О соотношении обычных цен у продавца и покупателя
ВОПРОС: Совпадает ли обычная цена для продавца и покупателя?
ОТВЕТ: Вопрос ваш, честно говоря, с некоторым философским оттенком. Прямого ответа на него в законодательных нормах не найдешь*
А ответ непрямой будет во многом зависеть от вашего личного восприятия п. 1.20 Закона О Прибыли (далее - Закон), в котором сформулированы правила определения обычной цены**.
В целом они написаны не в виде строгого алгоритма, а как абстрактные инструкции с довольно значительной зоной неопределенности, рассчитанные на добросовестного налогоплательщика и справедливого проверяющего (особенно это характерно для п/п. 1.20.1-1.20.2)*** Ситуация дополнительно усложняется тем, что правила п. 1.20 Закона активно используют так называемые оценочные понятия (“достаточная информация”, “существенное значение”, “фактическая независимость”, “сопоставимые условия”, “объективные условия” и т. п.), что усиливает возможности широкого усмотрения при их применении****.
Как известно, п. 1.20 Закона содержит несколько разных правил, которые применяются в зависимости от особенностей товаров (услуг) и условий их продажи. Рассмотрим основные из них.
Общее правило определения обычной цены
(п/п. 1.20.1-1.20.2 Закона)
Смысловое ядро данного правила: обычная цена должна соответствовать справедливой рыночной цене. Посмотрим, как сформулировано понятие справедливой рыночной цены:
Справедливая рыночная цена - это цена, по которой товары (работы, услуги) передаются другому собственнику, при условии что продавец желает передать такие товары (работы, услуги), а покупатель желает их получить при отсутствии какого-либо принуждения, обе стороны являются взаимно независимыми юридически и фактически, обладают достаточной информацией о таких товарах (работах, услугах), а также ценах, сложившихся на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг)”.
На наш взгляд, подобное определение наводит на мысль, что обычная цена для продавца и обычная цена для покупателя, если руководствоваться данным общим правилом, совпадают: да, оба желают; да, оба совершенно независимы; да, оба полноценно информированы.
Другие характеристики, принципиальные для установления обычной цены, также могут использоваться и продавцом, и покупателем. Речь идет о характеристиках самого товара и условий его продажи.
Так, понятно, что и продавец, и покупатель должны примерно одинаково оценивать идентичность и однородность товаров, присутствующих на рынке, поскольку эти характеристики определяются на основании вполне объективных категорий, таких как качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения и производитель*****
В целом одинаково выглядит и имеющая значение для обычной цены сопоставимость условий данной продажи с прочими продажами (недаром п/п. 1.20.2 Закона делает акцент на том, что во внимание принимаются именно объективные условия, которые могут повлиять на цену, обычные для при заключении договоров между несвязанными лицами скидки и надбавки к цене).
Более-менее объективны и “узаконенные” причины для установления “обычных” скидок: сезонные и иные колебания потребительского спроса на товары (работы, услуги); потеря товарами качества или других свойств; истечение (приближение даты истечения) срока хранения (годности, реализации); неликвидность или низколиквидность товаров на рынке; статус опытных моделей и обращав товаров.
Несколько выбивается из данного “объективного” перечня лишь маркетинговая политика. Но даже в этом случае покупатель нередко осознает, что покупает товары по специальной (акционной) цене и поэтому не воспринимает прочие конкурирующие товары как сопоставимые.
Естественно, возникает вопрос: а как доказать, что продавец и покупатель, заключая конкретный договор, действительно желали, были независимыми и полноценно информированными?
В данной ситуации покупатель и продавец могут помочь друг другу, не сильно при этом напрягаясь. На наш взгляд, не будет лишним включить в текст договора так называемую оговорку о справедливой рыночной цене. Например, она может звучать так:
“1. Стороны подтверждают, что:
а) продавец желает передать товары (работы, услуги), а покупатель желает их получить по цене, определенной настоящим договором, при отсутствии какого-либо принуждения;
б) обе стороны являются взаимно независимыми юридически и фактически;******
в) обе стороны владеют достаточной информацией о товарах (работах, услугах}, являющихся предметом настоящего договора, а также о ценах, сложившихся на рынке идентичных и однородных товаров (работ, услуг).
