Сбор в Государственный инновационный фонд, отчисления и сборы на дорожные работы
При подготовке данной консультации использованы положения следующих нормативных документов:
1. Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г., с изменениями и дополнениями (далее - Закон о прибыли).
2. Закона Украины от 30.12.97 г. N 796/97-ВР "О Государственном бюджете Украины на 1998 год", с изменениями (далее - Закон N 796).
3. Закона Украины от 04.12.90 г. N 509-XII "О государственной налоговой службе в Украине" в редакции Закона Украины от 24.12.93 г. N 3813-XII (далее - Закон о налоговой службе в Украине).
4. Закона Украины от 13.12.91 г. N 1977-XII "Об основах государственной политики в сфере науки и научно-технической деятельности" (далее - Закон N 1977).
5. Декрета Кабинета Министров Украины от 21.01.93 г. N 8-93 "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", с изменениями (далее Декрет N 8-93).
6. Постановления Кабинета Министров Украины от 11.08.97 г. N 869 "О списании курсовых разниц по операциям в иностранной валюте и внесении изменений и дополнений в Положение об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденное постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. N 250" (далее - Постановление N 869).
7. Постановления Кабинета Министров Украины от 18.02.92 г. N 77 "О создании Государственного инновационного фонда", с изменениями (далее Постановление N 77).
8. Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского учета предприятия, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 18.08.95 г. N 139, с изменениями (далее - Инструкция N 139).
9. Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 01.07.97 г. N 141, с изменениями (далее - Инструкция N 141).
10. Инструкции по заполнению формы N 10-Д "Отчет о начислении средств на дорожные работы", утвержденной приказом Министерства статистики Украины от 29.06.93 г. N 126 (далее - Инструкция N 126).
11. Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. N 250, с изменениями (далее - Положение N 250).
12. Письма Государственной налоговой администрации Украины от 05.03.98 г. N 2150/11/15-2216 (далее - Письмо N 2216).
13. Письма Главной государственной налоговой инспекции Украины от 12.06.96 г. N 14-211/10-3973 "Об отчислении в Государственный инновационный фонд и внебюджетные фонды финансирования отраслевых и межотраслевых научно-исследовательских работ и мерах по освоению новых технологий и производства новых видов продукции" (далее - Письмо N 3973).
14. Порядка сбора и использования средств для финансирования расходов, связанных со строительством, реконструкцией, ремонтом и содержанием автомобильных дорог общего пользования, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 02.02.93 г. N 83, с изменениями (далее Порядок N 83).
15. Письма Министерства финансов Украины, Министерства экономики Украины и Комитета по научно-техническому прогрессу при Кабинете Министров Украины от 21.02.92 г. N 12-02, N 57-86/37, N 1-8/176 "Порядок формирования и использования специального фонда внебюджетных средств целевого назначения", с изменениями (далее - Письмо N 176).
ВОПРОС: 1. Как сейчас определяется база для начисления сбора в Государственный инновационный фонд?
2. Предприятие занимается производством столярных изделий. В отчетном периоде по бартерному договору предприятие рассчиталось за услуги аренды покупными материалами. На что начисляется сбор в Государственный инновационный фонд - на всю стоимость отпущенных материалов или на полученный доход от этой операции?
3. Основной деятельностью предприятия является розничная торговля. Помимо того, часть площадей сдается в аренду. При начислении взносов на дорожные работы и сборов в Государственный инновационный фонд необходимо ли, кроме товарооборота, учитывать еще и доходы от сдачи площадей в аренду?
4. Правда ли, что органы налоговой службы не применяют финансовые санкции в случае несвоевременно перечисленных сборов в Государственный инновационный фонд и на дорожные работы?
5. Предприятие оказывает услуги по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств и имеет несколько автомобилей для осуществления хозяйственной деятельности. Являются ли эти автомобили, не находящиеся на самостоятельном балансе, автохозяйством и обязано ли предприятие производить 2 %-ные отчисления от расчетного дохода по эксплуатации автомобильного транспорта согласно строке 60 формы N 10-Д?
6. Как облагаются сбором в Государственный инновационный фонд доходы от продажи основных фондов предприятия?
ОТВЕТ: 1.Вопрос определения базы для начисления сбора в Государственный инновационный фонд особенно важен для снабженческо-сбытовых и торговых предприятий. Валовой доход для этих предприятий до вступления в силу Постановления N 869 определялся как сумма торговых надбавок, скидок, наценок на реализованные (проданные) товары.
