О комиссионной торговле
ВОПРОС: 1. Что такое комиссионная торговля, почему, обращаясь к различным изданиям в попытке ответить на данный вопрос, мы не находим однозначного ответа и не можем понять, как вести бухгалтерский учет при осуществлении деятельности по договору комиссии?
2. Какие виды компенсации стоимости проданных товаров комиссионер может предоставить комитенту?
3. Что продает комиссионер - товар или услуги?
ОТВЕТ: 1. За ответом на данный вопрос необходимо обратиться к следующим нормативным документам:
Закону Украины от 03.04.97 г. N 168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость", с изменениями и дополнениями (далее - Закон о НДС).
Закону Украины "О налогообложении прибыли предприятий", в редакции от 22.05.97 г., с изменениями и дополнениями (далее - Закон о прибыли).
Закону Украины от 07.02.91 г. N 698-XII "О предпринимательстве", с изменениями (далее - Закон о предпринимательстве).
Закону Украины от 23.03.96 г. N 98/96-ВР "О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности", в редакции Закона Украины 10.02.98 г. N 102/98-ВР (далее - Закон о патентовании).
Гражданскому кодексу Украинской ССР, утвержденному Законом Украинской ССР от 18.07.63 г. N 1540-06, с изменениями и дополнениями (далее Гражданский кодекс).
Положению об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденному постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93 г. N 250, с изменениями и дополнениями (далее - Положение N 250).
Порядку занятия торговой деятельностью и правилам торгового обслуживания населения, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 08.02.95 г. N 108, с изменениями и дополнениями (далее - Порядок N 108).
Правилам комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденным приказом Министерства внешних экономических связей и торговли Украины от 13.03.95 г. N 37, с изменениями и дополнениями (далее - Правила N 37).
Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 01.07.97 г. N 141, с изменениями и дополнениями (далее - Инструкция N 141).
Письму Министерства финансов Украины от 05.07.93 г. N 14-401 "О порядке бухгалтерского учета операций, связанных с продажей товаров", с изменениями и дополнениями (далее - Письмо N 14-401).
Рекомендациям по бухгалтерскому учету валовых расходов и валовых доходов, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 04.08.97 г. N 168 (далее - Рекомендации N 168).
Инструкции о порядке оформления субъектами хозяйствования операций при осуществлении комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденной приказом Министерства внешних экономических связей и торговли Украины от 08.07.97 г. N 343 (далее - Инструкция N 343).
Инструкции об учете розничного товарооборота и товарных запасов, утвержденной Министерством статистики Украины от 28.12.96 г. N 389 (далее Инструкция N 389).
Инструкции о порядке выдачи лицензий на осуществление торговой деятельности в сфере оптовой, розничной торговли и общественного питания по реализации продовольственных и непродовольственных товаров, утвержденной приказом Лицензионной палаты при МВЭСТорге Украины от 08.10.96 г. N ЛП-34/652 (приказ утратил силу согласно приказу Лицензионной палаты Украины при МВЭСТорге Украины от 12.05.98 г. N 58/249).
Письму Государственной налоговой администрации Украины от 31.12.97 г. N 16-1314/11- 11050 "О внесении изменений в Закон Украины" (далее Письмо N 11050).
Типовому Положению о составе издержек обращения и порядке их планирования и распределения в торговой деятельности, утвержденному постановлением Кабинета Министров Украины от 18.03.96 г. N 334 (далее Типовое положение N 334).
