КОНСУЛЬТИРУЕТ ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА УКРАИНЫ
Процессуальные аспекты применения финансовых
санкций и взыскания недоимок органами Государственной
налоговой службы
В условиях значительного невыполнения доходной части Государственного бюджета особые требования по его пополнению предъявляются к государственной налоговой службе Украины. И в этих условиях работники государственных налоговых администраций обязаны выполнять свои функции квалифицированно и с точным соблюдением норм как материального, так и процессуального права. Несоблюдение требований, связанных с правильным взысканием с неплательщика в Государственный бюджет не уплаченных своевременно налогов, а также неправильное применение финансовых санкций к нему может повлечь признание действий налогового органа неправомерными, а следовательно, также несвоевременное и неполное поступление средств в бюджет.
Согласно статье 5 Указа Президента Украины "О создании Государственной налоговой администрации Украины и местных государственных налоговых администраций" от 22 августа 1996 года N 760/96 деятельность государственных налоговых администраций регулируется Законом Украины "О государственной налоговой службе в Украине" от 4 декабря 1990 года N 509-X11 в редакции Закона Украины от 24 декабря 1993 года N 3813-X11.
Всоответствии со статьей 7 указанного Закона государственные налоговые администрации являются юридическими лицами, имеют самостоятельные сметы расходов, текущие счета в учреждениях банков и печать с изображением Государственного герба Украины и своим наименованием. Следовательно, стороной по иску налогоплательщика, несогласного с действиями председателя государственной налоговой администрации, в арбитражном процессе будет являться конкретная налоговая администрация, председатель которой (либо его заместитель) принял решение о применении финансовых санкций либо взыскании недоимки.
Всоответствии со статьей 10 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине", а также статьей 20 Закона Украины "О системе налогообложения" от 25 июня 1991 года N 1251-X11, в редакции Закона Украины от 18 марта 1997 года N 77/97-ВР, на государственную налоговую службу возложен контроль за правильностью и своевременностью внесения налогов и сборов (обязательных платежей). Для выполнения функций, связанных с необходимостью осуществления такого контроля, государственным налоговым администрациям Украины предоставлены права осуществлять проверки денежных документов, бухгалтерских книг, отчетов, смет, деклараций и других документов независимо от способа предоставления информации (включая компьютерный), связанных с начислением и уплатой налогов, других платежей в бюджеты, взносов в государственные целевые фонды, наличия свидетельств о государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности, специальных разрешений (лицензий, патентов) на ее осуществление, а также получать от должностных лиц и граждан в письменной форме объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим во время проверок и др.
Пунктом 7 статьи 11 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" государственным налоговым администрациям предоставлено право применять к предприятиям, учреждениям, организациям и гражданам финансовые санкции в виде взыскания:
-двукратного размера к начисленной по результатам проверки сумме налога, другого платежа в бюджеты, взноса в государственный целевой фонд, а в случае повторного нарушения в течение года после установления нарушения предыдущей проверкой - в пятикратном размере доначисленной по результатам поверки суммы налога;
- 10 процентов подлежащих к уплате в бюджет сумм налогов или других платежей в бюджеты либо взносов в государственные целевые фонды за непредставление либо несвоевременное представление государственным налоговым администрациям налоговых деклараций, расчетов, аудиторских заключений и других документов, необходимых для исчисления налогов, других платежей и взносов, а также за непредоставление либо несвоевременное предоставление учреждениям банков платежных поручений на уплату налогов, других платежей в бюджеты, взносов в государственные целевые фонды.
Следует заметить, что финансовые санкции, предусмотренные этим пунктом, применяются в отношении налогов, других платежей и взносов, по которым установлено обязательное представление государственным налоговым администрациям налоговых деклараций, расчетов.
