Товарный кредит:
правовые, налоговые и бухгалтерские особенности
Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" содержит ряд терминов, связанных с проведением кредитных операций, но в его последней редакции отсутствует само понятие "кредитная операция". Кроме того, несколько изменено содержание понятий терминов "кредит", "финансовый кредит", "товарный кредит". Думается, что в старой редакции Закона "О налогообложении прибыли предприятий" содержалось общепринятое в мировой практике и более точное значение термина "кредит" и его разновидности "хозяйственная операция". Ибо под кредитом подразумевается "предоставление денег или товара". В нынешней редакции под термином "кредит" Закон понимает деньги или товар, но они являются предметом кредита.
Прежде чем рассмотреть некоторые вопросы, связанные с товарным кредитом, следует отметить следующее. Уточненное значение термина "финансовый кредит" свидетельствует о том, что он не может предоставляться одним предприятием другому, а только банками и небанковскими финансовыми организациями юридическим и физическим лицам. Право установления Правил предоставления финансовых кредитов небанковскими финансовыми организациями дано Кабинету Министров Украины. Но пока такие правила отсутствуют, финансовые кредиты могут предоставляться только банками.
Иное дело - товарный кредит. Напомним, что в Законе "О налогообложении прибыли предприятий" дается следующее значение термина "товарный кредит": "1.11.2. Товарный кредит - товары, которые передаются резидентом или нерезидентом в собственность юридическим или физическим лицам на условиях соглашения, предусматривающего отсрочку окончательного расчета на определенный срок и под процент (выделено мной. - Ю.Л.).
Товарный кредит предусматривает передачу права собственности на товары (результаты работ, услуг) покупателю (заказчику) в момент подписания договора или в момент получения товаров (работ, услуг) таким покупателем (заказчиком), независимо от времени погашения задолженности".
Из приведенного определения видно, что юридическое или физическое лицо, получающее товарный кредит, во-первых, обязано приобрести товар по завышенной стоимости (в виде процентов) и, во-вторых, это лицо является покупателем или заказчиком - в зависимости от вида товара. Если руководствоваться Гражданским кодексом Украины (Р.III "Обязательственное право"), то в этом случае лицо, предоставляющее товарный кредит, является продавцом или подрядчиком, а получатель - покупателем или заказчиком. Но, судя по Закону "О налогообложении прибыли предприятий", при заключении договоров о предоставлении товарного кредита правильно будет называть стороны "кредитор" и "должник". В п.1.12 рассматриваемого Закона дается понятие термина "торговля в рассрочку" (термин "рассрочка" - бытовой, бухгалтерский - "кредит"): это "хозяйственная операция, которая предусматривает продажу резидентом или нерезидентом товаров физическим или юридическим лицам на условиях отсрочки окончательного расчета на определенный срок и под процент.
Торговля в рассрочку предусматривает передачу товаров в распоряжение (выделено мной. - Ю.Л.) покупателя в момент осуществления первого взноса (задатка) с передачей права собственности на такие товары после окончательного расчета".
Законом предусмотрено: правила торговли в рассрочку (в кредит) физическим лицам устанавливаются Кабинетом Министров Украины. Отметим, что такие правила существуют. Это Правила продажи товаров длительного пользования в кредит, утвержденные приказом МВЭСторга от 18.12.95 г. N 169. Закон же прямо обязывает Кабинет Министров, а не какое-либо министерство или ведомство, утвердить такие Правила. Но до настоящего времени этого не сделано.
Каких-либо специальных правил предоставления товарного кредита не существует, и законодатель не предусматривает их установление. Возникающие между сторонами правоотношения, связанные с предоставлением товарного кредита, в целом регулируются Гражданским кодексом Украины. Это - отношения кредитора и должника.
По содержанию товарный кредит, точнее - его предоставление, очень похож на торговлю - вообще и на торговлю в рассрочку - в частности. Хотя законодатели и не считают товарный кредит, в отличие от торговли в рассрочку или обыкновенной купли-продажи, хозяйственной операцией, несправедливо полагая, что кредит - это не экономическая категория, а какие-то там "средства и материальные ценности". Но несмотря на то, что и товарный кредит, и, пользуясь терминологией Закона, торговля в рассрочку - формы кредита, между ними есть весьма и весьма существенные различия. Основные различия между этими формами кредита, а также осуществлением купли-продажи указаны в приводимой ниже таблице.