Для начала следует отметить, что данное сомнение возникло только в связи с введением нового налогового законодательства. Если ранее и возникало мнение о том, что осуществление деятельности по договору комиссии - это услуга, однако учет на предприятии велся так же, как и при осуществлении торговой деятельности. А объяснялось это тем, что начальник управления методологии и бухгалтерского учета Министерства финансов Украины В. Н. Пархоменко в своей методической разработке "Бухгалтерский учет в Украине" (Киев, 1995) отмечал, что учет реализации товаров, принятых на комиссию, должен обеспечить учет расчетов с комитентами, отражение в учете показателей товарооборота, валового дохода и финансовых результатов. При этом продажа товаров, принятых на комиссию, должна отражаться по дебету счета 50 "Касса" (в розничном звене), счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (в оптовом звене) и кредиту счета 46 "Реализация", что составляет величину товарооборота в продажных ценах. Валовым доходом предприятия комиссионной торговли должна быть сумма, учтенная в виде части выручки на счете 42 и уменьшенная на сумму НДС и акцизного сбора.
Так что же происходит при осуществлении деятельности по договору комиссии между комитентом, комиссионером и покупателем? Отношения между комитентом и комиссионером регулируются договором комиссии, согласно которому комитент поручает комиссионеру продать товар за определенное вознаграждение. Судя по всему в данном случае происходит именно предоставление услуги по продаже товара комиссионером комитенту.
До 1 июля 1997 года, согласно пункту 17 статьи 11 Типового положения N 334, стоимость услуг по договору комиссии, как и любых других услуг посреднических организаций, включалась у комитента в состав издержек обращения. И в связи с тем что Типовое положение N 334 никто не отменял, то и после 01.07.97 г. они должны включаться в состав издержек обращения в бухгалтерском учете.
Кроме того, согласно подпункту 5.2.1 Закона о прибыли стоимость этих же услуг в налоговом учете включается в состав валовых расходов как затраты, связанные с продажей товаров.
Но для того чтобы комитенту с полным правом отнести услуги, оказанные комиссионером, на издержки обращения в бухгалтерском учете и включить их в состав валовых расходов в налоговом учете, он должен иметь акт приема-сдачи выполненных работ (оказанных услуг).
Что же касается НДС, то пунктом 4.7 Закона о НДС определен порядок налогообложения и уплаты налога при осуществлении операций по продаже товаров в пределах договоров комиссии как у комитента, так и у комиссионера.
Однако следует отметить, что в вышеуказанном пункте нечетко определено, как у комиссионера формируются налоговые обязательства по НДС.
То что при получении оплаты от покупателей у комиссионера возникают налоговые обязательства на всю сумму, - это понятно. Однако не понятно, на какую сумму возникает налоговый кредит. В соответствии с пунктом 4.7 Закона о НДС у комиссионера возникает налоговый кредит на сумму перечисленных комитенту денежных средств или предоставленных ему других видов компенсации стоимости проданных товаров.
2.Для этого, по-видимому, стоит еще раз обратиться к определению договора комиссии, приведенному в статье 395 Гражданского кодекса, согласно которому по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени и, обратите внимание, за счет комитента.
При этом согласно статье 408 Гражданского кодекса комиссионер вправе удержать причитающееся ему по договору комиссии вознаграждение со всех сумм, поступивших за проданный товар, то есть он имеет право перечислить комитенту не всю полученную сумму, а только сумму за вычетом комиссионного вознаграждения. И вот эта сумма (стоимость оказанной услуги комиссионером комитенту), которую комиссионер самостоятельно удерживает из суммы, подлежащей перечислению комитенту за проданный товар, и может рассматриваться как один из видов компенсации за проданный товар.
Из всего вышеизложенного следует, что у комиссионера при расчетах с комитентом налоговый кредит возникает на всю стоимость проданного товара (фактически перечисленная сумма плюс сумма комиссионного вознаграждения за проданный товар).
Таким образом, налоговые обязательства и налоговый кредит у комиссионера возникают на одну и ту же сумму - на стоимость проданного товара.
В соответствии с разъяснением, данным в Письме N 11050 "О внесении изменений в Закон Украины", объектом обложения НДС у комиссионера является разница между продажной стоимостью товара и суммой задолженности, перечисленной комитенту, то есть сумма комиссионного вознаграждения, откуда следует, что комиссионер на стоимость оказанных комитенту услуг должен начислить налоговые обязательства и выписать налоговую накладную. А комитент при наличии налоговой накладной от комиссионера будет иметь право на налоговый кредит по НДС.