Теперь это может быть:
либо сумма товарооборота, поскольку в форме N 2 "Отчет о финансовых результатах" в строке "Выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг)" торговые и снабженческо-сбытовые предприятия, согласно Инструкции N 139, отражают именно эту величину, а не валовой доход, исчисленный по действующим ранее правилам бухгалтерского учета;
либо валовой доход как общий доход от продажи товаров (п. 4.1 Закона о прибыли), определенный по правилам налогового учета.
Причем и в одном и в другом случае база для начисления сбора меняется кардинально - она может во много раз превысить прежнюю.
При ответе на вопрос можно руководствоваться следующими рассуждениями:
- новый Закон о сборах в Государственный инновационный фонд, устанавливающий плательщиков сбора и такое определение базы налогообложения, которое согласовано с нормами уже действующего Закона о прибыли, еще не принят;
- сейчас при определении плательщиков сбора и базы для начисления сбора в Государственный инновационный фонд пользуются положениями Закона N 1977, Постановления N 77 и Письма N 176, принятыми задолго до вступления в силу Закона о прибыли;
- анализ текста статьи 29 Закона N 796 позволяет сделать вывод о том, что фраза о базе для исчисления сбора у торговых и снабженческо-сбытовых организаций как валового дохода без НДС и акциза почти дословно и совершенно бездумно списана со второго и третьего абзацев пункта 2 Постановления N 77;
- в порядок расчета сбора в Государственный инновационный фонд никакие изменения в установленном законодательством порядке не вносились;
- в письмах налоговых органов уже разъяснялось, что "до принятия Закона Украины об инновационной деятельности и инновационном фонде сохраняется ранее существующий размер и порядок начисления сборов в Государственный инновационный фонд" (Письмо N 3973);
- изменение базы для исчисления сбора (и при этом включение этого сбора в состав валовых расходов) только на основании того, что не согласованы законы, разработанные в различные периоды, в условиях совершенно разных подходов к принципам налогообложения, пусть и действующие одновременно на определенную дату, приведет к необоснованному занижению прибыли и недоплате налога на прибыль в бюджет.
Рассмотрим на конкретных примерах, как определяется база для начисления сбора в Государственный инновационный фонд в бухгалтерском учете:
а) на предприятиях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров в продажных ценах;
б) на предприятиях, осуществляющих оптовую торговлю и ведущих учет товаров в покупных ценах.
Схема бухгалтерских проводок приведена ниже.
+-------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Корреспондирующие¦Сумма,¦
¦п/п¦ ¦ счета ¦грн. ¦
¦ ¦ +-----------------¦ ¦
¦ ¦ ¦Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
¦ ¦ ¦счета ¦ счета ¦ ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦
+-------------------------------------------------------------------------¦
¦ На предприятиях, осуществляющих розничную торговлю ¦
+-------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Получен от поставщика и оприходован товар ¦ 41 ¦ 60 ¦800,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦2. ¦Отражена сумма расчетов по налоговому ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредиту по НДС ¦ 67/2 ¦ 60 ¦160,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦3. ¦Произведена товарная надбавка (на сумму НДС ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦в полученных товарах) ¦ 41 ¦ 42/1 ¦160,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦4. ¦Произведена товарная надбавка (на сумму ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦торговой наценки предприятия) ¦ 41 ¦ 42/1 ¦100,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦5. ¦Оплачен товар поставщику ¦ 60 ¦ 51 ¦960,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦6. ¦Списаны расчеты по налоговому кредиту по НДС¦ 68 ¦ 67/2 ¦160,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦7. ¦Продана половина товара через кассу ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦предприятия (400,0 + 80,0 + 50,0) ¦ 50 ¦ 46 ¦530,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦8. ¦Начислены налоговые обязательства по НДС ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(530,0:6) ¦ 46 ¦ 68 ¦88,33 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦9. ¦Списана продажная (учетная) стоимость товара¦ 46 ¦ 41 ¦530,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦10.¦Списана на финансовый результат сумма НДС, ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦включенная в стоимость реализованных товаров¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(методом "сторно") ¦ 46 ¦ 80 ¦88,33 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦11.¦Списана товарная надбавка на реализованные ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товары (методом "сторно") ¦ 80 ¦ 42/1 ¦130,0*¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦12.¦Начислен сбор в Государственный ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦инновационный фонд [(130,0 - 88,33) х 1 %] ¦ 44 ¦ 65 ¦ 0,42¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦13.¦Перечислен сбор в Государственный ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦инновационный фонд ¦ 65 ¦ 51 ¦ 0,42¦
