Контракт (договор) купли-продажи
во внешнеэкономической деятельности.
Налогообложение, учет и бухгалтерские проводки
1. Рассмотрим ситуацию, когда предприятие познает товар у зарубежного партнера за счет имеющейся у него иностранной валюты либо используя свои денежные средства в национальной валюте Украины. В последнем случае приобретение иностранной валюты поручается уполномоченному банку. Банк в соответствии с письмом НБУ от 03.10.96 г. N 3-211/2903-5896 "О порядке осуществления контроля за поступлением товара по импортным контрактам" регистрирует представленный предприятием контракт, на основании которого будет осуществлена покупка иностранной валюты на межбанковском валютном рынке.
Перечисление средств банку для приобретения валюты предприятие отражает в учете при получении выписки с расчетного счета:
Дт счета 56 "Другие денежные средства",
субсчет 56/П "Денежные средства в пути"
Кт счета 51 "Расчетный счет"
| Дебет 56/П |
Кредит 51 |
Сумма 18880 |
2. Банк покупает иностранную валюту импортеру на межбанковском валютном рынке Украины только при наличии необходимой суммы в гривнях на расчетном счете импортера на момент заключения соглашения по покупке иностранной валюты. В случае отсутствия средств на расчетном счете банк может предоставить предприятию краткосрочный кредит. Купленная иностранная валюта по курсу НБУ зачисляется на валютный счет предприятия.
Дт счета 52 "Валютный счет",
субсчет 52/1 "Валютный счет в стране"
Кт счета 56 "Другие денежные средства",
субсчет 56/П "Денежные средства в пути"
Дт счета В52 "За балансовый валютный счет"
| а) Дебет 52/1 В52 |
Кредит 56/П |
Сумма 188660 грн. 10000 долл. |
| б) Дебет 52/1 В52 |
Кредит 56/П |
Сумма 18890 грн. 10000 долл. |
3. На основании Положения по бухгалтерскому учету операций в иностранной валюте, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 14 февраля 1996 года N 29, отрицательная разница между эквивалентом приобретенной инвалюты в украинской валюте и суммой всех расходов на ее приобретение учитывается за счет использования прибыли предприятия:
Дт счета 81 "Использование прибыли",
субсчет 81/2 "Использование прибыли на другие цели"
Кт счета 56 "Другие денежные средства",
субсчет 56/П "Денежные средства в пути"
| Дебет 81/2 |
Кредит 56/П |
Сумма 20 |
Положительная разница, т.е. результат обратного алгоритма, зачисляется в состав прибылей предприятий:
Дт счета 56 "Другие денежные средства",
субсчет 56/П "Денежные средства в пути"
Кт счета 80 "Прибыли и убытки",
субсчет 80/В "Внереализационная прибыль"
| Дебет 56/П |
Кредит 80/В |
Сумма 10 |
4. Валютные средства, приобретенные на межбанковском валютном рынке Украины, должны быть перечислены импортером иностранному поставщику в течение пяти банковских дней с момента зачисления валюты на валютный счет импортера.
Покупатель (импортер) со своего валютного счета перечисляет продавцу (поставщику) иностранную валюту при осуществлении полной или частичной предоплаты по условиям контракта до поставки товара продавцом. Снятие с учета средств с валютного счета учитывается в гривнях по курсу НБУ, действовавшему на день перечисления, и в валюте. Оплата поставщику за импортные товары отражается по счетам:
Дт счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
субсчет 60/1 "Расчеты с иностранными поставщиками по импорту"
Кт счета 52 "Валютный счет".
