О патентовании торговли и бытовых услуг
"Патентуется вся наличная торговля" - фактически таков девиз ныне действующего законодательства в сфере патентования некоторых видов предпринимательской деятельности.
Согласно Закону Украины "О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности" (далее по тексту - Закон о патентовании), с учетом изменений, внесенных Законом Украины от 10.02.98 N 102/98-ВР, патентованию подлежит торговая деятельность за наличные средства, деятельность по обмену наличных валютных ценностей, деятельность по предоставлению услуг в сфере игорного бизнеса и оказанию бытовых услуг.
В данной статье речь пойдет о некоторых особенностях патентования торговой деятельности и бытовых услуг.
Торговая деятельность
"Правила игры" при патентовании торговой деятельности значительно изменились. С 1 апреля 1998 года практически любая торговая деятельность за наличные средства подлежит патентованию.
В соответствии с Законом о патентовании патентованию теперь подлежит "торговая деятельность". Под "торговой деятельностью" в Законе подразумевается розничная и оптовая торговля, деятельность в торгово-производственной (общественное питание) сфере за наличные средства, другие наличные платежные средства и с использованием кредитных карточек (согласно п.2 ст.3 Закона "О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности"), осуществляемая субъектами предпринимательской деятельности либо их структурными (обособленными) подразделениями в пунктах продажи товаров. Пунктами продажи товаров являются:
- магазины и другие торговые точки, находящиеся в отдельных помещениях, строениях либо их частях и имеющие торговый зал для покупателей либо использующие для торговли его часть;
- киоски, палатки и другие малые архитектурные формы, занимающие отдельные помещения, но не имеющие встроенного торгового зала для покупателей;
- автомагазины, развозки и другие виды передвижной торговой сети;
- лотки, прилавки и другие виды торговых точек в отведенных для торговой деятельности местах, кроме лотков, прилавков, предоставляемых в аренду субъектам предпринимательской деятельности - физическим лицам и находящихся в пределах специализированных предприятий сферы торговли - рынков всех форм собственности;
- стационарные, малогабаритные и передвижные автозаправочные станции, заправочные пункты, осуществляющие торговлю нефтепродуктами и сжатым газом;
- фабрики-кухни, фабрики-заготовители, столовые, рестораны, кафе, закусочные, бары, буфеты, открытые летние площадки, киоски и другие пункты общественного питания;
- оптовые базы, склады-магазины или другие помещения, используемые для осуществления оптовой торговли за наличные средства, другие наличные платежные средства и с использованием кредитных карточек.
В случае если субъект предпринимательской деятельности имеет структурные (обособленные) подразделения, торговый патент приобретается отдельно для каждого структурного (обособленного) подразделения (торговой точки).
Анализ вышеперечисленных пунктов продажи позволяет сделать вывод; где бы вы не торговали за наличные средства - это место будет считаться пунктом розничной продажи товаров. Следовательно, на это торговое место необходимо приобрести патент.
Как видим, отменена "двадцатиметровая" льгота в отношении пунктов розничной продажи товаров. Ранее не патентовалась продажа товаров в магазине, площадь торгового зала которого превышала 20 м^2. Теперь же размер площади торгового зала никакого значения для патентования не имеет.
Также отметим необходимость приобретения патента при оптовой торговле за наличные, поскольку любая торговля за "наличку" (даже вагонными партиями) подлежит патентованию.
Напоминаем, что предприятия и индивидуальные предприниматели имеют право осуществлять расчеты между собой, а также с физическими лицами - гражданами как в наличной, так и в безналичной форме. Для расчетов разрешено использовать наличные как из выторга, так и снятые с расчетного счета предприятия. Обосновывающие документы и расчеты для получения наличных в банк предоставлять не требуется. Подобный порядок установлен п.1 Порядка ведения кассовых операций в национальной валюте в Украине (в редакции постановления Правления НБУ от 13.10.97 N 334).
При этом не следует забывать об использовании электронного контрольно-кассового аппарата при торговле за наличные. Согласно ст.1 Закона Украины "О применении электронных контрольно-кассовых аппаратов и товарно-кассовых книг при расчетах с потребителями в сфере торговли, общественного питания и услуг" (в редакции Закона Украины от 06.06.96 N 227/96-ВР) предприятия, учреждения, организации всех форм собственности и граждане - субъекты предпринимательской деятельности, которые осуществляют расчеты с потребителями в сфере торговли, общественного питания и услуг за наличные, обязаны проводить расчеты с потребителями через должным образом зарегистрированные контрольно-кассовые аппараты.
