на указанное письмо, замначальника отдела массово-разъяснительной работы ГНИ в Шевченковском районе г. Киева Н. Дрозд акцентирует внимание на том, что сумму страхового взноса по ДМС следует учитывать при определении права работника на НСЛ.
Конечно, вывод о включении страховых взносов (платежей) в состав зарплаты не очень приятен, так как это уменьшает вероятность получения таким работником НСЛ. Правда, этот вывод и не столь однозначен. С другой стороны, это увеличивает размер налогового кредита, который можно учесть по итогам года. Так что хоть какая-то польза от такого подхода все же есть.
2. Сборы (взносы) на общеобязательное
государственное пенсионное и
социальное страхование
На суммы страховых платежей (взносов) по договору ДМС ни взносы в ПФУ, ни взносы в остальные соцстраховские фонды не начисляются, поскольку подобные платежи не попадают в фонд оплаты труда. Напоминаем, что при определении базы для начисления в ПФУ и соцстраховские фонды необходимо руководствоваться Инструкцией по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5.******
Согласно п. 3.5 упомянутой Инструкции взносы предприятий по договорам добровольного медицинского и пенсионного страхования работников и членов их семей являются прочими выплатами, не относящимися к фонду оплаты труда.
Невключение соответствующих сумм в состав фонда оплаты труда согласно Инструкции признает и ГНАУ (см. вышеупомянутое письмо от 03.03.2004 г.). Поэтому складывается интересная ситуация: для пенсионно-соцстраховских целей эти взносы зарплатой не считаются, а с целью обложения налогом с доходов физлиц они - полноценная часть зарплаты.
С учетом изложенного не имеет значения, что такие платежи (взносы) облагаются налогом с доходов физлиц: раз они не входят в фонд оплаты труда, то они не являются объектом социально-пенсионных начислений.
Удержание с рассматриваемых доходов сбора в ПФУ и взносов в фонды общеобязательного государственного страхования граждан также не производится, поскольку базы для начислений и удержаний в фонды совпадают (см. по этому поводу письма ПФУ от 23.02.2004 г. № 1674/07 и от 27.02.2004 г. № 1852/04).
Таким образом, начислять и удерживать с работников взносы в указанные Фонды не нужно.
3. Валовые затраты
Порядок и условия включения расходов на страхование в состав валовых затрат определены п/п. 5.4.6 Закона О Прибыли.
В соответствии с данным подпунктом расходы предприятия на страхование жизни, здоровья и на страхование других рисков, связанных с деятельностью физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с плательщиком налога, обязательность которого не предусмотрена законодательством, не относятся в состав его валовых затрат. Поскольку ДМС является необязательным видом страхования, расходы, связанные с этим видом страхования, оплачиваются за счет прибыли предприятия.
Думаем, что в данном случае спасти валовые затраты не поможет и п/п. 5.6.1 Закона О Прибыли. Все-таки п/п. 5.4.6 - более специальный: расходы на страхование работников прямо упомянуты в нем как незатратные.
Обращаем внимание на последний абзац п. 3.4 Новоподоходного Закона, согласно которому:
“Если лицо, начисляющее доходы в формах, отличных от денежной, является плательщиком налога на прибыль предприятий по ставке, установленной пунктом 10.1 статьи 10 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”, то в его валовые затраты включается сумма, рассчитанная согласно настоящему пункту”.
В наших предыдущих номерах мы подчёркивали, что условие относительно отнесения суммы неденежного дохода (с применением спецкоэффициента) на валовые затраты плательщика налога на прибыль является вторичным. При этом п. 3.4 определяет лишь сумму возможных валовых затрат, однако автоматически самого наличия валовых затрат он не гарантирует. А поскольку Закон О Прибыли не разрешает относить в состав валовых затрат “необязательные” страховые взносы, то руководствоваться последним абзацем п. 3.4 Новоподоходного Закона в целях “валовозатратности” не следует.
II. Страховые выплаты по ДМС
В соответствии с п/п. 4.3.32 Новоподоходного Закона в состав месячного или годового налогооблагаемого дохода не включается
“сумма страховой выплаты, страхового возмещения или выкупная сумма, получаемая плательщиком налога по договору страхования от страховщика-резидента, иного, нежели долгосрочное страхование жизни или негосударственное пенсионное обеспечение”.