субсчет 52/1 "Валютный счет в стране"
К-т счета В52 "Забалансовый валютный счет"
| а) Дебет 60/1 |
Кредит 52/1 В52 |
Сумма 18860 грн. 10000 долл. |
5. В случае изменения курса валют дебиторская задолженность пересчитывается по новому курсу НБУ. Курсовая разница в соответствии с Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" не включается в состав финансовых результатов предприятия, а отражается на субсчете счета 88:
Дт счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
субсчет 60/1 "Расчеты с иностранными поставщиками по импорту"
Кт счета 88 "Фонды специального назначения",
субсчет 88/К "Курсовые разницы по операциям с иностранной валютой"
| Дебет 60/1 |
Кредит 88/К |
Сумма 10 |
6. Если контрактом предусмотрена аккредитивная форма расчетов, то перечисление валюты в иностранный банк для открытия аккредитива фиксируется записью, осуществляемой как в гривнях, пересчитанных по курсу НБУ на дату перечисления средств, так и в валюте. Аккредитив, выставленный покупателем (импортером) и подтвержденный извещением банка иностранного продавца (поставщика), в учете импортера отражается записью:
Дт счета 55 "Другие счета в банках",
субсчет 55/1 "Аккредитивы за границей"
Кт счета 52 "Валютный счет",
субсчет 52/1 "Валютный счет в стране"
Кт счета В52 "Забалансовый валютный счет"
| Дебет 55/ |
Кредит 52/1 В52 |
Сумма 18860 грн. 10000 долл. |
7. Покупатель (импортер), получивший в конце месяца от банка извещение о снятии суммы с аккредитива в погашение задолженности иностранному продавцу (поставщику), при отсутствии документов от иностранного поставщика (транспортных, накладных и др.) отражает оплаченные с аккредитива суммы с одновременным формированием курсовой разницы:
Дт счета 56 "Другие денежные средства",
субсчет 56/П "Денежные средства в пути"
Кт счета 55 "Другие счета в банках",
субсчет 55/1 "Аккредитивы за границей"
Кт счета 88 "Фонды специального назначения",
субсчет 88/К "Курсовые разницы по операциям с иностранной валютой"
| Дебет 56/П 56/П |
Кредит 55/1 88/К |
Сумма 18860 15 |
В следующем месяце при получении документов от иностранного продавца (поставщика) вышеуказанные средства снимаются с учета как денежные средства, находящиеся в пути, с учетом курсовой разницы:
Дт счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
субсчет 60/1 "Расчеты с иностранными поставщиками по импорту"
Дт счета 88 "Фонды специального назначения",
субсчет 88/К "Курсовые разницы по операциям с иностранной валютой"
Кт счета 56 "Другие денежные средства",
субсчет 56/П "Денежные средства в пути"
| Дебет 60/1 88/К |
Кредит 56/П 56/П |
Сумма 18870 5 |
В случае, если извещение банка о снятии сумм с аккредитива в погашение задолженности иностранному продавцу (поставщику) и расчетные документы от последнего поступили в отчетный период, покупатель (импортер) может не отражать в учете две последние проводки. При получении расчетных документов списанную с аккредитива сумму относят сразу на расчеты с иностранным продавцом (поставщиком) с отражением курсовой разницы:
Дт счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
субсчет 60/1 "Расчеты с иностранными поставщиками по импорту"
Кт счета 55 "Другие счета в банках",
субсчет 55/1 "Аккредитивы за границей"
Кт счета 88 "Фонды специального назначения",
субсчет 88/К "Курсовые разницы по операциям с иностранной валютой"
| Дебет 60/1 60/1 |
Кредит 55/1 88/К |
Сумма 18860 10 |
8. После получения документов, подтверждающих отгрузку продавцом (поставщиком) товара, составляется проводка:
Дт счета 41 "Товары",
субсчет 41/И/П "Импортные товары в пути за границей
Кт счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",
субсчет 60/1 "Расчеты с иностранными поставщиками по импорту"
| Дебет 41/И/П |
Кредит 60/1 |
Сумма 18870 |
Данная проводка фиксирует увеличение импортных товаров в пути за границей (дебетуется активный счет 41) с зачетом сумм, выплаченных продавцу (поставщику) по предоплате или аккредитиву.
9. Следование товара за границей связано с дополнительными накладными расходами, которые могут возникнуть при непредвиденных задержках, вызванных дополнительным его хранением.
Накладные расходы оплачиваются как в национальной валюте, так и иностранной валюте, что фиксируется проводками:
Дт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
субсчет 76/3/Н "Накладные расходы по импорту"
Дт счета 68 "Расчеты с бюджетом",
субсчет 68/НДС/Т "НДС по торгово-коммерческой деятельности"
Дт счета 43 "Внепроизводственные расходы",
субсчет 43/И/1 "Внепроизводственные расходы по импорту в национальной валюте"
Кт счета 51 "Расчетный счет"
Кт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
субсчет 76/3/Н "Накладные расходы по импорту"
| Дебет 76/3/Н 68/НДС/Т 43/И/1 |
Кредит 51 76/3/Н 76/3/Н |
Сумма 200 33,33 166,67 |
Дт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет 76/3/Н "Накладные расходы по импорту"
Дт счета 68 "Расчеты с бюджетом",
субсчет 68/НДС/Т "НДС по торгово-коммерческой деятельности"
Дт счета 43 "Внепроизводственные расходы",
субсчет 43/И/2 "Внепроизводственные расходы по импорту в валюте"
Кт счета 52 "Валютный счет",
субсчет 52/1 "Валютный счет в стране"
Кт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет 76/3/Н "Накладные расходы по импорту"
Кт счета В52 "Забалансовый валютный счет"
| Дебет 76/3/Н 68/НДС/Т 43/И/2 |
Кредит 52 76/3/Н 76/3/Н В52 |
Сумма 377,40 грн. 62,90 грн. 314,57 грн. 200 долл. |
Накладные расходы могут быть оплачены кредитными карточками VISA, Аmеriсаn Express и др. Необходимость использования кредитных карточек обусловлена вхождением Украины в мировую систему экономических отношений.
