КОНСУЛЬТИРУЕТ ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ АДМИНИСТРАЦИЯ УКРАИНЫ
Особенности проведения одноразового перерасчета налоговых обязательств и налогового кредита
С 1 октября 1998 года вступил в силу указ Президента Украины от 07.08.98г. N 857 "О некоторых вопросах налогообложения". Статьей 9 Указа установлено, что, начиная с 1 октября 1998 года, дата наступления налоговых обязательств с продажи товаров (работ, услуг) и дата наступления права на налоговый кредит определяется в зависимости от того, каков событие произошло раньше - или произведена отгрузка (получение) товаров (работ, услуг) или получены (уплачены) средства за них. Согласно пункту 11.11 закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" указанный порядок должен быть введен с 1 января 1999 года, но, учитывая то, что Указ вступил в силу, данный пункт Закона с 1 октября 1998 г. не действует.
Таким образом, с 1 октября 1998 года плательщики налога определяют дату наступления налоговых обязательств в порядке, установленном пунктом 7.3 Закона, а дату наступления налогового кредита - в порядке, установленном пунктом 7.5 Закона, т.е. датой наступления налоговых обязательств определяется дата осуществления одного из событий, произошедшего раньше либо получение средств за продукцию, либо отгрузка продукции, и таким же образом определяется и дата наступления налогового кредита - либо раньше уплачены средства за продукцию, либо ее раньше получено.
Принимая во внимание наличие у плательщиков значительных сумм как кредиторской, так и дебиторской задолженностей, из которых с 1 октября должны быть определены налоговые обязательства и налоговый кредит, и с целью установления для всех плательщиков одних и тех же стартовых условий, Указ предполагает проведение одноразового пересчета сумм налоговых обязательств и налогового кредита, с проведением его расчетов по его результатам до 1 июня 1999 года.
Порядок проведения одноразового перерасчета и формы налоговой отчетности, связанные с ним, утверждены приказом ГНА Украины от 08.10.98 г. N 468, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 19.10.98 г. N 669/3109. Указанный приказ вступает в юридическую силу через 10 дней после его государственной регистрации - с 29 октября 1998 года.
Для проведения одноразового перерасчета все плательщики налога, исходя из балансовых показателей хозяйственной деятельности по состоянию на 1 октября 1998 года (данные бухгалтерской отчетности за 9 месяцев 1998 года), определяют суммы дебиторской и кредиторской задолженностей по товарам (работам, услугам), отгруженным и полученным, и на основании полученных данных определяют суммы налоговых обязательств и налогового кредита. В отличие от прошлогоднего одноразового перерасчета инвентаризация товарных остатков по состоянию на 01.10.98 г. не производится, инвентаризационные описи товаров, отгруженных и не оплаченных, не составляются. Суммы налоговых обязательств и налогового кредита отображаются в форме Одноразового перерасчета налоговых обязательств и налогового кредита по состоянию на 1 октября 1998 года. Форма Одноразового перерасчета (определена приказом ГНА Украины от 08.10.98г. N 468) тоже более простая, чем прошлогодняя. Она подается в налоговую инспекцию (администрацию) один раз в срок подачи налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за октябрь 1998 года (не позднее 20.11.98 г.) всеми плательщиками налога, независимо от сроков подачи ими налоговой отчетности - ежемесячно или ежеквартально. В дальнейших отчетных периодах одноразовый перерасчет не подается, но его данные используются до 1 июня 1999 года.
Налоговые обязательства
При проведении одноразового перерасчета в состав налоговых обязательств должны быть включены все товары (работы, услуги), отгруженные по состоянию на 01.10.98 г. и за которые на указанную дату не получено оплату (оплаченные до 01.10.98 г.- включались в состав налоговых обязательств в отчетном периоде, в котором поступала оплата).
По товарам (работам, услугам), отгруженным и полученным на условиях проведения бартерных (товарообменных) операций, одноразовый перерасчет не производится, поскольку дата определения налоговых обязательств и налогового кредита по таким операциям не изменяется (и до 1 октября 1998 года, и после указанной даты, дата определения налоговых обязательств и налогового кредита при проведении бартерных (товарообменных) операций осуществляется в порядке, установленном пунктами 7.3 и 7.5 Закона).