2. Стороны согласились с тем, что договорная цена на товары (работы, услуги) соответствует уровню справедливых рыночных цен”.
В таком случае договор можно более уверенно рассматривать как доказательство уровня обычной цены. По крайней мере, с таким договором бухгалтеру значительно проще отвечать на вопрос проверяющего, откуда он знает, какова обычная цена на товары, продаваемые (покупаемые) его предприятием. Откуда-откуда... Из договора.
А почему бухгалтер должен верить договору? Этот вопрос тоже не должен сбить с толку бухгалтера. Дело в том, что действующее законодательство проявляет большое доверие к договорной цене.
Так, п/п. 1.20.1 Закона гласит:
“Если не доказано обратное, считается, что такая обычная цена соответствует уровню справедливых рыночных цен”.
Столь же доброжелательна к юридическим и физическим лицам и ч. 5 ст. 12 ГК:
“Если законом установлены правовые последствия недобросовестного или неразумного осуществления лицом своего права, считается, что поведение лица (, в том числе при заключении договора и определении цены.) является добросовестным и разумным, если иное не установлено судом”,
То есть и налоговое, и гражданское законодательства исходят из предположения, что продавец и покупатель как независимые и равные субъекты с противоположными интересами договорятся о заключении договора на справедливых рыночных условиях, в том числе по поводу цены. Иначе (если цена не будет справедливой рыночной) кто-то останется в дураках: или продавец недополучит положенное, или покупатель переплатит лишнее. Многовековой опыт свободного рынка свидетельствует о том, что независимые и равные субъекты обычно так (несправедливо) не поступают. Поэтому несоответствие договорной цены обычной - исключение, а не общее правило.
Почему же бухгалтер должен быть подозрительнее, чем законодатель?
Правила-исключения
(п/п. 1.20.3-1.20.5 Закона)
Прежде всего напомним сами правила:
1) для товаров (работ, услуг), продаваемых путем публичного объявления условий их продажи, обычной признается цена, содержащаяся в таком публичном объявлении (п/п. 1.20.3);
2) для товаров (работ, услуг), продаваемых с использованием конкурса, аукциона, биржевого предложения или предложения на организованном рынке ценных бумаг либо в принудительном порядке, обычной является цена, полученная при такой продаже (п/п. 1.20.4);
3) если цены на товары (работы, услуги) подлежат государственному регулированию согласно законодательству*******, то обычной считается цена, установленная в соответствии с принципами такого регулирования (п/п. 1.20.5).
Проще всего с государственным регулированием. Понятно, что обычная цена в таком случае одинакова как для продавца, так и для покупателя.
Сложнее выглядят правила публичного объявления и конкурса/биржи/аукциона. Ранее высказывалось опасение, что эти правила можно трактовать как говорящие только об обычной цене продавца (в пользу такого понимания свидетельствуют слова “продаются” и “продажа”, которыми насыщены п/п. 1.20.3-1.20.4); следовательно, перечисленные исключения не касаются обычной цены покупателя.
По нашему мнению, это опасение основано на букве, но не на духе закона. Публичное объявление условий продажи, конкурс/биржа/аукцион, организованный рынок и принудительная продажа есть рыночные инструменты, которые по сути выводят договорное ценообразование из тени на свет. Одно дело, когда продавец и покупатель тайно договорились о цене где-нибудь на кухне, другое дело - когда цена сформирована в результате публичных торгов или публично объявлена. Подобные транспарентные процедуры ценообразования, в принципе, уменьшают вероятность манипуляций с договорной ценой. Поэтому в таких случаях законодатель разрешает не сравнивать договорную цену со справедливой рыночной ценой, автоматически признавая договорную цену обычной********. Было бы совершенно логично распространять подобные правила не только на продавца, но и на покупателя. Ведь безоговорочно доверять продавцу и подвергать сомнению честность покупателя в их общем деянии (купле-продаже) - непоследовательно противоестественно. Опять-таки - по нашему скромному мнению.