Аналогичная ситуация возникает и у комитента. У него налоговые обязательства по НДС возникают при получении денежных средств или других видов компенсации стоимости проданных товаров. Часть стоимости проданных товаров комиссионер компенсирует стоимостью оказанных услуг по продаже товаров, принадлежащих комитенту. И на стоимость оказанных услуг, то есть на сумму комиссионного вознаграждения, комиссионер представляет комитенту акт приема-сдачи выполненных работ (оказанных услуг) и налоговую накладную.
Таким образом, у комитента при получении оплаты за проданный комиссионером товар (в случае если первым событием была предоплата) возникают валовой доход и налоговые обязательства по НДС на всю стоимость проданных товаров с учетом комиссионного вознаграждения, а валовые расходы и налоговый кредит по НДС - на сумму комиссионного вознаграждения.
3.Обратимся к пункту 1.4 Закона о НДС, в котором для налогового учета дано определение термина "продажа товаров" как каких-либо операций, осуществляемых в соответствии с договорами, предусматривающими передачу прав собственности на такие товары за вознаграждение независимо от сроков ее предоставления. При этом не относятся к продаже операции по передаче товаров в пределах договоров комиссии (консигнации), не предусматривающих передачу права собственности на такие товары другому лицу. Однако здесь имеется в виду только момент передачи товаров непосредственно от комитента к комиссионеру, а раз нет передачи права собственности на товар, следовательно, нет и факта "продажи" товара. Вместе с тем, передавая товар на комиссию, комитент отражает у себя товар на субсчете 1 "Товары, переданные на ответственное хранение" счета 41 "Товары", где он и учитывает их от начала и до конца сделки.
Кроме того, что нет факта "продажи" у комитента, нет также и факта "покупки" товара у комиссионера. Это следствие того, что комиссионер, получая товар от комитента, не покупает его, а лишь берет на комиссию, то есть опять же не происходит передача права собственности на товар комиссионеру. При этом комиссионер учитывает у себя товар не на счете 41 "Товары" как собственник товара, а на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".
Пунктом 1.4 Закона о НДС введено понятие "продажа услуг", в соответствии с которым - это какие-либо операции гражданско-правового характера по оказанию услуг, предоставлению права на пользование или распоряжение товарами.
А исходя из того, что у комиссионера нет факта покупки товара и прибыль комиссионер получает не от перепродажи товара, а от оказания услуг по продаже товара комитента, следует, что комиссионер ведет торгово-посредническую деятельность, то есть, продавая чужой товар, продает свои услуги.
Рассмотрим на условном числовом примере порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций в комиссионной торговле у комитента и у комиссионера.
Предприятие приобрело товар по цене 720 грн.:
контрактная стоимость - 600 грн.;
НДС - 120 грн.
На приобретенный товар была произведена торговая наценка в размере 20 %, в результате чего продажная стоимость товара составила 864 грн. (контрактная стоимость - 720 грн., НДС - 144 грн.).
Помимо самостоятельной реализации, для того чтобы ускорить продажу товаров, предприятие решает воспользоваться услугами сторонней организации, заключив с ней договор комиссии. По договору комиссии предприятие (комитент) уплачивает организации (комиссионеру) 20 % от стоимости реализованного товара.
Чтобы покрыть издержки, связанные с оплатой услуг комиссионера по продаже товара, комитент может произвести дополнительную наценку в размере стоимости услуг комиссионера. При этом цена продажи товара, которая отражена в накладной, выписанной комиссионеру, будет слагаться из продажной стоимости товара предприятия и дополнительной наценки (комиссионного вознаграждения):
стоимость товара - 900,0 грн. (720,0 грн. + 180,0 грн.);
НДС - 180,0 грн. (144,0 грн. + 36,0 грн.);
Итого - 1 080,0 грн., в том числе:
комиссионное вознаграждение - 180,0 грн.;
НДС на комиссионное вознаграждение - 36,0 грн.