Так, например, Министерство финансов Украины письмом от 8 мая 1997 года N13-10/176 сообщило, что отчисления в Фонд социальной защиты инвалидов не носят характера обязательных платежей и уплачиваются в соответствии со статьей 20 Закона Украины "Об основах социальной защищенности инвалидов в Украинской ССР" от 21 марта 1991 года N875-X11 (с изменениями и дополнениями) лишь в том случае, если предприятием не выполняются нормативы по созданию рабочих мест, предназначенных для трудоустройства инвалидов; указанные платежи носят характер санкции за несоздание рабочих мест и уплачиваются за счет средств, остающихся в распоряжении предприятия. В порядке информации указанное письмо Министерства финансов было доведено арбитражным судам Украины Информационным письмом Высшего арбитражного суда Украины от 5 июня 1997 года N01-8/188. Поскольку указанные отчисления не носят характера обязательных платежей, по ним не представляются декларации, расчеты в налоговую службу, то отсутствуют основания для применения финансовых санкций по отношению этих платежей.
Пунктом 8 статьи 11 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" государственным налоговым администрациям предоставлено право взыскивать в бюджеты и государственные целевые фонды доначисленные по результатам проверок суммы налогов, других платежей и взносов, суммы недоимок по налогам, другим платежам, взносов, а также суммы штрафов и других санкций, предусмотренных пунктом 7 той же статьи и другими законодательными актами Украины, с предприятий, учреждений и организаций независимо от форм собственности и последствий финансово-хозяйственной деятельности в бесспорном порядке. Исключением из перечня субъектов, к которым могут применяться меры взыскания, являются потребительские общества, союзы и их предприятия, поскольку в соответствии спунктом 2 статьи 13 Закона Украины "О потребительской кооперации" от 10 апреля 1992 года N 2265-XII списание средств с их счетов может осуществляться только в двух случаях:
- во-первых, по их согласию;
- во-вторых, по решению судебных органов.
Законодатель уже не раз обращался к вопросу о правомерности бесспорного порядка списания средств со счетов предприятий, о чем свидетельствует статья 381 Гражданского кодекса Украины в редакции Закона Украины от 3 декабря 1996 года N 556/96-ВР.
Решение председателя государственной налоговой администрации о применении финансовых санкций может быть отменено в соответствии со статьей 12 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине". Право отменять такие решения предоставлено Государственной налоговой администрации Украины в отношении решений государственных налоговых администраций всех уровней, а также налоговой администрации и Республике Крым, областях, городах с районным делением - и отношении решений нижестоящих государственных налоговых администраций. Жалобы на решения налоговых администраций рассматриваются вышестоящими налоговыми службами в течение одного месяца.
Во исполнение Закона Украины "О государственной налоговой службе" и в целях улучшения работы налоговых органов по применению финансовых санкций к нарушителям законодательства о налогах приказом Главной государственной налоговой инспекции Украины от 20 апреля 1995 года N 28 была утверждена Инструкция о порядке применения и взыскания финансовых санкций органами государственной налоговой службы, зарегистрированная в Министерстве юстиции Украины 6 мая 1995 года N 127/663 (далее Инструкция). Указанная Инструкция достаточно детально регламентирует порядок применения финансовых санкций органами налоговой службы, а факт регистрации ее в Минюсте придает ей статус нормативного акта.
Выносить решение о применении финансовых санкций может в соответствии со статьей 11 Закона Украины "О государственной налоговой службе", а также пунктом 9 Инструкции председатель государственной налоговой администрации либо его заместитель. Для того, чтобы решение о применении финансовых санкций было правомерным с точки зрения процессуального права, необходимо соблюсти ряд требований Закона.
Ответственность, установленная Законом Украины "О государственной налоговой службе в Украине", применяется лишь к плательщикам налогов, то есть к предприятиям, учреждениям, организациям, имеющим объект налогообложения и обязанным в связи с этим вносить определенный налог. Плательщиками налогов, сборов (обязательных платежей) в соответствии со статьей 4 Закона Украины "О системе налогообложения" являются юридические и физические лица, на которых действующим законодательством Украины возложено обязательство уплачивать налоги и сборы (обязательные платежи). Так, например, в соответствии со статьей 2 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 3 апреля 1997 года N 168/97-ВР плательщиками налога на добавленную стоимость являются:
- лица, объем налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) которых в течение любого периода из последних двенадцати календарных месяцев превышал 600 необлагаемых минимумов доходов граждан;
- лица, которые ввозят (пересылают) товары на таможенную территорию Украины или получают от нерезидента работы (услуги) для их использования или потребления на территории Украины, за исключением физических лиц, незарегистрированных в качестве плательщиков налога, в случае, если такие физические лица ввозят (пересылают) товары (предметы) в объемах, не подлежащих налогообложению в соответствии с законодательством;
- лица, осуществляющие на таможенной территории Украины предпринимательскую деятельность по торговле за наличные средства независимо от объемов продажи, за исключением физических лиц, осуществляющих торговлю на условиях уплаты рыночного сбора в порядке, установленном законодательством;
- лица, предоставляющие на таможенной территории Украины услуги, связанные с транзитом пассажиров либо грузов через таможенную территорию Украины;
- лица, ответственные за внесение налога в бюджет по объектам налогообложения на железнодорожном транспорте, определенные в порядке, установленном Кабинетом Министров Украины.