Однако покупка аппарата, его эксплуатация, отчетность по ЭККА - все это стоит довольно много денег и приносит дополнительную головную боль. При небольшом объеме операций по расчетам наличными можно не использовать ЭККА, а оформлять по каждой операции приходный кассовый ордер. Подобная возможность также установлена ст.1 вышеупомянутого Закона. Последний абзац ст.1 гласит: "Электронные контрольно-кассовые аппараты и товарно-кассовые книги не применяются при проведении расчетов в кассах на предприятиях, в учреждениях и организациях всех форм собственности, где проводятся операции с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров с выдачей соответствующих квитанций: подписанных и заверенных в установленном порядке".
Ужесточены требования к патентованию деятельности производителей. В старой редакции Закона о патентовании, действовавшей до 1 апреля 1998 года, производители, осуществляющие розничную торговлю исключительно продукцией собственного производства, имели право на приобретение бесплатного патента. С 1 апреля 1998 года их торговая деятельность по реализации продукции собственного производства за наличные средства подлежит патентованию на общих основаниях. Не требует патентования только реализация продукции собственного производства физическим лицам, находящимся в трудовых отношениях с данным предприятием, через пункты продажи товаров, встроенные в производственные или административные помещения такого субъекта предпринимательской деятельности (см. п.10 ст.3 Закона о патентовании).
Обращаем внимание читателей на фразу "через пункты продажи товаров, встроенные в производственные или административные помещения". Из этой фразы следует, что торговля продукцией собственного производства в отдельно стоящих (не встроенных) помещениях должна патентоваться на общих основаниях!
Как утешение, отметим упразднение штрафа в размере стоимости торгового патента при нарушении сроков уплаты очередных платежей в оплату стоимости патента либо при неполном внесении платежей. За данное нарушение будет начисляться только пеня в размере 120% годовых учетной ставки НБУ за каждый день просрочки платежа, включая день уплаты.
Также упразднен бесплатный торговый патент. Деятельность по розничной торговле хлебом, мукой, продуктами детского питания и т.д., на которую ранее выдавался бесплатный патент, с 1 апреля не подлежит патентованию.
Введен льготный патент стоимостью 25 грн. на весь срок действия патента на торговлю почтовыми марками, открытками, периодическими изданиями, готовыми лекарственными препаратами и т.д. (см. п.п.6-9 ст.3 Закона о патентовании). В льготном торговом патенте обязательно приводится полный перечень товаров, предусмотренных к реализации. Льготный патент не дает права на торговлю другими товарами.
Стоимость торгового патента, как и прежде, устанавливается органами местного самоуправления, но размер предельных уровней стоимости торгового патента изменился. Он теперь выражается не в экю, а в гривнях и составляет:
- на территории города Киева, областных центров - от 60 до 320 грн. (ранее - не более 160 экю);
- на территории города Севастополя, городов областного подчинения (кроме областных центров) и районных центров - от 30 до 160 грн. (ранее - не более 80 экю);
- на территории других населенных пунктов - до 80 грн. (ранее - не более 40 экю).
Если учесть, что курс экю на 01.05.98 составил 224,9618 грн. за 100 экю, то стоимость патента в связи с "переходом" на гривню стала дешевле. Однако если "старая" стоимость патента для вашего предприятия меньше "новой", а вы заплатили за патент наперед за 2-3 месяца, разницу в стоимости патента придется доплатить. За исключением случая, когда ваше предприятие при приобретении патента оплатило его стоимость ЗА ВЕСЬ СРОК ДЕЙСТВИЯ ПАТЕНТА. Только при подобном, очень долгосрочном авансировании бюджета, закон избавляет вас от необходимости доплачивать разницу (см. п.5 ст.3 Закона о патентовании).
