О сборе в Государственный инновационный фонд
Сбор в Государственный инновационный фонд введен достаточно давно и хорошо известен бухгалтерам, поэтому в этой статье мы остановимся только на некоторых спорных и новых моментах, связанных с обязательностью отчислений, структурой сбора, новых требованиях, выдвигаемых при получении инновационных займов, и новых подходах к исчислению сбора в Государственный инновационный фонд.
Законодательной основой формирования этого фонда в настоящее время является Закон Украины "Об основах государственной политики в сфере науки и научно-технической деятельности" от 13.12.91 г. N 1977-XII. Сразу же необходимо отметить, что данным Законом предусматривался широкий спектр льгот в области налогообложения, большинство из которых (особенно в части подакцизных товаров) впоследствии было отменено. Оставшиеся льготы также практически не действуют, поскольку налогообложение по отдельным видам налогов сейчас регулируется исключительно соответствующими законодательными актами.
Так, например, пунктом 22.1 ст. 22 было предусмотрено "льготное налогообложение <...> и ускоренная амортизация основных фондов тех предприятий <...>, которые проводят работы по приоритетным направлениям научно-технического прогресса и направляют средства в инновационные фонды". Как известно, возможность применения ускоренной амортизации (ст. 8 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в новой редакции) совершенно не связана с направлениями деятельности предприятия и тем более - с перечислением средств в инновационные фонды. Что касается льготного налогообложения, то льгота по НДС (п/п 3.2.9 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" в редакции Закона Украины от 26.09.97 г. N 550/97-ВР) действительно существует, но только применительно к фундаментальным исследованиям, научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам, осуществляемым за счет Государственного бюджета, а льгота по налогу на прибыль в виде уменьшения ставки налогообложения прибыли от инновационной деятельности на 50% (п. 7.14 Закона "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР) будет введена только после принятия соответствующего закона.
Законом Украины "Об основах государственной политики в сфере науки и научно-технической деятельности" также было предусмотрено полное освобождение от налогообложения сумм добровольных взносов в указанный фонд (п. 2 ст. 22), однако и эта льгота действует в "усеченном" виде: поскольку Государственный инновационный фонд включен в состав бюджета - добровольные взносы предприятий согласно п.п. 5.2.2 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" могут быть отнесены на валовые затраты (то есть выводятся из-под налогообложения), но не полностью, а только в размере до 4% налогооблагаемой прибыли.
Действующим законодательством предусмотрено три основных источника формирования Государственного инновационного фонда: частичное бюджетное финансирование, отчисления юридических лиц и добровольные взносы физических лиц и предприятий. Пунктом 8 Положения о Государственном инновационном фонде, утвержденного Постановлением КМУ от 17.08.95 г. N 660, предусмотрены также дополнительные источники формирования средств Государственного инновационного фонда: возврат средств инновационного займа, инвестиционного взноса; поступления от лизинга и часть прибыли от реализации инновационных проектов.
На практике наибольшее количество вопросов вызывают особенности уплаты сбора в Государственный инновационный фонд.
Прежде всего необходимо остановиться на обязательности этих платежей.
До 20.03.97 г. единого мнения относительно обязательности начисления и уплаты отчислений в инновационные фонды среди специалистов не было.
С одной стороны, в соответствии с п. 3 ст. 24 Закона Украины "Об основах государственной политики в сфере науки и научно-технической деятельности" "суммы взносов предприятий и организаций в Государственный инновационный фонд исчисляются в размерах в соответствии с Положением об этом фонде, которое утверждается Кабинетом Министров Украины". Такое положение было утверждено Постановлением КМУ от 04.07.92 г. N 368, а почти за полгода до этого - 18.02.92 г.- Кабмин принял Постановление N 77 "О создании Государственного инновационного фонда". Начиная с 1995 г. отчисления в фонд были включены в доходную часть бюджета. В период с 02.01.95 г. по 30.06.97г. эти взносы в числе других платежей включались в себестоимость продукции по действовавшей в то время редакции Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
На основании всего этого Главная государственная налоговая инспекция Украины неоднократно разъясняла, что отчисления в Госиннофонд - обязательны (в частности, одно из наиболее известных писем по этому вопросу - от 12.06.96 г. N 14-212/10-3973).