Закон четко ограничил круг плательщиков НДС и на лицо, не попадающее в этот круг, не могут быть наложены финансовые санкции. Например, к структурным подразделениям юридического лица не могут быть применены финансовые санкции в связи с установленной недоимкой по НДС, поскольку оно не попадает в перечень плательщиков. В этом случае отвечать должно юридическое лицо, в структурном подразделении которого обнаружена недоимка.
Если предприятие, учреждение, организация выступает не как плательщик налога, а как лицо, которое в установленном законом порядке обязано удерживать и перечислять в бюджет налог с доходов, выплачиваемых ими другим лицам (например, подоходный налог с доходов, выплачиваемых физическим лицам), то за нарушение такого порядка устанавливается специальная ответственность.
Финансовые санкции органами государственной налоговой службы применяются лишь в случае доначисления по результатам проверки суммы налога, сбора, обязательного платежа. Другими словами, только установление недоимки по определенному налогу может стать основанием для применения финансовых санкций. Не имеет значения в случае обнаружения недоимки причина ее возникновения. Для применения финансовых санкций не имеет значения также наличие умысла в действиях ответственных работников предприятия. Об этом указано в пункте 6 Инструкции. Ответственность предприятий, не внесших своевременно налога бюджет, наступает и в том случае, если нарушение произошло по причине ошибочного применения законодательства о налогообложении, невнимательности, некомпетентности или расчетной ошибки. На это обратил внимание и Высший арбитражный суд Украины в пункте 5 Разъяснений "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с признанием недействительными актов государственных налоговых инспекций и обратным взысканием списанных ими в бесспорном порядке сумм" от 12 мая 1995 года N 02-5/451. Не может также приниматься во внимание финансовохозяйственное состояние предприятия, учреждения, организации, поскольку это прямо предусмотрено действующим законодательством (в частности, пунктом 8 статьи 11 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине").
Однако отсутствие долга перед бюджетом препятствует применению органами государственной налоговой службы к предприятию финансовых санкций. В соответствии с пунктом 7 Инструкции не должны применяться финансовые санкции в случаях, если предприятие до начала проверки самостоятельно выявило нарушение в исчислении налога и письменно уведомило об этом налоговую инспекцию, а также осуществило соответствующие расчеты с бюджетом и государственным целевым фондом. Под письменным уведомлением в этом случае следует понимать:
- представление уточненной налоговой декларации, расчета;
- учета суммы недовнесенных налогов, других обязательных платежей в представленных в государственную налоговую администрацию налоговых декларациях, расчетах за последующие отчетные периоды.
Под осуществлением соответствующих расчетов с бюджетом и государственным целевым фондом следует понимать представление в учреждение банка платежного поручения на уплату надлежащей суммы налога, другого обязательного платежа.