+---+---------------------------------------------------------------------¦
¦ ¦* Товарная надбавка на реализованные товары определяется по расчету ¦
¦ ¦ согласно пункту 5 Инструкции N 141. ¦
+-------------------------------------------------------------------------¦
¦ На предприятиях, осуществляющих оптовую торговлю ¦
+-------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Получен от поставщика и оприходован товар ¦ 41 ¦ 60 ¦800,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦2. ¦Отражена сумма расчетов по налоговому ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредиту по НДС ¦ 67/2 ¦ 60 ¦160,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦3. ¦Отгружен товар покупателю по контрактной ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стоимости ¦ 62 ¦ 46 ¦530,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦4. ¦Отражены расчеты по налоговым обязательствам¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по НДС ¦ 46 ¦ 67/1 ¦88,33 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦5. ¦Списана учетная (покупная) стоимость товара ¦ 46 ¦ 41 ¦400,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦6. ¦Отражен финансовый результат ¦ 46 ¦ 80 ¦41,67 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦7. ¦Начислен сбор в Государственный ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦инновационный фонд (41,67 х 1%) ¦ 44 ¦ 65 ¦ 0,42 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦8. ¦Поступили денежные средства в оплату за ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦отгруженный товар ¦ 51 ¦ 62 ¦530,0 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦9. ¦Списана сумма налоговых обязательств по НДС ¦ 67/1 ¦ 68 ¦88,33 ¦
+---+--------------------------------------------+-------+---------+------¦
¦10.¦Перечислен сбор в Государственный ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦инновационный фонд ¦ 65 ¦ 51 ¦ 0,42 ¦
+-------------------------------------------------------------------------+
В налоговом учете суммы начисленного (перечисленного) сбора включаются в строку 19 "Суммы внесенных (начисленных) налогов, сборов, обязательных платежей" Декларации о прибыли.
Таким образом:
- для предприятий, осуществляющих учет товаров в продажных ценах, базой обложения сбором в Государственный инновационный фонд являются реализованные товарные надбавки, сформированные согласно пункту 5 Инструкции N 141, за минусом НДС, начисленного на общую сумму реализации;
- для предприятий, осуществляющих учет товаров в покупных ценах, базой обложения сбором в Государственный инновационный фонд являются реализованные товарные надбавки.
2.В этом случае сбор в Государственный инновационный фонд не начисляется вообще.
В пункте 2 Постановления N 77 базой обложения сбором для производственных предприятий является объем реализации продукции (работ, услуг) без НДС и акциза. Эта же база устанавливается и Законом N 796.
Реализованной продукцией (работами, услугами), в соответствии с пунктом 3.1 Положения N 250, считается стоимость отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), которая указана в оформленных в качестве основания для расчетов с покупателями (заказчиками) документах, включая продажную стоимость отгруженной во исполнение бартерного контракта продукции (работ, услуг).
Объем реализации продукции (работ, услуг) или, что то же самое, выручка от реализации продукции (работ, услуг), производство и сбыт которых являются предметом деятельности производственных предприятий, отражается в строке 010 формы N 2 "Отчет о финансовых результатах". Именно эта величина без учета НДС и акциза и является объектом обложения сбором в Государственный инновационный фонд.
Продажа покупных материалов по договору купли-продажи, предусматривающему компенсацию их стоимости в денежной форме, либо по бартерному договору, когда компенсация контрактной стоимости покупных материалов производится в иной форме, нежели денежная, не может рассматриваться как реализация продукции или продажа товара. Покупные материалы ни продукцией, ни товаром не являются. Выручка от реализации покупных материалов в строке 010 формы N 2 "Отчет о финансовых результатах" не учитывается.
Доход от этой операции отражается в строке "Прочие операционные доходы и расходы" формы N 2 "Отчет о финансовых результатах" в виде прибылей и убытков от реализации материальных ценностей. Сбор в Государственный инновационный фонд на объемы реализации по подобным операциям не начисляется.
3.С одной стороны, сумма доходов от сдачи площадей в аренду учитывается в составе "доходов от прочей реализации" и так же, как операции по продаже основных фондов или реализации покупных материалов, не должна подлежать обложению сбором в Государственный инновационный фонд и отчислениями на дорожные работы.
В то же время если операции по аренде носят постоянный, регулярный и существенный характер (а операции по аренде производственных площадей, как правило, не могут такой характер не носить), - одним из видов деятельности, которыми занимается предприятие, можно считать и предоставление услуг по аренде производственных площадей.