После продажи товара комиссионер перечисляет комитенту не всю сумму, полученную от продажи товара, а сумму за вычетом комиссионного вознаграждения.
При получении оплаты от комиссионера за проданный товар комитент выписывает налоговую накладную на продажную стоимость товара с учетом комиссионного вознаграждения, то есть на сумму 1 080 грн.
Комиссионер на стоимость оказанных услуг представляет комитенту налоговую накладную. При этом стоимость услуг без НДС у комитента включается в состав издержек обращения в бухгалтерском учете и в состав валовых расходов в налоговом учете, а у комиссионера - в состав валового дохода.
В приведенной ниже таблице рассмотрим схемы проводок по отражению в бухгалтерском и налоговом учете хозяйственных операций, связанных с осуществлением комиссионной торговли.
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Содержание операции ¦Бухгалтерский ¦Налоговый ¦ Бухгалтерский учет ¦
¦n/n¦ ¦ учет ¦ учет ¦для налогового учета ¦
¦ ¦ +----------------+-----------+---------------------¦
¦ ¦ ¦Коррес- ¦Сумма,¦Сумма¦Сумма¦Корреспонди- ¦Сумма, ¦
¦ ¦ ¦понди- ¦грн. ¦вало-¦вало-¦рующие счета ¦грн. ¦
¦ ¦ ¦рующие ¦ ¦вого ¦вых ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦счета ¦ ¦дохо-¦рас- ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +---------¦ ¦да, ¦ходов+-------------¦ ¦
¦ ¦ ¦Де- ¦Кре-¦ ¦грн. ¦грн. ¦Дебет ¦Кредит¦ ¦
¦ ¦ ¦бет ¦дит ¦ ¦ ¦ ¦счета ¦счета ¦ ¦
¦ ¦ ¦сче-¦сче-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦та ¦та ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+----+----+------+-----+-----+------+------+-------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦ 8 ¦ 9 ¦ 10 ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦ I. У комитента ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1. Учет товаров ведется по покупной стоимости ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Передан товар по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦договору комиссии ¦41/1¦ 41 ¦ 600,0¦ - ¦ - ¦ 41/1 ¦ 41 ¦ 600,0 ¦
¦---+--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦2. ¦Отражена реализация ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товара: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- на сумму получен-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ных денежных ¦ 51 ¦ 46 ¦864,0 ¦720,0¦ - ¦ 51 ¦ 48 ¦720,0 ¦
¦ ¦средств от комиссио-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 48 ¦ 46 ¦720,0 ¦
¦ ¦нера за проданный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 51 ¦ 46 ¦144,0 ¦
¦ ¦товар ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ ¦- на стоимость ¦ 76 ¦ 46 ¦216,0 ¦180,0¦ - ¦ 76 ¦ 48 ¦180,0 ¦
¦ ¦оказанных комиссио- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 48 ¦ 46 ¦180,0 ¦
¦ ¦нером услуг по про- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 76 ¦ 46 ¦36,0 ¦
¦ ¦даже товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 3.¦Начислены налоговые¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС¦ 46 ¦68/1¦ 180,0¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 68/1 ¦ 180,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 4.¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦проданного товара ¦ 46 ¦41/1¦ 600,0¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 41/1 ¦ 600,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 5.¦Списана сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦комиссионного ¦ 44 ¦ 76 ¦ 180,0¦ - ¦180,0¦ 44 ¦ 18 ¦ 180,0 ¦
¦ ¦вознаграждения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 18 ¦ 76 ¦ 180,0 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 6.¦Увеличена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налогового кредита ¦68/1¦ 76 ¦ 36,0 ¦ - ¦ - ¦ 68/1 ¦ 76 ¦ 36,0 ¦
¦ ¦на сумму НДС на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦комиссионное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦вознаграждение ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 7.¦Отражен финансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦результат ¦ 46 ¦ 80 ¦ 300,0¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 80 ¦ 300,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 8.¦Списаны издержки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обращения ¦ 80 ¦ 44 ¦ 180,0¦ - ¦ - ¦ 80 ¦ 44 ¦ 180,0 ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 2. Учет товаров ведется по продажной стоимости ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1.¦Передан товар по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦договору комиссии ¦41/1¦ 41 ¦ 864,0¦ - ¦ - ¦ 41/1 ¦ 41 ¦ 864,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 2.¦Произведена дополни-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦тельная наценка ¦41/1¦42/2¦ 216,0¦ - ¦ - ¦ 41/1 ¦ 42/2 ¦ 216,0 ¦