Кроме того, при применении финансовых санкций налоговые органы должны учитывать наличие переплаты по конкретному виду платежа. Так, например, если налогоплательщик ошибочно начислил и уплатил НДС по льготируемому обороту и на такую же или меньшую сумму ошибся при начислении НДС с другого оборота, но в общей сложности в бюджет от него поступил полный объем НДС, то основания для применения финансовых санкций к такому плательщику отсутствуют. В практике Арбитражного суда города Киева встречаются случаи, когда налоговыми органами применяются финансовые санкции к плательщикам по налогам, не уплаченным в проверяемом периоде, но внесенным в бюджет на момент проверки. Так, одно из предприятий города Киева обратилось в суд с иском о признании недействительным решения Государственной налоговой администрации о применении к нему финансовых санкций. В ходе рассмотрения дела было установлено, что решение о применении финансовых санкций основывалось на результатах проверки, отраженных в акте документальной проверки, составленном 5 марта 1997 года. Проверка истца проводилась за период с 1 января 1995 года по 31 декабря 1996 года, и в ходе ее установлена недоимка по налогу на прибыль по результатам деятельности за 4 квартал 1996 года. Однако проверяющим не было учтено, что плательщик до начала проверки самостоятельно установил факт недоимки, доначислил налог, не уплаченный ранее, и отразил это доначисление в расчете налога на прибыль за январь 1997 года. Таким образом, проверяющий поступил неправомерно, не отразив в акте документальной проверки факт отсутствия недоимки на момент проверки.
В соответствии со статьей 4 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" от 21 января 1993 года N 8-93 недоимкой считается сумма, не внесенная после окончания установленных сроков уплаты соответствующих платежей, то есть:
во-первых, сумм налогов и других платежей в бюджеты и внебюджетные фонды;
во-вторых, сумм финансовых санкций, применяемых к предприятиям, учреждениям, организациям.
Однако не может являться препятствием для применения финансовых санкций налоговой службой наличие недоимки по одному виду налога и одновременно переплаты по другому виду. Не имеет значения имеющаяся переплата по другому налог) даже в том случае, когда размер ее превышает размер недоимки.
Решение о применении финансовой санкции в пятикратном размере доначисленной по результатам проверки суммы налога может применяться лишь в случае повторного нарушения Е течение года после установления нарушения предыдущей проверкой. В целях обеспечения единства практики рассмотрения споров Высший арбитражный суд Украины пунктом 5 Разъяснений от 12 мая 1995 года сообщил, что повторным считается аналогичное нарушение налогового законодательства, совершенное в течение года со дня установления нарушения предыдущей проверкой. Действующее законодательство не ставит применение штрафа (финансовых санкций) в пятикратном размере в зависимость от времени совершения первого нарушения, а также в зависимость от того, привлекался или нет плательщик налога к ответственности за это нарушение.
Что же касается решений о применении и взыскании финансовых санкций, то они, как довел Высший арбитражный суд Украины Разъяснениями от 12 мая 1995 года, должны отвечать форме, установленной Инструкцией о порядке применения и взыскания финансовых санкций органами государственной налоговой службы. Пунктом 9 Инструкции установлен ряд требований к решению о применении и взыскании финансовых санкций, несоблюдение которых может повлечь признание недействительным самого решения. Так, следует считать несоблюдением формы составление решения на бланке налоговой инспекции и подписанное ее начальником, поскольку такой орган Указом Президента Украины от 22 августа 1996 года N 760/96 реорганизован в Государственную налоговую администрацию, от имени которой и должно применяться решение. Также усложняет процесс рассмотрения заявлений о признании недействительным решения налогового органа факт подписания его заместителем председателя налоговой администрации, а указание в качестве лица, принявшего решение, самого председателя. В этом случае в решении должно быть указано лицо, которое действительно его приняло и подписало.
Поскольку в соответствии с пунктом 9 Инструкции решение о применении и взыскании финансовых санкций принимается по результатам рассмотрения материалов проверки, а материалы проверки, свидетельствующие о фактах нарушения налогового законодательства, оформляются актом документальной проверки, то рассматривая дело по существу, суд обязан исследовать акт на соблюдение норм процессуального права при его составлении.
Пункт 8 Инструкции строго устанавливает, что в акте документальной проверки должно быть четко указано содержание нарушения с обоснованием нарушенных норм законодательными актами и указанием конкретных их пунктов и статей. С этой точки зрения вряд ли будет претендовать на действительность решение налогового органа, основанное на акте документальной проверки, в котором содержание нарушения будет иметь примерно такой вид: "В ходе проверки установлено занижение налога на прибыль вследствие нарушения законодательства Украины о налогообложении прибыли". Бесспорно, что решение. принятое на основании такого акта, имеет много шансов быть обжалованным налогоплательщиком в суде и признанным недействительным.