Изменился и порядок списания стоимости торгового патента. В соответствии с пп.5.3.4 ст.5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли) стоимость торгового патента не включается в состав валовых расходов, а уменьшает сумму налога на прибыль (п.16.3 ст.16 Закона о прибыли). Этот порядок подтверждается и п.1 ст.9 Закона о патентовании: "Налог на прибыль субъекта предпринимательской деятельности или структурного (обособленного) подразделения, подлежащий уплате в бюджет, уменьшается на стоимость приобретенных торговых патентов". То есть стоимость патента уменьшает сумму налога на прибыль вне зависимости от вида деятельности, который приносит прибыль. К примеру, если предприятие занимается предоставлением услуг, торговлей и производством и имеет патент на торговую деятельность, то стоимость патента уменьшает сумму налога на прибыль, полученную от торговой, производственной деятельности и деятельности по предоставлению услуг вместе взятых. Однако, в соответствии с "Порядком составления Декларации о прибыли предприятия", утвержденным Приказом ГНА Украины от 21.01.98 г. N 37, в строке 42.7 (Стоимость торговых патентов, приобретенных плательщиком налога в границах прибыли, полученной от деятельности, подлежащей патентованию) приложения "П" к Декларации о прибыли предприятия предусмотрено уменьшение начисленного налога на прибыль, полученную от совершения операций, которые подлежат патентованию, на стоимость торговых патентов, а в случае недостаточности прибыли, полученной от деятельности, которая подлежит патентованию, для покрытия стоимости торгового патента, разница между налогом на прибыль и стоимостью патента покрывается за счет общей прибыли, которая остается после налогообложения (пп."е" п.7.1.2 раздела 7 этого Порядка).
Как видно, "Порядок составления Декларации о прибыли предприятия" в части учета стоимости торгового патента противоречит п.16.3 ст.16 Закона о прибыли и п.1 ст.9 Закона о патентовании. В этом случае нам, как законопослушным гражданам, следует руководствоваться законами и приказами ГНА Украины в части, не противоречащей законодательству. Поскольку любой нормативный акт действует только в части, не противоречащей закону.
При наличии убытка на предприятии (при отсутствии начисленного налога на прибыль) сумма торгового патента, учтенная в строке 43.14 приложения "П" к Декларации о прибыли предприятия, также уменьшает сумму налогового обязательства согласно расчету, приведенному в п.б упомянутого приложения "П". В этой части "Порядок составления Декларации о прибыли предприятия" не противоречит Закону о патентовании и Закону о прибыли, поэтому применяется в полном объеме.
Бытовые услуги
Обращаем внимание руководителей предприятий, которые оказывают бытовые услуги. Патентованию теперь подлежат не только торговая деятельность, деятельность в сфере торговли иностранной валютой и деятельность по предоставлению услуг в сфере игорного бизнеса, но и деятельность по предоставлению бытовых услуг.
Патентование деятельности по предоставлению бытовых услуг установлено ст. 3-1 Закона о патентовании. В п.2 этой статьи дается трактовка понятия "бытовые услуги" (применительно к данному Закону) как деятельности, связанной с предоставлением платных услуг для удовлетворения личных потребностей заказчика за наличные средства, а также с использованием других форм расчетов. Следовательно, вне зависимости от формы расчетов с заказчиками (наличная или безналичная) все предприятия, оказывающие бытовые услуги, подлежащие патентованию, обязаны приобрести патент.
Перечень услуг, которые относятся к бытовым, определяется Кабинетом Министров Украины и не может меняться на протяжении бюджетного года (часть вторая п.2 ст.3-1 Закона о патентовании).
27 апреля Кабинет Министров Украины своим постановлением N 576 утвердил данный Перечень услуг. Согласно постановлению патентованию подлежат следующие виды бытовых услуг:
- пошив тентов, чехлов, штор, драпировок;
- ремонт радиотелевизионной, аудио- и видеоаппаратуры (кроме структурных подразделений, расположенных в сельской местности);
- замена элементов питания;
- ремонт и изготовление ювелирных изделий;
- ремонт и изготовление металлоизделий;
- ремонт и техническое обслуживание транспортных средств, принадлежащих гражданам;
- ремонт и строительство индивидуального жилья (квартир), садовых домиков, гаражей;
- парикмахерские услуги (только на территории городов Киева и Севастополя, областных центров);
- прокат аудио-, видеокассет, CD-дисков;
- прокат автотранспортных средств;
- прокат свадебного наряда и одежды для торжественных событий;
- услуги ломбардов;
- фотоуслуги и услуги фотокинолабораторий;
- услуги аудио-, видеозаписи.