Исключение составляют только те товары (работы, услуги), которые отгружены (выполнены, предоставлены) для выполнения бартерных (товарообменных) договоров (контрактов) до 1 октября 1997 года, и до 1 октября 1998 года такие товарообменные операции остались незакрытыми.
По таким операциям с 1 октября 1998 года налоговые обязательства наступают у плательщика налога, который получил такие товары (работы, услуги), поскольку согласно требованиям условий пункта 7.3 Закона дата наступления налоговых обязательств при осуществлении товарообменных (бартерных) операций определяется по дате осуществления первого из событий либо получения, либо отгрузки товаров (работ, услуг).
Пример такой операции
Товары отгружены плательщиком А плательщику Б для выполнения бартерного контракта в августе 1997 года (при условии действия Декрета). По состоянию на 1 октября 1998 года плательщиком Б встречную поставку не произведено.
При такой операции у плательщика А налоговые обязательства возникли в августе 1997 года, право на налоговый кредит плательщик А получит при закрытии бартерного контракта, то есть после получения встречной поставки от плательщика Б, при этом, если плательщик Б будет осуществлять поставку своей доли по бартерному контракту частями, то, согласно Указу, плательщик А получит право на налоговый кредит по датам осуществления каждой из частей встречной поставки в сумме, пропорциональной таким частям.
Что касается плательщика Б, то право на налоговый кредит по данной операции он уже получил согласно условиям Декрета в августе 1997 года, когда получил товары от плательщика А, а налоговые обязательства у плательщика Б наступают в октябре 1998 года, а не при проведении встречной поставки. Таким образом, товары, полученные по бартерным контрактам до введения в действие Закона (до 1 октября 1997 года), включаются в состав налоговых обязательств плательщика налога, которые их получил.
Кроме того, в состав налоговых обязательств включаются также авансовые платежи (предварительная оплата), полученные плательщиком до момента ввода в действие закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" (до 1 октября 1997 года) и за которые до момента ввода в действие Указа (до 1 октября 1998 года) не произведена отгрузка товаров или же соответствующего выполнения работ, или предоставления услуг (согласно пункту 9 Порядка проведения одноразового перерасчета сумм налоговых обязательств и налогового кредита по налогу на добавленную стоимость, утвержденному приказом ГНА Украины от 18.11.97 г. N 419, такие средства не включаются в одноразовый перерасчет по состоянию на 01.10.97 г.).
Что касается авансов (предварительной оплаты) за товары (работы, услуги), то авансы, полученные до 01.10.98 г., должны быть включены в налоговые обязательства того отчетного периода, в котором они получены, поскольку до 01.10.98 г. налоговые обязательства определялись по дате поступления средств. Лицо, уплатившее такие авансы и не получившее товары (работы, услуги), имеет право на увеличение налогового кредита в зависимости от даты получения налоговой накладной от лица, получившего аванс. Поэтому при проведении одноразового перерасчета необходимо будет особенно тщательно определять суммы налогового кредита при авансовой форме оплаты товаров (работ, услуг).
Налоговые накладные и налоговый кредит
Письмом ГНА Украины от 10.10.97 г.N 16-1321/10-8132 плательщикам налога было дано право выписывать налоговые накладные не в момент наступления налоговых обязательств, как это было предусмотрено Законом, а в момент наступления события, которое происходит раньше: либо поставки товаров (выполнения работ, предоставления услуг), либо даты поступления средств продавцу от потребителя. В связи с этим с 1 октября до 20 ноября (до даты предоставления в налоговую инспекцию (администрацию) одноразового перерасчета) плательщикам налога необходимо получить от продавцов и выдать покупателям налоговые накладные за товары (работы, услуги), включенные в одноразовый перерасчет. В первую очередь это необходимо для подтверждения права на налоговый кредит, поскольку согласно пункту 7.4.5 Закона не разрешается включение в налоговый кредит каких-либо затрат по уплате налога, не подтвержденных налоговыми накладными: по ввезенным на таможенную территорию Украины товарам - таможенными декларациями, по работам (услугам), полученным от нерезидента, - актами приемки работ (услуг) либо банковским документом, свидетельствующим об их оплате).