¦ ¦на сумму комиссион- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ного вознаграждения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 3.¦Отражена реализация ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товара: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- на сумму получен- ¦ 51 ¦ 46 ¦864,0 ¦720,0¦ - ¦ 51 ¦ 48 ¦ 720,0 ¦
¦ ¦ных денежных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 48 ¦ 46 ¦ 720,0 ¦
¦ ¦средств от комиссио-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 51 ¦ 46 ¦ 144,0 ¦
¦ ¦нера ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦за проданный товар ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------+----+----+------+-----+-----+------+------¦-------¦
¦ ¦- на стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦оказанных ¦ 76 ¦ 46 ¦216,0 ¦180,0¦ - ¦ 76 ¦ 48 ¦ 180,0 ¦
¦ ¦комиссионером услуг ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 48 ¦ 46 ¦ 180,0 ¦
¦ ¦по продаже ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 76 ¦ 46 ¦ 36,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦4. ¦Начислены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС¦ 46 ¦68/1¦180,0 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 68/1¦ 180,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦5. ¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦проданного товара ¦ 46 ¦41/1¦1080,0¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 41/1¦ 1080,0¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦6. ¦Списана сумма комис-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦сионного ¦ 44 ¦ 76 ¦180,0 ¦ - ¦180,0¦ 44 ¦ 18 ¦ 180,0 ¦
¦ ¦вознаграждения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 18 ¦ 76 ¦ 180,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦7. ¦Увеличена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налогового кредита ¦68/1¦ 76 ¦ 36,0 ¦ - ¦ - ¦ 68/1 ¦ 76 ¦ 36,0 ¦
¦ ¦на сумму НДС на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦комиссионное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦вознаграждение ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦8. ¦Отнесена на финансо-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦вый результат ¦ 46 ¦ 80 ¦ 180,0¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 80 ¦180,0 ¦
¦ ¦сумма НДС, входящая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦в стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦реализованных това- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ров (методом "стор- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦но") ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------+----+----+------+-----+-----¦------¦------¦-------¦
¦9. ¦Списана товарная на-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦дбавка и дополни- ¦ 80 ¦42/1¦264,0 ¦ - ¦ - ¦ 80 ¦ 42/1 ¦ 264,0 ¦
¦ ¦тельная наценка на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦реализованный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(товар (методом ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦"сторно") ¦ 80 ¦42/2¦216,0 ¦ - ¦ - ¦ 80 ¦ 42/2 ¦216,0 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦10.¦Списаны издержки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обращения ¦ 80 ¦ 44 ¦180,0 ¦ - ¦ - ¦ 80 ¦ 44 ¦180,0 ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦ II. У комиссионера ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Оприходованы товары,¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦принятые на комиссию¦002 ¦ - ¦1080,0¦ - ¦ - ¦ 002 ¦ - ¦1080,0 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦2. ¦Поступили денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средства от ¦ 51 ¦ 76 ¦1080,0¦ - ¦ - ¦ 51 ¦ 76 ¦ 1080,0¦
¦ ¦покупателя в оплату ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦за отгруженный ¦ _ ¦ _ ¦ _ ¦ 1800¦ - ¦ 48 ¦ 48 ¦ 180,0¦