При выполнении требования, изложенного в предыдущем абзаце, следует иметь в виду, что нормы законодательства, определяющие основания и порядок взыскания в бюджеты сумм не внесенных в срок налогов, неналоговых платежей и финансовых санкций, применяются при условии их действия на момент совершения правонарушения. Однако порядок взыскания налога, сбора (обязательного платежа), а также финансовых санкций и пени, в частности, принятие соответствующих решений налоговыми администрациями, выдача распоряжений о бесспорном взыскании денежных сумм и др. определяются теми нормами законодательства, которые были действующими на момент внесения соответсвующего налога, сбора (платежа), а также взыскания финансовых санкций в отношении этого налога. Об этом также разъяснил Высший арбитражный суд Украины в пункте 10 Разъяснений от 12 мая 1995 года N 02-5/ 451, с изменениями, внесенными Разъяснениями от 14 мая 1997 года N 02-5/164.
Необходимо также отметить, что в соответствии с пунктом 2 статьи 8 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" на государственную налоговую службу Украины
возложены функции разработки и издания инструктивных и методических документов, связанных с начислением и уплатой налогов, других обязательных платежей в бюджеты, взносов в государственные целевые фонды. Указанные нормативные акты могут применяться налоговыми органами при установлении нарушения налогового законодательства и применении финансовых санкций. Однако, как довел Высший арбитражный суд Украины (Разъяснения от 12 мая 1995 года N 02-5/451), разъяснения налоговых органов, в том числе и письменные, издаваемые Государственной налоговой администрацией Украины в соответствии с пунктом 4 статьи 8 указанного Закона, не являются нормативными актами и при рассмотрении споров должны оцениваться арбитражными судами наряду с другими материалами дела.
Отношения, возникающие между предприятиями, учреждениями, организациями и государственной налоговой администрацией в связи с осуществлением ею своих контрольных функций в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Украины, а также в соответствии с Законом Украины "О государственной налоговой службе в Украине" не являются гражданско-правовыми. Поэтому сроки исковой давности, установленные статьями 71 и 72 Гражданского кодекса Украины, к ним не применяются.
В соответствии со статьей 1 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" и пунктом 2 Инструкции об особенностях применения Декрета Кабинета Министров Украины от 21 января 1993 года N 8-93 "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 2 ноября 1993 года N 84, суммы налогов и других обязательных платежей, не внесенные в установленный срок, а также суммы штрафов и других финансовых санкций взыскиваются с предприятий, учреждений, организаций за все время уклонения от уплаты налогов и других обязательных платежей независимо от каких-либо сроков давности, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами.
Как отметил Высший арбитражный суд Украины (Разъяснения от 12 мая 1995 года N 02-5/451) в отношении предприятий, учреждений и организаций таких случаев действующее законодательство Украины не предусматривает.
Однако, что касается налогоплательщиков, то в этом случае действующее законодательство не предусматривает исключений в распространении сроков исковой давности на требования о признании недействительными актов государственных органов. Поэтому к искам о признании недействительными решений государственных налоговых администраций применяется общий срок исковой давности, то есть три года. Более того, в соответствии со статьей 10 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" возврат из бюджета неправильно уплаченных предприятиями и организациями налогов осуществляется не более чем за один год до обнаружения неправильной уплаты. Истечение срока, установленного для возврата из бюджета неправильно уплаченного налога, не может быть прервано, кроме случаев, прямо предусмотренных законом. Так, в частности, пунктом 19.4 статьи 19 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28 декабря 1994 года N 334/94-ВР было предусмотрено.что подача заявления о возврате суммы платежей по налогу, поступивших чрезмерно в результате неправильного его исчисления или нарушения установленного порядка плательщиком налога, прерывает истечение этого срока.
Пунктом 19.5 статьи 19 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" было установлено исключение из правила, предусмотренного статьей 10 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей". Так, независимо от срока подачи заявления о возврате сумм платежей, чрезмерно поступивших в бюджет, подлежит возврату плательщику либо зачислению в его налоговые платежи будущих периодов сумма налога на прибыль, чрезмерно поступившая в бюджет в результате неправильного его исчисления (доначисления) государственными налоговыми службами.
