О некоторых вопросах налогообложения
ВОПРОС: 1. Возможно ли оформление задолженности нового кредитора кредитору векселем за приобретенное новым кредитором право требования от должника?
2. Предприятие в 1996 году при изготовлении хлебо-булочных изделий применяло приобретаемую у других предприятий добавку для улучшения качества продукции в связи с низким качеством зерна урожая 1995-1996 годов. Налоговая администрация не разрешает относить стоимость такой добавки на себестоимость готовой продукции. Правомерны ли действия ГНА ?
ОТВЕТ: 1. При ответе на этот вопрос необходимо учесть следующие нормативные акты: Гражданский кодекс Украины; Закон Украины "О предприятиях в Украине" от 27 марта 1991 года N 887-X11; постановление Кабинета Министров Украины "Об утверждении Правил изготовления и использования вексельных бланков" от 10 сентября 1992 года N 528; Инструкцию N 7 "О безналичных расчетах в народном хозяйстве Украины", утвержденную постановлением Правления Национального банка Украины от 2 августа 1996 года N 204; приказ Министерства финансов Украины "О квартальной бухгалтерской отчетности предприятий" от 10 февраля 1997 года N 30, зарегистрированный в Министерстве юстиции Украины 20 февраля 1997 года N 35/1939.
Разделом II Правил изготовления и использования вексельных бланков установлено, что векселя могут выдаваться лишь в оплату поставленной продукции, выполненных работ, предоставленных услуг. Таким образом, законодательством Украины установлены ограничения в основаниях выдачи векселя. Следует также иметь в виду, что если между предприятиями существуют постоянные хозяйственные связи по поставкам товаров (выполнению работ, предоставлению услуг). то между ними могут производиться взаимные сверки, результаты которых могут в соответствии с пунктом 121 Инструкции N 7 "О безналичных расчетах в хозяйственном обороте Украины" оформляться векселем.
Законодательством Украины не предусмотрены какие-либо санкции за нарушение требования так называемой "товарности" векселя. Следует учесть, что контролирующим органом может быть поставлен вопрос о соответствии действующему законодательству договора уступки требования, по которому новый кредитор приобретенное право требования оплачивает векселем. В соответствии со статьей 48 Гражданского кодекса Украины признать недействительной такую сделку может только суд (арбитражный суд). Результатом такого признания недействительной сделки может являться двусторонняя реституция: обязательство сторон возвратить друг другу все полученное ими по сделке. Вексель, выданный новым кредитором кредитору, в случае реституции должен быть возвращен векселедателю, что, однако, не может повлечь признание недействительным самого векселя.
Противопоставить утверждениям контролирующего органа о недействительности такой сделки можно следующие аргументы.
Всоответствии со статьей 197 Гражданского кодекса Украины уступка требования отнесена к разделу III ГК Украины "Обязательственное право", то есть уступка требования регулирует гражданско-правовые отношения, возникающие из обязательств. Поскольку право требования в бухгалтерском учете имеет название "дебиторская задолженность", а дебиторская задолженность приказом Минфина "О квартальной бухгалтерской отчетности предприятий" отнесена к третьему разделу баланса "Денежные средства, расчеты и другие активы", то можно говорить о том, что дебиторская задолженность относится к другим ценностям, стоимость которых отражается в самостоятельном балансе предприятия. В соответствии со статьей 10 Закона Украины "О предприятиях в Украине" такие ценности являются имуществом предприятия. Поэтому уступка требования кредитором новому кредитору с оплатой ее новым кредитором денежными средствами или векселем содержит признаки договора купли-продажи, предусмотренные статьей 224 ГК Украины. Следовательно, уступка требования с оплатой этого требования в денежной форме или векселем вполне может быть отнесена к товарной сделке, являющейся основанием для появления векселя.
Для более весомой убедительности таких выводов можно порекомендовать, чтобы должник свою задолженность оформил векселем (простым или переводным) и передал такой вексель кредитору. Кредитор в этом случае, заключая договор купли-продажи такого векселя новому кредитору, оговорил бы в договоре купли-продажи оформление денежного долга нового кредитора за приобретенный вексель другим векселем, плательщиком по которому будет являться новый кредитор.
2. Всоответствии с подпунктом 9.1.4 пункта 9.1 статьи 9 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (в редакции Закона Украины от 28 декабря 1994 года N 334/94-ВР), а также подпункта "г" пункта 21 Правил применения Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", утвержденных Постановлением Верховной Рады Украины от 27 июня 1995 года N 247/95-ВР, затраты на приобретение сырья являлись затратами на обслуживание производственного процесса и относились в 1996 году на себестоимость продукции. Кроме того, пунктом 13 Типового положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 26 апреля 1996 года N 473, элемент "Материальные затраты" группирует затраты, которые относятся на себестоимость продукции (работ, услуг). В соответствии с пунктом 14 того же Типового положения к элементу "Материальные затраты" отнесены сырье и материалы, которые приобретаются у других предприятий и организаций и включаются в состав производимой продукции либо являются необходимым компонентом для изготовления продукции (работ, услуг). То есть законодательством установлены следующие требования к сырью и материалам:
1) такое сырье и материалы должны быть приобретены у других предприятий и организаций;
2) такое сырье и материалы должны:
- либо включаться в состав производимой продукции;
- либо являться необходимым компонентом для изготовления такой продукции.
Изложенное выше дает основания для утверждения, что стоимость добавки, применяемой для улучшения хлебо-булочных изделий, можно отнести на себестоимость готовой продукции, поскольку такая добавка, во-первых, приобретена у других предприятий, а во-вторых, включена в состав хлебо-булочных изделий, то есть производимой продукции налогоплательщика.