До даты вступления в силу постановления КМУ N 576 бытовые услуги патентованию не подлежали - отсутствовал перечень услуг, подлежащих патентованию.
В этой связи очень показательно Распоряжение Киевской госадминистрации N 684 от 31.03.98, установившее стоимость патента на предоставление бытовых услуг:
"... 1.8 до утверждения Кабинетом Министров Украины перечня услуг, которые относятся к бытовым, субъектам предпринимательской деятельности, которые предоставляют бытовые услуги, - 80 грн. в месяц...".
Воистину шедевр фискального творчества. Киевских чиновников не интересует, что патентуются только те услуги, перечень которых определяется Кабмином. И полномочия органов местного самоуправления ограничиваются ИСКЛЮЧИТЕЛЬНО УСТАНОВЛЕНИЕМ СТОИМОСТИ ПАТЕНТА, а не определением видов бытовых услуг, подлежащих патентованию (см. п.4 ст.3-1 Закона). Если так пойдет и дальше, скоро можно ожидать принятия в Киеве, к примеру, новых ставок подоходного налога с "классической" формулировкой: "до утверждения Верховной Радой новых ставок подоходного налога...".
Теперь несколько слов о дате вступления в силу упомянутого Постановления КМУ N 576 от 27.04.98 "Об утверждении перечня услуг, которые относятся к бытовым и подлежат патентованию".
Указом Президента Украины от 10.06.97 "О порядке официального обнародования нормативно-правовых актов и вступления их в действие" N 503/97 установлено, что нормативно-правовые акты Кабинета Министров Украины вступают в действие с момента их принятия, если более поздний срок не указан в самих актах. Акты Кабинета Министров, которые определяют права и обязанности граждан, вступают в действие не ранее дня их опубликования в официальных печатных изданиях (см. п.5 Указа).
Постановлением Кабмина Украины N 576 от 27.04.98 утвержден перечень услуг, подлежащих патентованию. На основании этого постановления граждане-предприниматели ОБЯЗАНЫ приобретать патенты на установленные постановлением виды бытовых услуг. Таким образом, данный нормативный акт ОПРЕДЕЛЯЕТ ОБЯЗАННОСТИ ГРАЖДАН.
Следовательно, согласно нормам Указа Президента от 10.06.97 "О порядке официального обнародования нормативно-правовых актов и вступления их в действие", постановление Кабинета Министров Украины от 27.04.98 N 576 "Об утверждении перечня услуг, которые относятся к бытовым и подлежат патентованию" вступило в действие с 5 мая 1998 года. В этот день данное постановление было опубликовано в газете "Урядовий кур'єр" N 82-83.
Таким образом, с 1 апреля до 5 мая бытовые услуги патентованию не подлежат. Однако стоимость патента взимается за месяц и, естественно, 5 дней мая из стоимости патента никто вычитать не будет.
Теперь рассмотрим на примере, как отразить в бухгалтерском учете операции по оплате и списанию стоимости торгового патента.
Пример 1.
Предприятие занимается двумя видами деятельности - торговля (розничная) и производство.
Прибыль (имеется в виду прибыль по налоговому учету), полученная от торговой деятельности за отчетный период (2 квартал 1998 г.), составляет 2600 грн., а прибыль, полученная от производственной деятельности, составляет 1300 грн. Общая прибыль к налогообложению - 3900 грн.
Предприятие приобрело торговый патент стоимостью 3840 грн. сроком на 1 год (стоимость патента за месяц - 320 грн.)
В учете операции, отражающие приобретение и списание стоимости торгового патента, будут выглядеть следующим образом:
Таблица 1
+---------------------------------------------------------------------+
¦ Дата ¦ Содержание операции ¦Дт ¦Кт ¦Сумма,¦
¦операции ¦ ¦счета¦счета¦грн. ¦
+-----------+--------------------------------------+-----+-----+------¦
¦01.04.98 г.¦Произведена оплата за торговый патент ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦сроком действия на 12 месяцев, по ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦цене 320 грн. за месяц ¦31 ¦51 ¦3840 ¦
+-----------+--------------------------------------+-----+-----+------¦
¦30.06.98 г.¦Начислен налог на прибыль за 1 квартал¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(3900 х 30% = 1070 грн.) ¦81 ¦68 ¦1070 ¦
+-----------+--------------------------------------+-----+-----+------¦
¦30.06.98 г.¦Списана стоимость торгового патента ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦320 х 3 = 960 грн. ¦68 ¦31 ¦ 960 ¦
+-----------+---------------------------------------------------------¦
¦ ¦Итого налог на прибыль к уплате: 720 - 960 = - 240 грн. ¦
+---------------------------------------------------------------------+
Таким образом, на основании полученных расчетов в таблице 1 в приложении "П" к Декларации о прибыли в строке 43.14 проставляется сумма 960 грн. и, соответственно, в строке 43.18 - 110 грн.