Ответственность-за выполнение решения налогового органа о применении к предприятию, учреждению, организации финансовых санкций в соответствии с пунктом 10 Инструкции о порядке применения и взыскания финансовых санкций органами государственной налоговой службы возлагается на их руководителей. Суммы финансовых санкций должны быть перечислены в бюджет и государственные целевые фонды, а также на специальный счет Государственной налоговой администрации в 10-дневный срок со дня составления акта документальной проверки. Ни действующее законодательство, ни указанная Инструкция не устанавливают срок для принятия председателем налоговой администрации или его заместителем решения о применении финансовых санкций. Установление срока выполнения решения о применении финансовых санкций 1 зависимости от даты составления акта документальной проверки ограничивает налогоплательщика в возможностях осуществлять свою защиту. В соответствии с Разъяснениями Высшего арбитражного суда Украины от 12 мая 1995 года N 02-5/451 предприятие, учреждение, организация вправе обратиться Е арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Государственной налоговой администрации. Составленный же акт документальной проверки не может быть обжалован в судебном порядке.
По истечении десятидневного срока в соответствии с пунктом 11 Инструкции о порядке применения и взыскания финансовых санкций органами государственной налоговой службы суммы не внесенных финансовых санкций подлежат списанию с расчетного счета налогоплательщика - юридического лица в бесспорном порядке. Поэтому вынесение решения о применении финансовых санкций после истечения десятидневного срока дает возможность, обоснованную действующими нормативными актами, списать суммы финансовых санкций в бесспорном порядке с налогоплательщика. Однако в этом случае предприятие, учреждение, организация, руководитель которого считает применение финансовых санкций необоснованным. обязано будет уплатить эти санкции по инкассовому распоряжению налогового органа. Налогоплательщик теряет в этом случае возможность обратиться в арбитражный суд с заявлением о применении к налоговому органу такой меры обеспечения иска, как запрещение ответчику совершать определенные действия, предусмотренной статьей 67 Арбитражно-процессуального кодекса Украины.
На практике сложилась определенная процедура принятия решения налоговым органом, не нашедшая отражения в законодательстве, но заслуживающая права быть узаконенной. Так, после составления акта документальной проверки налогоплательщик, считающий, что в акте проверяющим необоснованно указано на нарушения налогового законодательства с его стороны, составляет возражения, предварительно сделав отметку на акте документальной проверки о своем несогласии с фактами, изложенными в нем. Указанное возражение представляется председателю Государственной налоговой администрации до принятия последним решения, и в некоторых случаях налогоплательщик может доказать свою правоту, избежав судебного разбирательства.
Применяя такой способ разрешения спора с налоговой службой, в некоторых случаях и налогоплательщик и налоговый орган могут избежать чрезмерных моральных и финансовых (в виде арбитражных расходов) потерь.
Довольно часто налогоплательщики не предпринимают каких-либо мер для разрешения решения спора с налоговым органом без обращения в суд. Руководители таких предприятий подписывают акт документальной проверки, не высказывая при этом своего несогласия с фактами, изложенными в акте. И только после получения решения налогового органа уже в суде заявляют о своем несогласии, усложняя таким образом дальнейшие свои отношения с налоговыми органами.
На практике встречаются случаи, когда налоговый орган предъявляет к расчетному счету налогоплательщика инкассовое распоряжение о списании сумм финансовых санкций, не вручив налогоплательщику даже решения об их применении. В этом случае, как разъяснил Высший арбитражный суд Украины (Разъяснения от 12 мая 1995 года N 02-5/451), предприятие, учреждение, организация имеют право обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании распоряжения Государственной налоговой администрации о бесспорном списании денежных средств не подлежащим исполнению.
Налоговый орган в случаях, предусмотренных пунктом 11 статьи 10 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине", вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании договоров недействительными в соответствии с требованиями главы 3 Гражданского кодекса Украины, устанавливающей основания для этого.
Последствия признания договора недействительным в виде взыскания в доход государств полученных по договору средств наступают независимо от наличия у сторон умысла и от того обстоятельства, кому были реализованы товары - юридическим и физическим лицам.