При этом условием для освобождения страховой выплаты от обложения налогом при страховании жизни или здоровья плательщика налога является наличие надлежащего подтверждения факта причинения ущерба страхователю.
Перечень подтверждающих документов, которые принимаются налоговым агентом от страхователя, приведен в п/п. 2.1.2 Порядка применения подпунктов 4.3.32 - 4.3.33 пункта 4.3 статьи 4 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц” относительно страховых выплат, страховых возмещений, выкупных сумм, полученных плательщиком налога по договорам страхования, утвержденного распоряжением Госфинуслуг от 18.11.2003 г. № 126 (далее - Порядок).
В совместном письме-разъяснении Госфинуслуг и ГНАУ от 30.03.2004 г. № 1376/07-5, № 2988/5/17-3216 обращается внимание на то, что налоговый агент должен получить от плательщика налога подтверждающие документы, указанные в п/п. 2.1.2 Порядка с учетом последствий страхового случая (вида и формы выплаты страхового возмещения):
“Так, при выплате страхового возмещения за определенное количество дней нетрудоспособности необходимым документом для подтверждения причинения ущерба страхователю будет листок нетрудоспособности; при непосредственной оплате страховщиком медицинских расходов медицинским заведениям - счета этих заведений; при возмещении страхователю медицинских расходов, произведенных страхователем самостоятельно, - расчетные документы (квитанции, фискальные чеки, приходные кассовые ордера и т. п.)”.
Согласно п/п. 2.1.3 Порядка при страховании жизни и здоровья от несчастного случая факт причинения ущерба страхователю подтверждается также копией акта о несчастном случае, который составляется в установленном порядке.*******
Сумма страховой выплаты по ДМС не облагается, естественно, и пенсионно-соцстраховскими начислениями-удержаниями.
________________
* Стоимость комплексной страховки обычно составляет $400-700 в год и рассчитывается с применением коэффициентов (с учетом возраста, здоровья и других факторов). Традиционно страховщики устанавливают лимиты ответственности в размере $10-15 тыс. (и более). Это означает, что при наступлении страхового случая клиент может болеть только в пределах данной суммы.
** Согласно ст. 3 Закона “О страховании” на это требуется согласие работника.
*** Согласно ст. 8 Закона “О страховании” “страховой случай - событие, предусмотренное договором страхования или законодательством, которое произошло и с наступлением которого возникает обязанность страховщика осуществить выплату страховой суммы (страхового возмещения) страхователю, застрахованному или другому третьему лицу”.
**** В соответствии с ч. 2 ст. 9 Закона “О страховании”
“страховая выплата - денежная сумма, выплачиваемая страховщиком в соответствии с условиями договора страхования при наступлении страхового случая”.
***** При действии Декрета КМУ “О подоходном налоге с граждан” (то есть до 2004 года) налоговики настаивали на обложении страховых взносов по ДМС, поскольку расценивали их как предоставление работникам материальных благ за счет средств предприятия (см. письмо ГНАУ от 14.12.2001 г. № 8052/6/17-0516).
****** См. письма ПФУ от 02.03.2004 г. № 1983/04 и Минтруда и социальной политики от 13.04.2004 г. № 20-144.
******* В упомянутом письме-разъяснении указывается, что формы актов установлены следующими нормативно-правовыми документами:
Постановлением КМУ от 21.08.2001 г. № 1094 “Некоторые вопросы расследования и учета несчастных случаев, профессиональных заболеваний и аварий на производстве” - оно отменено в связи со вступлением в силу 01.10.2004 г. Постановления КМУ от 25.08.2004 г. № 1112, которым утверждена новая аналогичная форма акта;
Постановлением КМУ от 22.03.2001 г. № 270 “Об утверждении Порядка расследования и учета несчастных случаев непроизводственного характера”;
Приказом Минобразования и науки Украины от 31.08.2001 г. №616 “Об утверждении Положения о порядке расследования несчастных случаев, происшедших в ходе учебно-воспитательного процесса в учебных заведениях”.
Бухгалтер, № 12 (300), март (IV) 2005 г.
Подписной индекс 74201
|