Пример 2.
Предприятие занимается двумя видами деятельности - торговля (розничная), производство.
Прибыль (имеется в виду прибыль по налоговому учету), полученная по торговле за отчетный период (2 квартал 1998 г.), составляет 300 грн., а прибыль, полученная по производственной деятельности, составляет 2100 грн. Общая прибыль к налогообложению - 2400 грн.
Предприятие приобрело торговый патент стоимостью 3840 грн. сроком на 1 год (стоимость за месяц - 320 грн.)
В учете операции, отражающие приобретение и списание стоимости торгового патента, будут выглядеть следующим образом:
Таблица 2
+---------------------------------------------------------------------+
¦ Дата ¦ Содержание операции ¦Дт ¦Кт ¦Сумма,¦
¦операции ¦ ¦счета¦счета¦грн. ¦
+-----------+--------------------------------------+-----+-----+------¦
¦01.04.98 г.¦Произведена оплата за торговый патент ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦сроком действия на 12 месяцев, по цене¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦320 грн. за месяц ¦31 ¦51 ¦3840 ¦
+-----------+--------------------------------------+-----+-----+------¦
¦30.06.98 г.¦Начислен налог на прибыль за 1 квартал¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(2400 х 30% = 720 грн.) ¦81 ¦68 ¦ 720 ¦
+-----------+--------------------------------------+-----+-----+------¦
¦30.06.98 г.¦Списана стоимость торгового патента ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦320 х 3 = 960 грн. ¦68 ¦31 ¦ 960 ¦
+-----------+---------------------------------------------------------¦
¦ ¦В итоге получаем: 720 - 960 = - 240 грн., т.е. получается¦
¦ ¦дебетовое сальдо по налогу на прибыль, к уплате ¦
¦ ¦за 1 квартал налог на прибыль не подлежит. ¦
+---------------------------------------------------------------------+
На основании полученных расчетов в таблице 2 в приложении "П" к Декларации о прибыли в строке 42.7 проставляется сумма 960 грн. и, соответственно, в строке 44 - 240 грн.
Внимание! Налоговое упреждение!
По роду деятельности автору этих строк приходится бывать на семинарах, на которых выступают представители налоговых служб г.Киева и Государственной налоговой администрации Украины. Полезно знать мнение должностных лиц ГНА, поскольку зачастую предприятия проверяются "налоговиками" исходя не из действующего законодательства, а основываясь на устных и письменных трактовках работниками ГНА этого самого законодательства.
Автор обязан поставить читателей в известность о наличии среди некоторых налоговых инспекторов резко негативного отношения к списанию всей месячной стоимости торгового патента в дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом" при отсутствии на предприятии начисленного налога на прибыль. "Разницу нужно списывать за счет 81 счета и не переносить дебетовое сальдо 68 счета на следующий квартал!" - безапелляционно и безаргументированно заявляют они.
Подобные утверждения не соответствуют действующему законодательству! Ни в Законе Украины "О налогообложении прибыли предприятий", ни в Законе о патентовании нет упоминания о необходимости списания какой-либо части стоимости патента за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Говоря бухгалтерским языком, проводка Дт 81 Кт 31- списана оставшаяся часть стоимости патента является личной просьбой некоторых налоговых инспекторов.
Убедительных аргументов со ссылкой на действующее законодательство сторонники "Дт 81 Кт 31" в оправдание своей "теории" не выдвигают. Да и ни к чему им это. У них есть право безакцептного списания. Доказывать свою правоту придется вам, уважаемые читатели.
Поэтому, прежде чем руководствоваться рекомендациями автора, убедитесь в благосклонном отношении ваших налоговых служб к материалу, изложенному в данной статье.