¦ ¦товар ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦3. ¦Начислены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС¦67/1¦68/1¦180,0 ¦ - ¦ - ¦ 67/1 ¦ 68/1 ¦ 180,0¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 4.¦Списана стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦проданных товаров ¦ - ¦ 002¦1080,0¦ - ¦ - ¦ - ¦ 002 ¦ 1080,0¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 5.¦Начислено комиссион-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ное вознаграждение ¦ 76 ¦ 46 ¦216,0 ¦ - ¦ - ¦ 76 ¦ 46 ¦ 216,0 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 6.¦Отражены расчеты по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговым ¦ 46 ¦67/1¦ 36,0 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 67/1 ¦ 36,0 ¦
¦ ¦обязательствам по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 7.¦Отражен финансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦результат ¦ 46 ¦ 80 ¦180,0 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 80 ¦ 180,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 8.¦Списаны издержки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обращения ¦ 80 ¦ 44 ¦ 50,0 ¦ - ¦ - ¦ 80 ¦ 44 ¦ 50,0 ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦ 9.¦Произведены расчеты ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦с комитентом ¦ 76 ¦ 51 ¦864,0 ¦ - ¦ - ¦ 76 ¦ 51 ¦ 864,0 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦10.¦Увеличена сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налогового кредита ¦68/1¦67/2¦180,0 ¦ - ¦ - ¦ 68/1 ¦ 67/2 ¦ 180,0 ¦
¦ ¦по НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦--------------------+----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦11.¦Начислены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по ¦67/1¦68/1¦36,0 ¦ - ¦ - ¦ 67/1¦ 68/1¦ 36,0 ¦
¦ ¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------¦----¦----¦------¦-----¦-----¦------¦------¦-------¦
¦12.¦Закрыты налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦расчеты по НДС ¦67/2¦67/1¦180,0 ¦ - ¦ - ¦ 67/2 ¦ 67/1¦ 180,0 ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Комиссионер, оказывая услуги комитенту, продает товар, а продавая его, должен руководствоваться законодательными и нормативными актами, регламентирующими торговую деятельность.
Прежде всего к ним относятся Правила N 37, в пункте 5.10 которых указано, что "по всем вопросам, определенным настоящими Правилами, работа хозяйствующего субъекта регулируется "Порядком занятия торговой деятельностью и правилами торгового обслуживания населения" N 108" (Порядок N 108). Указанный Порядок определяет общие условия занятия торговой деятельностью, основные требования к торговой сети и торговому обслуживанию граждан.
Кроме того, следует руководствоваться Инструкцией N 343, которая распространяется на всех субъектов хозяйствования на территории Украины независимо от форм собственности, зарегистрированных в установленном порядке и имеющих лицензию на розничную торговлю непродовольственными товарами.
С 29 апреля 1998 года согласно изменениям, внесенным в статью 4 Закона о предпринимательстве Законом Украины от 23.12.97 г. N 762/97-ВР, торговая деятельность не лицензируется. Однако торговая деятельность по продаже некоторых видов товаров (например, алкогольные напитки, табачные изделия и т. д.) по-прежнему лицензируется, и в Инструкцию N 343 не внесены изменения, касающиеся лицензирования розничной торговли непродовольственными товарами.
Что же касается патентования, то Законом о патентовании определен перечень видов деятельности, подлежащих патентованию. Объектом правового регулирования, согласно указанному Закону, является торговая деятельность (розничная и оптовая торговля, деятельность в торгово-производственной сфере) за наличные средства, другие наличные платежные средства и с использованием кредитных карточек.
Отсюда следует, что патентованию подлежит розничная комиссионная торговля и оптовая комиссионная торговля за наличные платежные средства.
Некоторые нюансы возникают при обращении к пункту 1.2 Инструкции N 389, которым определено, что в розничном товарообороте учитывается продажа как новых товаров, так и бывших в употреблении, скупленных у населения, принятых торговыми предприятиями от населения на комиссию (обратите внимание скупленных и принятых именно от населения).