Возможно также обращение налогового органа в арбитражный суд с иском о взыскании в доход государства полученных предприятием средств и в тех случаях, когда проверяющим установлены факты поступления этих средств без установленных законом оснований. В этом случае истец - Государственная налоговая администрация - должен представить суду доказательства того, что средства зачислены на расчетный счет ответчика незаконно, то есть без оснований, предусмотренных законом или договором, отвечающим требованиям закона.
Много вопросов на практике вызывают также действия; налоговых служб в связи со взысканием недоимки по налогам и неналоговым платежам. Как уже сообщалось выше, недоимкой считается сумма налога, обязательного платежа, не внесенная после окончания установленных сроков уплаты соответствующих платежей. В соответствии со статьей 4 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" недоимка взыскивается с начислением пени из расчета 120 процентов годовых от учетной ставки Национального банка Украины. Процедура взыскания недоимки и пени несколько проще процедуры применения финансовых санкций. В соответствии со статьей 6 Декрета Кабинета Министров Украины суммы недоимки с начисленной пеней взыскиваются в бесспорном порядке по распоряжениям государственных налоговых органов, кроме случаев, предусмотренных указанным Декретом и другими законодательными актами. Суммы недоимки по платежам по государственному обязательному и государственному социальному страхованию взыскиваются в бесспорном порядке по распоряжениям Украинской государственной страховой коммерческой организации, Пенсионного фонда Украины и Фонда социального страхования Украины, центральных комитетов профсоюзов работников агропромышленного комплекса и рыбного хозяйства.
Источниками списания сумм недоимки в соответствии со статьей 7 Декрета Кабинета Министров Украины являются:
- суммы средств на расчетном счете недоимщика в учреждении банка и на отдельных счетах и аккредитивах, открытых за счет недоимщика;
- дебиторская задолженность, подлежащая получению недоимщиком от его дебиторов;
- суммы, выделяемые предприятиям, учреждениям и организациям в порядке бюджетного финансирования, и другие суммы, подлежащие выплате недоимщику из Государственного бюджета Украины, бюджета Республики Крым, бюджетов местного самоуправления и других местных бюджетов.
Если вопрос списания сумм недоимки со счетов недоимщика не вызывает на практике большого количества споров, то вопрос списания средств со счетов дебиторов вызвал не только споры, но и появление Информационного письма Высшего арбитражного суда Украины "О приказе Министерства финансов Украины от 16 апреля 1996 года N 74" от 24 мая 1996 года N 01-8/199.
Всоответствии с подпунктом "б" статьи 29 Инструкции об особенностях применения Декрета Кабинета Министров Украины от 21 января 1993 года N 8-93 "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 2 ноября 1993 года N 84 с последующими изменениями, и вышеуказанным Информационным письмом ВАС Украины обращение взыскания на счета дебиторов недоимщика осуществляется налоговой администрацией инкассовым поручением (распоряжением) при наличии акта сверки между дебитором и недоимщиком либо акта встречной проверки, подтверждающим дебиторскую задолженность. При этом взыскание может осуществляться не позднее одного месяца со дня составления акта.
Однако следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом "б" статьи 7 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" взыскание может быть обращено только на суммы, подлежащие получению недоимщиком от его дебиторов. Что касается других правоотношений, порождающих дебиторскую задолженность, но не свидетельствующих о том, что ее сумма подлежит получению недоимщиком, то в этом случае законодатель не предоставляет право налоговому органу обращать взыскание на счета дебиторов. Так, например, получение поставщиком предварительной оплаты за товар влечет приобретение таким поставщиком статуса дебитора недоимщика, но не свидетельствует о том, что сумма такой дебиторской задолженности подлежит получению недоимщиком, а следовательно, такая дебиторская задолженность не будет являться источником погашения недоимки покупателя по налогам.
Таким образом, изложенное свидетельствует, что установление не доначисленного, а также сокрытого налога или другого обязательного платежа, говорит о выполнении работником налоговой службы лишь части своих функций. Немалое значение имеет то, как эта недоимка будет взыскана и как будут применены финансовые санкции к налогоплательщику. Соблюдение норм процессуального права в этом случае сохранит много моральных сил и позволит избежать материальных потерь как представителям государственной налоговой службы, так и налогоплательщикам, ну и конечно, же сможет уменьшить количество споров, разрешаемых в суде.
А.ПИНЧУК,
председатель арбитражного суда города Киева