Таким образом, средства в денежной или любой другой форме, полученные от предоставления права на пользование производственными площадями в пределах договора аренды, включаются в объем реализации услуг, на который начисляется сбор в Государственный инновационный фонд и от которого производятся отчисления на дорожные работы.
4.Верно, право на применение финансовых санкций по этим платежам органам Государственной налоговой службы не предоставлено.
Правильность начисления и своевременность уплаты сумм платежей названными органами проверяется в ходе проведения документальных проверок плательщиков.
В числе возможных карательных мер налоговых органов, обнаруживших неправильно начисленные (несвоевременно перечисленные) суммы платежей, могут быть:
- взимание в бесспорном порядке с предприятий, учреждений и организаций, независимо от форм собственности и результатов финансово-хозяйственной деятельности, доначисленных по результатам проверок сумм платежей и сумм недоимок с платежей, если они не уплачены добровольно в 10-дневный срок со дня принятия органами Государственной налоговой службы соответствующего решения (п. 8 ст. 11 Закона о налоговой службе в Украине) с начислением пени из расчета 120 % годовых от учетной ставки Национального банка Украины от суммы недоплаты, рассчитанной за каждый день просрочки платежа, включая день уплаты (Декрет N 8-93);
- наложение административного штрафа на руководителей и других должностных лиц предприятий, виновных в занижении суммы платежа, сокрытии (занижении) объектов налогообложения, - от 5 до 10 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан, а за те же действия, совершенные лицом, которое в течение года подвергалось административному взысканию за одно из указанных правонарушений, -от 10 до 15 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (п. 11 ст. 11 Закона о налоговой службе в Украине).
Что касается финансовых санкций, предусмотренных пунктом 7 названного Закона, то они не применяются, поскольку обязательного представления органам государственной налоговой службы расчетов по указанным платежам законодательно не предусмотрено. Это признает и Государственная налоговая администрация Украины в Письме N 2216 и в консультациях В. Горохова начальника отдела взимания местных налогов и сборов Государственной налоговой администрации Украины.
5. Действительно, согласно пункту 11 раздела IV Порядка N 83 предприятия, объединения, организации, которые имеют автомобильные хозяйства, не находящиеся на самостоятельном балансе и не ведущие отдельного учета доходов от эксплуатации автомобильного транспорта, обязаны производить 2 %-ные отчисления на дорожные работы.
Порядок N 83 устанавливает, что для таких предприятий размер доходов, от которых отчисляется 2 % на дорожные работы, определяется на уровне себестоимости автомобильных перевозок, отраженной в бухгалтерском учете. Инструкция N 126 уточняет, что такой доход исчисляется предприятием в расчетном порядке, по согласованию с дорожными организациями, путем определения количества перевезенных грузов или пассажиров, отработанных машино-часов, среднего расстояния перевозок и доходной ставки.
Однако необходимым условием для возникновения обязательств по уплате 2%-ных отчислений является наличие доходов от эксплуатации имеющегося автотранспорта при оказании услуг по грузовым и пассажирским перевозкам сторонним предприятиям и гражданам, а не наличие самого автотранспорта на балансе предприятия. Это значит, что предприятия (объединения, организации), которые используют автотранспорт только для собственных нужд в процессе своей производственно-хозяйственной деятельности и не оказывают автотранспортных услуг по отдельно оформленным договорам (специально выписанным счетам), производить указанные отчисления не должны.
6.В соответствии с Постановлением N 77 и Законом N 796 объектом обложения сбором является:
- для предприятий, объединений и организаций, занимающихся производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), - объем реализации продукции (работ, услуг), за исключением НДС и акцизного сбора;
- для посреднических, оптовых, снабженческо-сбытовых, торговых предприятий и организаций - объем валового дохода, полученного ими от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, без НДС и акцизного сбора.
Продажу предприятием собственных основных фондов, стоимость которых учитывается на счетах 01/1, 01/2, 01/3, нельзя относить к реализации продукции (работ, услуг) или товара. В форме N 2 "Отчет о финансовых результатах", в соответствии с Инструкцией N 139, величина дохода от продажи основных фондов отражается в строке 060 "Прочие операционные доходы и расходы", а не в строке 010 "Выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг)". Продажа основных фондов не носит регулярный и постоянный характер и не может считаться видом деятельности какого-либо предприятия. Операции по продаже основных фондов в бухгалтерском и налоговом учете отражаются иначе, нежели операции по реализации продукции (работ, услуг) или товара.
Следовательно, при продаже основных фондов на предприятии, занимающемся любым видом деятельности, сбор в Государственный инновационный фонд не начисляется.