Розничным товарооборотом является выручка от продажи непосредственно населению потребительских товаров для личного потребления как за наличные, так и за расчетные чеки банков, причем, согласно подпункту 2.1.3 Инструкции N 389, в розничный товарооборот розничной торговли по продаже населению товаров, принятых, в свою очередь, от населения на комиссионной основе, включается полная стоимость товаров по розничным ценам на момент фактического приобретения их покупателями.
При этом целесообразно разделять порядок учета новых и бывших в употреблении товаров в розничной и оптовой торговле, так как в соответствии с пунктом 4.7 Закона о НДС в случае осуществления деятельности по продаже новых товаров, полученных в пределах договоров комиссии, базой налогообложения является продажная стоимость этих товаров. А в случае осуществления предпринимательской деятельности по продаже бывших в употреблении товаров, приобретенных у лиц, не зарегистрированных в качестве плательщика налога на добавленную стоимость, базой налогообложения является комиссионное вознаграждение такого плательщика налога.
Данное требование предусмотрено пунктом 7.1 Правил N 37, где отмечено, что если лицо осуществляет комиссионную торговлю как новыми, так и бывшими в употреблении товарами, оно должно вести отдельный учет операций, связанных с приобретением и продажей бывших в употреблении товаров, которые приобретены у лиц, не зарегистрированных как плательщики налога на добавленную стоимость. А в случае если отдельный учет не ведется, то согласно пункту 7.8 тех же Правил N 37 база налогообложения определяется исходя из полной стоимости бывших в употреблении товаров, а не из суммы комиссионного вознаграждения.
Предприятия розничной торговли, которые осуществляют продажу товаров, принятых от населения на комиссию, могут отражать операции в бухгалтерском учете как предприятия торговли, так как комитенту, который в данном случае является физическим лицом, при расчетах за проданный товар не нужны ни налоговая накладная, ни акт выполненных работ (оказанных услуг).
Ниже в таблицу на условном числовом примере рассмотрим отражение в бухгалтерском и налоговом учете комиссионера операций по розничной продаже новых и бывших в употреблении товаров.
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ ¦ ¦Бухгалтерский учет¦Налоговый учет¦Бухгалтерский учет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦для налогового учета ¦
¦ ¦ ¦------------------+---------------+----------------------¦
¦ ¦ ¦Корреспон-¦Сумма, ¦Сумма,¦Сумма ¦Корреспондиру-¦Сумма, ¦
¦ N ¦ Содержание ¦дирующие ¦грн. ¦вало- ¦валовых ¦ющие счета ¦грн. ¦
¦п/п¦ операции ¦ счета ¦ ¦вого ¦расхо- ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +----------¦ ¦дохо- ¦дов, +--------------¦ ¦
¦ ¦ ¦Де- ¦Кре- ¦ ¦да, ¦грн. ¦Дебет ¦Кредит ¦ ¦
¦ ¦ ¦бет ¦дит ¦ ¦грн. ¦ ¦счета ¦счета ¦ ¦
¦ ¦ ¦сче-¦сче- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦та ¦ та ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦-------------¦----¦-----¦-------¦------¦--------¦------+-------+-------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦ 8 ¦ 9 ¦ 10 ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Реализация новых товаров (комитент - неплательщик НДС) ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Оприходован ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товар, при- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦нятый на ¦ 002 ¦ - ¦1080,0 ¦ - ¦ - ¦ 002 ¦ - ¦1080,0 ¦
¦ ¦комиссию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦2. ¦Поступили ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средства от ¦ 50 ¦ 46 ¦1080,0 ¦ - ¦ - ¦ 50 ¦ 46 ¦1080,0 ¦
¦ ¦покупателя ¦ _ ¦ _ ¦ _ ¦180,0 ¦ _ ¦ 48 ¦ 48 ¦180,0 ¦
+---+------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦3. ¦Начислены ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязатель- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ства по НДС ¦ 46 ¦68/1 ¦180,0 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 68/1 ¦180,0 ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦4. ¦Списана сум-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ма задолжен-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ности перед ¦ 46 ¦ 76 ¦720,0 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 76 ¦ 720,0 ¦