На основании заявления банком покупателю (импортеру) выдается кредитная карточка:
Дт счета 56 "Другие денежные средства".
субсчет 56/К "Кредитные карточки"
Кт счета 52 "Валютный счет",
субсчет 52/1 "Валютный счет в стране"
Кт счета В52 "Забалансовый валютный счет"
| Дебет 56/ П |
Кредит 52/1 В52 |
Сумма 943,50 грн. 500 долл. |
Подотчетному лицу на основании приказа руководителя предприятия покупателя (импортера) может быть выдана кредитная карточка в связи с поездкой в загранкомандировку (с учетом курсовой разницы):
Дт счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
Кт счета 56 "Другие денежные средства",
субсчет 56/К. "Кредитные карточки"
Кт счета 88 "Фонды специального назначения".
субсчет 88/К "Курсовые разницы по операциям с иностранной валютой"
| Дебет 71 71 |
Кредит 56/П 88/К |
Сумма 943,50 0,50 |
На основании выписки банка в учете отражается сумма, снятая банком с валютного счета предприятия за услуги по оформлению карточки и ее обслуживание:
Дт счета 44 "Издержки обращения"
Кт счета 52 "Валютный счет",
субсчет 52/1 "Валютный счет в стране"
Кт счета В52 "Забалансовый валютный счет"
| Дебет 44 |
Кредит 52/1 В52 |
Сумма 37,76 грн. 20 долл. |
Подотчетное лицо, владелец кредитной карточки, оплачивает расходы в загранкомандировке, связанные с хранением импортного товара. Не исключены случаи, когда требуется оплата наличностью. В этом случае владелец карточки использует ее для получения наличных денег в банке или банкомате.
Сумма накладных расходов по кредитной карточке списывается на основании авансового отчета подотчетного лица, утвержденного руководителем предприятия покупателя (импортера) с учетом курсовой разницы. Карточка сдается в бухгалтерию для использования другими подотчетными лицами в дальнейшем:
Дт счета 43 "Внепроизводственные расходы",
субсчет 43/И/2 "Внепроизводственные расходы по импорту в валюте"
Дт счета 50 "Касса",
субсчет 50/К "Кредитные карточки"
Дт счета 88 "Фонды специального назначения",
субсчет 88/К "Курсовые разницы по операциям с иностранной валютой"
Кт счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
| Дебет 43/И/2 50/К 88/КУР |
Кредит 71 71 43/И/1 |
Сумма 755,20 188,80 0,50 |
10. Оприходован товар по таможенной стоимости, указанной в таможенной декларации с учетом страховки и транспортных расходов:
Дт счета 41 "Товары",
субсчет 41/И/У "Импортные товары в Украине"
Кт счета 41 "Товары"
субсчет 41/И/П "Импортные товары в пути за границей"
+-----------------------------------------------------------------+
¦Дебет ¦ Кредит ¦ Ед. ¦ Цена ¦ Кол. ¦ Сумма ¦
+---------+--------------+---------+-----------+---------+--------¦
¦41/И/У ¦ 41/И/П ¦ шт. ¦ 18 ¦ 1000 ¦ 18800 ¦
¦41/И/У ¦ 41/И/П ¦ ¦ ¦ ¦ 70 ¦
+-----------------------------------------------------------------+
11. В соответствии с Инструкцией о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и акцизного сбора за товары, ввезенные из-за пределов таможенных границ Украины, и товары (работы, услуги), которые экспортируются за пределы таможенных границ Украины, утвержденной приказом Главной государственной налоговой инспекции Украины от 31.05.94 г. N 44, при растамаживании покупатель (импортер) уплачивает таможенные сборы, таможенную пошлину, акцизный сбор и налог на добавленную стоимость:
Дт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет 76/З/С "Таможенный сбор по импортным товарам"
Дт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет 76/3/П "Таможенная пошлина на импортные товары"
Дт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет 76/3/Д "Другие расходы на таможне"
Кт счета 51 "Расчетный счет"
| Дебет 76/З/С 76/3/П 76/3/Д |
Кредит 51 51 51 |
Сумма 2830,5 37,6 50 |
Стоимость импортных товаров увеличивается на сумму таможенных сборов и пошлин:
Дт счета 41 "Товары",
субсчет 41/И/У "Импортные товары в Украине"
Кт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет 76/З/С "Таможенный сбор по импортным товарам"
Кт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет 76/3/П "Таможенная пошлина на импортные товары"
Кт счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет 76/3/Д "Другие расходы на таможне"
| Дебет 41/И/У 41/И/У 41/И/У |
Кредит 76/З/С 76/3/П 76/3/Д |
Сумма 2830,5 37,6 50 |
Сумма акцизного сбора исчисляется и уплачивается от суммы таможенной стоимости товара, пошлины, таможенных сборов, умноженной на ставку акцизного сбора и деленной на сто.
Налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается с налогооблагаемой базы (в которую включается импортная стоимость, различные расходы, таможенная пошлина, акциз):
Дт счета 68 "Расчеты с бюджетом",
субсчет 68/АКЦ/И "Акцизный сбор на импортные товары"
Дт счета 68 "Расчеты с бюджетом",
субсчет 68/НДС/И "НДС на импортные товары"
Кт счета 51 "Расчетный счет"
| Дебет 68/АКЦ/И 68/НДС/И |
Кредит 51 51 |
Сумма 3260,72 4999,76 |
Дт счета 41 "Товары",
субсчет 41/И/У "Импортные товары в Украине"
Кт счета 68 "Расчеты с бюджетом",
субсчет 68/АКЦ/И "Акцизный сбор на импортные товары"
Кт счета 68 "Расчеты с бюджетом",
субсчет 68/НДС/И "НДС на импортные товары"
| Дебет 41/И/У 41/И/У |
Кредит 68/АКЦ/И 68/НДС/И |
Сумма 3260,72 4999,76 |
Пример заполнения накладной
Предприятие "Название"
Приходная накладная N 1
От кого: Поставка по импорту
от 25 января 1997 г.
Курс НБУ: 1,88 грн.
+--------------------------------------------------------
¦ Код ¦ Ед. ¦ Кол ¦ Цена¦ Цена, ¦ Стра- ¦ Та-
¦ наз ¦ изм.¦ ¦ USD ¦ грн. ¦ хов. ¦ мож.
¦ вание ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ транс- ¦ пош.
¦ то ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ порт., ¦ 15%
¦ вара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 70грн. ¦
¦ --------+------+-----+-----+--------+--------+---------
¦ То ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ вары ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ скла ¦ шт. ¦ 1000¦ 10 ¦ 18,8 ¦ 0,0700 ¦ 2,8305
¦ де ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ в Ук ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ раине ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------
------------------------------------------------------+
Та- ¦Акциз ¦НДС ¦Дру- ¦Та- ¦ ¦
мож. ¦15% ¦20% ¦гие ¦мож. ¦ Сумма, ¦
пр. ¦ ¦ ¦затр. ¦стои ¦ ¦
0,15% ¦ ¦ ¦50 ¦ ¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦грн. ¦ ¦ ¦
0,0376¦3,2607¦4,9998¦0,0500¦30,0486¦ 30048,58 ¦
------+------+------+------+-------+-----------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Всего: 30048,58 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС: 4999,76 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Акциз: 3260,72 ¦
-----------------------------------------------------+
Гривень тридцать тысяч сорок восемь, копеек 58
12. Согласно разъяснениям ГГНИУ в письме от 6 сентября 1996 года N 22-305/11-5731 "О налогообложении суммы дооценки импортного товара", разработанным на основании Порядка проведения дооценки остатков товарно-материальных ценностей, утвержденного совместным приказом Министерства финансов Украины и Министерства экономики Украины от 31.05.93 г. N 07-104 и N 37-20/248, с изменениями от 09.08.93 г. N 07-104, N 37-20/417. от 25.07.94 г. N 90/63, предприятия имеют право на начало каждого месяца дооценивать остатки товаров, ввезенных (импортированных) на таможенную территорию Украины до новой стоимости, но не выше ее таможенной стоимости (включая таможенные сборы, пошлину, акцизный сбор и налог на добавленную стоимость, уплаченные при растамаживании товаров) в иностранной валюте, пересчитанной по курсу в гривни, установленному НБУ на дату переоценки.