Резервное правило
(п/п. 1.20.5-1 Закона)
Как известно, оно разрешает использовать в качестве обоснования уровня справедливой рыночной цены правила, определенные национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета, а также национальными стандартами по вопросам оценки имущества и имущественных прав.
Когда речь идет о цене, определенной на основании стандартов оценки (как правило, подобная оценка подтверждается отчетом (актом) об оценке имущества, составленным компетентным субъектом оценочной деятельности), то согласитесь - довольно странно сомневаться в том, что эта оценка справедлива для обеих сторон (кто бы такую оценку ни заказывал и ни оплачивал). Особенно если учесть, что резервное правило применяется в случае, когда обычная цена не может быть определена с использованием норм предыдущих подпунктов пункта 1.20 (то есть по общему правилу и правилам-исключениям)*********.
С ценой, ориентированной на П(С)БУ, ситуация, конечно, менее однозначная. Из Закона нельзя сделать четкий вывод по поводу того, на чей бухучет (свой или чужой) нужно ориентироваться каждой из сторон. Не исключено, что обеим сторонам следует равняться на приложение к П(С)БУ 19 “Объединение предприятий”, посвященное определению справедливой стоимости приобретенных идентифицированных активов и обязательств. Будем утешаться тем, что применяться данная норма будет нечасто. Следовательно, и озабоченность по этому поводу будет посещать бухгалтера лишь изредка.
“Монопольное” правило
(п/п. 1.20.9 Закона)
Строго говоря, это правило в настоящее время неработоспособно. Ведь согласно Закону “Кабинет Министров Украины имеет право установить методологию определения обычной цены товаров (работ, услуг), продаваемых (предоставляемых) плательщиками налога, определенными в качестве естественных монополистов в соответствии с законом, исходя из следующих правил <...>”.
Кабмин, естественно, методологии для монополистов не установил. Поэтому определить обычную цену не представляется возможным.
Совсем последнее правило**********
(п/п. 1.20.6 Закона)
Напомним данное правило:
“В случае если на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) не осуществляются операции с идентичными (в случае их отсутствия – однородными) товарами (работами, услугами) либо если невозможно определить их цену из-за отсутствия или недоступности соответствующей информации, обычной ценой считается цена договора”.
Наверное, такая ситуация - мечта любого бухгалтера. Правда, для большинства - несбыточная. Ну и совершенно ясно, что если мечта все-таки стала явью, то обычная цена для продавца и обычная цена для покупателя совпадают.
____________________________
* Видимо, законодатель не очень надеялся на то, что обычная цена продавца будет известна и покупателю.
** Еще раз напомним, что эти правила регулируют порядок установления обычной цены для налога на прибыль, НДС (см. п. 1.18 Закона об НДС) и налога на доходы физических лиц (см. п. 1.21 Новоподоходного Закона).
*** К сожалению, далеко не все плательщики и проверяющие соответствуют этой характеристике. Поэтому манипуляции обычными ценами совершаются по обе стороны баррикад.
**** Этим правила определения обычной цены напоминают правила П(С)БУ, использование которых зависит от самостоятельного профессионального суждения бухгалтера.
***** Хотя в такой оценке могут быть и некоторые расхождения, вызванные, к примеру, региональным фактором.
****** Разумеется, эту оговорку есть смысл включать, только если они действительно юридически независимы (то есть не являются связанными лицами), А вот фактическую независимость ввиду неопределенности критериев проверить практически невозможно. Так что при юридической независимости стороны могут смело заявлять и о независимости фактической.
******* Кроме случаев с товарами (работами, услугами), на которые установлена минимальная продажная цена (в этой ситуации работает общее правило определения обычной цены).
******** Вопрос о том, насколько обоснованно такое его решение, мы сознательно оставляем в стороне.
********* По большому счету это означает, что на рынке нет достоверной информации о цене на идентичные или однородные товары (работы, услуги).
********** Работает в случае, если не помогло даже резервное правило.
“Бухгалтер” № 5, февраль (I) 2007 г.
Подписной индекс 74201