Исключения составляют лишь операции, предусмотренные последним абзацем подпункта 7.2.6 Закона (налоговая накладная не выдается при продаже транспортных билетов и выписке гостиничных счетов, на операции, по которым объем разовой продажи товаров (работ, услуг) не более 20 грн., по таким операциям основанием для включения их в состав налогового кредита является товарный чек или другой расчетный или платежный документ.
Одновременно следует определить, что суммы налогов, уплаченные (насчитанные) в связи с приобретением товаров (работ, услуг), могут быть включены в состав налогового кредита в порядке, предусмотренном подпунктом 7,4 Закона, а именно только в том случае: когда указанные товары (работы, услуги) используются для осуществления налогооблагаемых операций и относятся к составу валовых затрат производства (оборота) и основных фондов или нематериальных активов, которые подлежат амортизации. Таким образом, к разделу II "Налоговый кредит" одноразового перерасчета по состоянию на 1 октября 1998 года может быть включена только сумма НДС по товарам (работам, услугам), отнесенным к валовым затратам производства, а уплата или начисление такой суммы подтверждены налоговыми накладными или другими, предусмотренными Законом, документами.
Одноразовый перерасчет и налоговая декларация
Согласно Указу результаты одноразового перерасчета должны быть включены в налоговые обязательства (в увеличение их или уменьшение, в зависимости от результатов перерасчета) до 1 июня 1999 года.
Результаты одноразового перерасчета на личном счете плательщика отдельно не отображаются. Увеличение или, соответственно, уменьшение налоговых обязательств плательщика по результатам одноразового перерасчета происходит путем включения данных одноразового перерасчета в налоговые декларации в каждом отчетном периоде до 1 июня 1999 года.
Для плательщиков, которые подают налоговую отчетность ежемесячно, это налоговые декларации с октября 1998 года по июнь 1999 года включительно (9 отчетных периодов), а для плательщиков, которые подают налоговую отчетность ежеквартально, - с IV квартала 1998 года по II квартал 1999 года включительно (3 отчетных периода). Часть суммы НДС, которая припадает на каждый отчетный период (1/9 или 1/3 от общей суммы НДС, которая увеличивает или уменьшает налоговые обязательства по результатам одноразового перерасчета), включается с соответствующим знаком (+ или -) в строку 8 раздела I налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость каждого отчетного периода.
При этом, учитывая то, что по нормам Порядка заполнения и подачи налоговой декларации на налог на добавленную стоимость, который утвержден приказом ГНА Украины от 30.05.97г. N 166, при заполнении строчек 8 и 16 налоговой декларации необходимо подавать и дополнение 2 к налоговой декларации "Расчет корректирования сумм НДС", в указанном дополнении в разделе "Корректировка обязательств по НДС, строчка 8" производится запись "Увеличено (уменьшено) по результатам одноразового перерасчета по состоянию на 01.10.98 г.".
Одноразовые перерасчеты по состоянию
на 01.10.97 г.и на 01.10.98 г.- взаимосвязь между собой и налоговой декларацией
При проведении одноразового перерасчета налоговых обязательств и налогового кредита по состоянию на 1 октября 1998 года частично используются результаты одноразового перерасчета, который производился в прошлом году (порядок проведения и формы отчетности были утверждены приказом ГНА Украины от 18.11.97 г. N 419).
Из прошлогоднего одноразового перерасчета используются данные о суммах НДС по товарам, отгруженным продавцам и неоплаченным ими, которые остались не включенными в налоговые обязательства, и суммах НДС, насчитанных в связи с получением товаров, и не оплаченных продавцами, которые остались не включенными в налоговый кредит по состоянию на 1 октября этого года.
Взаимосвязь в заполнении форм одноразового перерасчета определена пунктом 9 Порядка проведения одноразового перерасчета, утвержденного приказом ГНА Украины от 08.10.98г. N 468 и письмом ГНА Украины от 21.10.98г. N 12174/10/16-1121.