Суммы дооценок, полученные от переоценки остатков товарно-материальных ценностей, которая осуществляется на основании данного Порядка и направлена на пополнение оборотных средств, не считаются прибылью. Соответственно, такая дооценка не облагается налогом на прибыль согласно п.3.2 ст.3 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28.12.94 г. N 334/94- ВР.
Дооценка, проведенная на момент реализации товара, считается составной частью валового дохода и будет облагаться налогами на добавленную стоимость и на прибыль предприятия. Производится дооценка импортного товара на начало месяца.
Пример формы акта переоценки
Предприятие "Название"
Акт переоценки ТМЦ
На основании приказа (распоряжения) от "___"______________199_ г.
N _________________________проведена переоценка товарно-материальных
ценностей, находящихся на учете, по состоянию
на 1 _________________________ 199__г.
Новый курс: 1,89 грн.
+--------------------------------------------------------------------+
¦ Код ¦Наименование¦Ед. ¦Кол.¦Курс ¦Це +---Цена-------¦Изме ¦Сум- ¦
¦ товара¦товара, ¦изм.¦ ¦до ¦на,¦до ¦после¦раз¦нение¦ма ¦
¦ ¦материала ¦ ¦ ¦пере-¦USD¦пере¦пере ¦ни ¦цены ¦пере- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦оцен ¦ ¦оцен¦оцен ¦ца ¦+/- ¦оцен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ки ¦ ¦ки ¦ки ¦ ¦ ¦ки ¦
+-------+------------+----+----+-----+---+----+-----+---+-----+------¦
¦41/И/У ¦Импортные ¦шт. ¦1000¦1,88 ¦10 ¦18,8¦18,9 ¦0,1¦0,10 ¦100,00¦
¦ ¦товары в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦Украине ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------+
Председатель комиссии __________________________Члены комиссии_____________________________
Сумма дооценки, направленная на пополнение оборотных средств, фиксируется проводками:
Дт счета 14 "Переоценка товарно-материальных ценностей"
Дт счета 41 "Товары",
субсчет 41/И/У "Импортные товары в Украине"
Кт счета 88 "Фонды специального назначения",
субсчет 88/Д "Дооценка товарно-материальных ценностей"
Кт счета 14 "Переоценка товарно-материальных ценностей"
| Дебет 143 41/И/У |
Кредит 88/Д 14 |
Сумма 100 100 |
13. Зарезервирован импортный товар для покупателя согласно выписанному счету-фактуре:
Дт счета 45 "Товары отгруженные"
Кт счета 41 "Товары",
субсчет 41/И/У "Импортные товары в Украине"
+-------------------------------------------------------------+
¦Дебет ¦ Кредит ¦ Ед. ¦ Цена ¦ Кол. ¦ Сумма ¦
¦45 ¦ 41/И/У ¦ шт. ¦ 30,14858 ¦ 1000 ¦ 30148.58¦
+-------------------------------------------------------------+
14. Получена предоплата от покупателя по выписанному счету-фактуре:
Дт счета 51 "Расчетный счет"
Кт счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
| Дебет 51 |
Кредит 62 |
Сумма 50000,00 |
15. По расходной накладной товар отгружен со склада покупателю:
Дт счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Кт счета 45 "Товары отгруженные"
| Дебет 62 62 |
Кредит 45 45 |
Сумма 30148,58 19851.42 |
Одновременно отражается в учете факт реализации отгруженного товара:
Дт счета 45 "Товары отгруженные"
Кт счета 46 "Реализация"
| Дебет 45 |
Кредит 46 |
Сумма 19851,42 |
16. Начислен НДС на реализованные товары:
Дт счета 46 "Реализация"
Кт счета 68 "Расчеты с бюджетом",
субсчет 68/НДС/Т "НДС при торгово-коммерческой деятельности"
| Дебет 46 |
Кредит 68/НДС/Т |
Сумма 3308,57 |
17. Списываются на реализацию накладные расходы по импорту товара:
Дт счета 46 "Реализация"
Кт счета 43 "Внепроизводственные расходы",
субсчет 43/И/1 "Внепроизводственные расходы по импорту в национальной валюте"
Кт счета 43 "Внепроизводственные расходы",
субсчет 43/И/2 "Внепроизводствепные расходы по импорту в валюте"
| Дебет 46 46 |
Кредит 43/И/1 43/И/2 |
Сумма 166,17 1069,70 |
18. Определяем прибыль от реализации импортного товара:
Дт счета 46 "Реализация"
Кт счета 80 "Прибыль и убытки"
| Дебет 46 |
Кредит 80 |
Сумма 15306,98 |