С другой стороны, данный вид платежей не упоминался в Законе "О системе налогообложения" в редакции от 02.02.94 г., а значит, с юридической точки зрения обязательным не являлся. На этом основании Высший арбитражный суд Постановлением судебной коллегии от 28.08.97 г. N 04-1/Пл 17/Зан-6/73 (см. журнал "Бухгалтер" N 18'97) разъяснил, что до введения в действие Закона Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О системе налогообложения" взносы в Госиннофонд не были обязательными, а применение в этот период финансовых санкций следует рассматривать как неправомерное.
Начиная с 20.03.97 г. сбор в Государственный инновационный фонд включен в состав общегосударственных налогов и сборов (п. 18 ст. 14 новой редакции Закона Украины "О системе налогообложения"), а значит, отчисления в этот фонд являются обязательными для всех плательщиков.
Единственное существующее в настоящее время несоответствие состоит в следующем. По Закону Украины "О системе налогообложения" (ст. 1) "ставки, механизм взимания налогов и сборов (обязательных платежей) и льготы по налогообложению не могут устанавливаться или изменяться иными законами Украины, кроме законов о налогообложении". Законодательный акт о взимании этого вида сбора до настоящего времени Верховной Радой Украины не принят, хотя его проект уже подготовлен Кабинетом Министров.
Следующим вопросом, недостаточно урегулированным действующей нормативной базой, является вопрос о размере сбора и о том, какая именно часть отчислений в инновационные фонды является обязательной.
Как известно, общий размер платежа для предприятий, объединений и организаций установлен на уровне 1% от объема реализации продукции без НДС и акцизных сборов. Посреднические, оптовые, посредническо-сбытовые и торговые организации определяют суммы отчислений исходя из валового дохода (п. 2 Постановления КМУ N 77), также за исключением НДС и акцизного сбора.
Плательщикам этой второй группы необходимо обратить внимание на то, что объектом налогообложения в соответствии с приведенной формулировкой является именно валовой доход. Если до 01.07.97 г. валовой доход в торговле рассматривался как сумма торговых наценок, то после этой даты в связи с введением в действие новой редакции Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" понятие валового дохода для производственных и торговых предприятий стало одинаковым. И хотя ГНАУ в Письме от 30.09.97 г. N 23-1111/ 11-3207 подтвердила, что до принятия Закона Украины об инновационной деятельности и инновационном фонде сохраняется ранее существовавшим размер и порядок исчисления сбора,- все же весьма вероятным представляется "жесткий" подход со стороны налоговых органов. С точки зрения такого подхода базой для исчисления сбора в Государственный инновационный фонд начиная с 1 июля становится товарооборот - что приведет к резкому увеличению сумм сбора, уплачиваемых торговыми, посредническими и посредническо-сбытовыми организациями.
Общая сумма отчислений в соответствии с Постановлением КМУ N 77 распределяется следующим образом:
30% (или 0,3% от объема реализованной продукции) - непосредственно в Государственный инновационный фонд;
70% - в специальные фонды внебюджетных средств, создаваемые в министерствах, ведомствах, концернах, корпорациях и других формированиях по подчиненности предприятий.
До 01.07.97 г. в отдельных случаях даже при наличии ведомственной подчиненности государственные предприятия по письменному согласованию с министерством или ведомством согласно Письму ГГНИУ от 12.06.96 г. N 14-212/10-3973 могли оставлять 70% средств на предприятии. Субъекты хозяйственной деятельности, не имеющие ведомственной подчиненности, могли оставлять их в собственном распоряжении (на научно-техническое развитие) либо не начислять вовсе - если мероприятия в соответствии с целевой направленностью этого фонда не осуществлялись и не планировались. Причем недоиспользованные по результатам года средства инновационных фондов предприятий изъятию не подлежали и могли быть использованы в следующем году.
Начиная с 01.07.97 г. предприятия получили право включать в состав валовых затрат расходы на осуществление научно-технической деятельности при соблюдении определенных условий (как расходы двойного назначения), поэтому необходимость формирования инновационных фондов предприятий отпала.