Хозяйственные операции
+--------------------------------------------------------------------------+
¦NN ¦ Элементы договора ¦ Виды договоров ¦
¦п/п¦ +--------------------------------------------------¦
¦ ¦ ¦Купли-продажи¦Товарный кредит¦Торговля в рассрочку¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ (в кредит) ¦
+---+-------------------+-------------+---------------+--------------------¦
¦ 1 ¦ Форма договора ¦Письменная ¦ Письменная ¦ Письменная ¦
¦ ¦ ¦или устная ¦ ¦ ¦
+---+-------------------+-------------+---------------+--------------------¦
¦ 2 ¦Субъекты правоотно-¦Юридические и¦Юридические и ¦Физические лица ¦
¦ ¦шений ¦физические ¦физические лица¦(Продавец - ¦
¦ ¦ ¦лица(Продавец¦(Продавец - ¦Покупатель) ¦
¦ ¦ ¦- Покупатель)¦Покупатель; Ис-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦полнитель, ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦Подрядчик-Зака-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦зчик; Кредитор-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦Должник) ¦ ¦
+---+-------------------+-------------+---------------+--------------------¦
¦ 3 ¦ Размер процентов, ¦Проценты не ¦Обязательно ус-¦Устанавливается про-¦
¦ ¦уплачиваемых поку- ¦начисляются ¦танавливается ¦давцом. Не может ¦
¦ ¦пателем (зависят от¦ ¦договором. Раз-¦превышать "действую-¦
¦ ¦суммы сделки) ¦ ¦мер не преду- ¦щих ставок за бан- ¦
¦ ¦ ¦ ¦смотрен ¦ковские кредиты" ¦
+---+-------------------+-------------+---------------+--------------------¦
¦ 4 ¦Переход права соб- ¦с момента фа-¦С момента под- ¦С момента осуществ- ¦
¦ ¦ственности от про- ¦ктического ¦писания догово-¦ления окончательного¦
¦ ¦давца (кредитора) к¦получения то-¦ра или получе- ¦расчета ¦
¦ ¦покупателю (должни-¦вара ¦ния товара ¦ ¦
¦ ¦ку) ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
При непосредственной подготовке проекта договора о предоставлении товарного кредита трудностей не должно возникать. Это обусловлено тем, что по структуре такой договор не отличается от договора купли-продажи. Содержание же его зависит от различных факторов: передается ли вся партия товара сразу или по частям; степень надежности партнеров; характер сложившихся деловых связей с кредитором (должником), и ряда других конкретных условий. Поэтому каждый заключаемый договор носит индивидуальный характер, отражает совершенно конкретную ситуацию с максимальным блокированием или страхованием возможных негативных последствий, связанных, как правило, с необязательностью партнера.
Принципиальным положением при подготовке договора о товарном кредите должно быть четкое отражение в нем особенностей, отличающих его от договора купли-продажи. Поэтому еще раз акцентируем внимание читателей на том, 470 в договоре о предоставлении товарного кредита обязательно должна быть закреплена обязанность должника о выплате процентов за пользование товарным кредитом.
И еще. Учитывая настроенность налоговой службы на взимание любыми правдами и неправдами средств с налогоплательщика, следует позаботиться о том, чтобы название договора отвечало его содержанию. И наоборот. Например, если название - договор купли-продажи, а содержание свидетельствует о предоставлении (получении) товарного кредита, то такое несоответствие может дать повод к применению санкций, так как при купле-продаже процент за предоставленный кредит не взимается. Представляется целесообразным, чтобы название сторон соответствовало возникшим правоотношениям - Кредитор и Должник, не давая контролирующим органам повода усомниться в характере сделки. Хотя Закон "О налогообложении прибыли предприятий" берущую товарный кредит сторону именует покупателем (заказчиком).