¦ ¦комитентом ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦5. ¦Отражен фи- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦нансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦результат ¦ 46 ¦ 80 ¦180,0 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 80 ¦ 180,0 ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦6. ¦Списаны из- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦держки обра-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦щения ¦ 80 ¦ 44 ¦50,0 ¦ - ¦ - ¦ 80 ¦ 44 ¦ 50,0 ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦7. ¦Списана сто-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦имость про- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦данных това-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ров ¦ - ¦ 002 ¦1080,0 ¦ - ¦ - ¦ - ¦ 002 ¦1080,0 ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦8. ¦Произведен ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦расчет с ко-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦митентом ¦ 76 ¦ 50 ¦720,0 ¦ - ¦ - ¦ 76 ¦ 50 ¦720,0 ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Реализация бывших в употреблении товаров (комитент - физическое лицо) ¦
¦---------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Оприходованы¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товары, при-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦нятые на ¦002 ¦ - ¦1080,0 ¦ - ¦ - ¦ 002 ¦ - ¦1080,0 ¦
¦ ¦комиссию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦2. ¦Поступили ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦денежные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средства от ¦ 50 ¦ 46 ¦ 950,0 ¦ - ¦ - ¦ 50 ¦ 46 ¦ 950,0 ¦
¦ ¦покупателя ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦3. ¦Начислен ва-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ловой доход ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦с комиссион-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ного вознаг-¦ - ¦ - ¦ - ¦241,67¦ - ¦ 48 ¦ 48 ¦241,67 ¦
¦ ¦раждения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦4. ¦Списана сум-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ма задолжен-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ности перед ¦ 46 ¦ 76 ¦ 660,0 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 76 ¦ 660,0 ¦
¦ ¦комитентом ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦5. ¦Начислены ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязатель - ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ства по НДС ¦ 46 ¦68/1 ¦ 48,33 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 68/1 ¦ 48,33 ¦
¦ ¦на сумму ко-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦миссионного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦вознагражде-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ния ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦6. ¦Списаны с ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦учета про - ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦данные това-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ры ¦ - ¦ 002 ¦ 950,0 ¦ - ¦ - ¦ - ¦ 002 ¦950,0 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦7. ¦Списаны с ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦учета воз- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦вращенные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товары ¦ - ¦ 002 ¦130,0 ¦ - ¦ - ¦ - ¦ 002 ¦130,0 ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦8. ¦Поступила ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦плата за ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦хранение ¦ 50 ¦ 46 ¦ 2,6 ¦ 2,17 ¦ - ¦ 50 ¦ 48 ¦ 2,17 ¦
¦ ¦возвращен- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 48 ¦ 46 ¦ 2,17 ¦
¦ ¦ного товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 50 ¦ 46 ¦ 0,43 ¦
¦ ¦в размере 2%¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(130,0грн.х ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦2%) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦9. ¦Начислены ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязатель- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ства ¦ 46 ¦ 68/1¦ 0,43 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 68/1 ¦ 0,43 ¦
¦ ¦по НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦10.¦Отражен фи- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦нансовый ре-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦зультат ¦ 46 ¦ 80 ¦243,84 ¦ - ¦ - ¦ 46 ¦ 80 ¦243,84 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦---¦------------¦-----¦-----¦-------¦------¦--------¦------¦-------¦-------¦
¦11.¦Списаны из- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦держки обра-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦щения ¦ 80 ¦ 44 ¦ 50,0 ¦ - ¦ - ¦ 80 ¦ 44 ¦ 50,0 ¦
+---------------------------------------------------------------------------+