17.06.97 г. НБУ письмом N 25-011/888-4278 разъяснил, что "в соответствии с Законом Украины "О системе налогообложения" взносы в Государственный инновационный фонд относятся к общегосударственным обязательным платежам <...> и исчисляются в размере 0,3% от объема реализации продукции (работ, услуг)". На основании данного разъяснения предприятия, имеющие ведомственную подчиненность, перестали отчислять средства в отраслевые фонды.
С середины 1997 года позиция ГНАУ в отношении отраслевых инновационных фондов и размера обязательного платежа (сбора) в Государственный инновационный фонд резко изменилась. Об этом свидетельствуют Письма ГНАУ от 30.09.97 г.N 23-1111/10-7784 (см. "Плюс-минус" за 10.10.97 г. N 38) и от 15.08.97 г. N 20-2210/08-705.
В первом из этих писем на основании разъяснения Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности от 23.06.97 г. N96-10/461 говорится о том, что сбор в Государственный инновационный фонд "в полном объеме должен зачисляться на специальный счет Государственного бюджета Украины". Вторым письмом в ответ на протокольное поручение премьер-министр" от 11.08.97 г. N 5 до принятия соответствующего закона Украины по вопросам формирования Государственного инновационного фонда предложено считать отраслевые фонды частью Государственного и отозвать ввиду неофициального толкования законодательных и нормативных актов процитированное выше письмо НБУ.
Такая трактовка соответствует Постановлению КМУ от 18.02.92 г. N 77, поскольку этим документом предусматривалось начисление взносов в размере 1%, а уже из этих средств 70% направлялось в соответствующие отраслевые фонды. То есть, строго говоря, отраслевые инновационные фонды рассматриваются как составная часть Государственного инновационного фонда.
Точку в этом споре ставит до сих пор не опубликованное Распоряжение КМУ от 13.09.97г. N 16851/46, подписанное вице-премьером С.Тигипко,подтверждающее правомерность позиции ГНАУ в этом вопросе. Правда, никакой информации относительно отзыва письма НБУ до настоящего времени не поступало.
Таким образом, начиная с 20.03.97 г. (то есть с момента введения в действие новой редакции Закона Украины "О системе налогообложения") размер обязательного платежа в Государственный инновационный фонд составляет 1% от объема реализации или от валового дохода. Естественно, что все исправления в бухгалтерской отчетности и доначисление сумм сбора теперь необходимо делать задним числом.
Существенно изменились также и требования по предоставлению гарантий возврата инновационного займа (Приказ Госиннофонда от 14.05.97 г. N 35). Основными формами предоставления гарантий теперь являются залог имущества заявителя (причем стоимость такого имущества должна быть не менее 150% суммы займа, а само имущество должно быть застраховано заявителем, причем, естественно, за собственный счет), а также передача в собственность Госиннофонда доли в уставном фонде или акций, эквивалентных по стоимости инновационному займу. Ограничения по такой доле уставного фонда, передаваемой в обмен на инновационный заем, приказом не оговорены.
Наиболее распространенный ранее вариант предоставления гарантий в виде договора страхования финансовых рисков начиная с 14.05.97 г. не рассматривается как достаточная гарантия и может быть разрешен в исключительных случаях по отдельному решению экспертного совета Госиннофонда. Таким образом, теперь получить инновационный заем могут только предприятия, имеющие либо возможность предоставить в залог имущество, либо достаточный* размер уставного фонда.
В перспективе ожидаются некоторые изменения, связанные с исчислением и уплатой сбора. Так, в соответствии с подготовленным законопроектом объектом начисления сбора для всех плательщиков становится валовой доход, определяемый в соответствии с п. 4.3 ст. 4 новой редакции Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", то есть скорректированный валовой доход. К слову, это подтверждает возможность применения "жесткого" подхода, о котором упоминалось выше, к определению объекта налогообложения для торговых организаций.
Ожидается некоторое снижение ставки сбора - с 1% до 0,6%, причем при наличии ведомственной подчиненности 50% этой суммы будет направляться соответствующим центральным органам, уполномоченным управлять государственным имуществом, для финансирования отраслевых научно-технических программ.