О возможности амортизации после 1 июля 1997 года
Поводом к написанию этой статьи послужило письмо ГНАУ от 12.08.98 г. N 9561/10/22-2217. Вопрос о возможности амортизации после 1 июля 1997 года волнует бухгалтеров многих предприятий. И хотя ответ на него вряд ли нравится какому-либо из них, все специалисты отвечают однозначно - стоимость таких основных средств в соответствии с законодательством амортизации не подлежит (износ - пожалуйста, а амортизировать - нельзя. А ведь, согласно новому налоговому законодательству, только амортизация может влиять на исчисление налогооблагаемой прибыли предприятия).
В первое время существования новой редакции Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" такое положение было не совсем "привычно" для многих бухгалтеров. В соответствии с пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закона Украины от 22.05.97 г. (с учетом внесенных изменений) под термином "амортизация основных фондов и нематериальных активов" следует понимать постепенное отнесение расходов на их приобретение, изготовление или улучшение, на уменьшение скорректированной прибыли налогоплательщика в пределах норм амортизационных отчислений, установленных этой статьей. Несмотря на это, после нескольких месяцев работы по новым правилам бухгалтеры привыкли, что если предприятие не тратило денежные средства (или не имело затрат на приобретение основных средств путем осуществления бартерных договоров), то с какой стати им позволят уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму амортизации по таким основным средствам.
И вдруг появилось письмо ГНАУ от 12.08.98 г. N 9561/10/22-2217. Этим документом налоговики попытались поставить точку в споре о возможности амортизации стоимости основных производственных фондов, полученных предприятиями как взнос в уставный фонд после 1 июля 1997 года. Основная мысль письма следующая: "В случае если основные средства, внесенные в уставный фонд, используются в производственной деятельности и постепенно переносят свою стоимость на изготовленную продукцию, они подлежат амортизации".
Сама по себе мысль прекрасна, но... Я думаю, проблема все-таки остается. И прежде всего по той причине, что сам Закон "О налогообложении прибыли предприятий" (применительно к обсуждаемому здесь вопросу) остался без изменения. Пп. 8.1.2 закона в действующей редакции дает исчерпывающий список расходов, подлежащих амортизации:
- на приобретение основных фондов и нематериальных активов для собственного производственного использования;
- на самостоятельное изготовление основных фондов для собственных нужд;
- на проведение всех видов ремонта, реконструкции, модернизации и других видов улучшений основных фондов;
- на улучшение качества земель, не связанных со строительством.
На этом перечень заканчивается. В письме ГНАУ, как аргумент в пользу возможности применения амортизации к полученным как взнос в уставный фонд после 01.07.97 г. и использующимся в производственной деятельности основным средствам, упоминается п. 1.28 (правда, в тексте указан п. 1.27, но, по-видимому, это опечатка). В нем речь идет об инвестициях, и в частности, о прямых инвестициях - хозяйственных операциях, которые предусматривают внесение имущества в уставный фонд юридического лица в обмен на корпоративные права, эмитированные таким лицом.
Если даже согласиться с положениями письма ГНАУ, неизбежно возникнет вопрос: а какую же собственно стоимость основного средства мы можем амортизировать? Предположим, что объект(ы) основных средств (пока вопрос об НДС не будем затрагивать, а поговорим о цене без НДС) вносится в уставный фонд по стоимости 100 тыс. грн. Даже если уставными документами предприятия предусмотрено распределение прибыли (например, путем начисления дивидендов), а предприятие работает с убытками или без достаточного объема прибыли и, соответственно, распределения прибыли не происходит, что же тогда понимать под "расходами на приобретение основных средств"?
По-видимому, возможны три варианта ответа.
1. Стоимость основных средств, указанная в документах на прием-передачу (а она может быть и оценочной).
2. Для прибыли, распределенной (начисленной в виде дивидендов) лицу, внесшему объект.
3. Сумма, равная "О", ведь реально предприятие не несло расходов на приобретение такого объекта(ов) основных средств (даже если эти объект(ы) используются в производственной деятельности).
И хотя все предприятия Украины с восторгом воспримут основную мысль письма ГНАУ от 12.08.98 г., есть опасения относительно его соответствия требованиям действующего налогового законодательства, следовательно - и возможности отзыва или признания недействительным этого письма (ведь ст. 8 Закона "О налогообложении прибыли предприятий" пока еще никто не отменял).
Теперь можно проанализировать ситуацию с точки зрения налога на добавленную стоимость. Предположим, что основные средства (которые не участвуют в формировании целостного имущественного комплекса и не являются совокупными валовыми активами применительно пп. 3.2.8 п. 3.2 ст. 3 Закона Украины "О НДС", а следовательно, являются объектом налогообложения) в уставный фонд юридического лица вносит учредитель - субъект предпринимательской деятельности, являющийся плательщиком НДС, который при передаче выдал налоговую накладную. Но т. к. предприятие, принявшее взнос в уставный фонд, со своего расчетного счета не списывало средств и не производило оплаты другими способами (как компенсация стоимости полученного имущества), то в налоговый кредит сумму НДС, указанную в полученной налоговой накладной, отнести не имеет права. Пока. До 01.01.99 г. (в строгом соответствии с п. 11.11 ст. 11 Закона "О налоге на добавленную стоимость" в действующей редакции). А потом право на налоговый кредит будет возникать по первому событию, в данном случае в момент оприходования материальных ценностей (нематериальных активов).
И выходит, что если для налога на прибыль предприятий считать возможность получения дивидендов или распределения прибыли "расходами на приобретение" (причем не понятно, на какую сумму), то, следовательно, при такой передаче придется принимать и налоговый кредит по таким основным средствам (если их вносит плательщик НДС).
В общем, у меня что-то не сходится после ознакомления с письмом ГНАУ от 12.08.98 г. N 9561/10/22-2217. Хотелось бы, чтобы специалисты по налогу на прибыль предприятий и по НДС центрального налогового органа объединили свои усилия и в недалеком будущем дали исчерпывающий ответ на вопросы, возникающие в связи с выходом в свет названного письма. А еще бы очень хотелось, чтобы этот ответ соответствовал требованиям действующего законодательства.