Сберегательные сертификаты
Рыночные отношения в нашей стране постепенно охватывают и такую область общественных отношений, как финансы и один из ее аспектов - формирование финансовых ресурсов. Как известно, успех любого коммерческого предприятия зависит не только от наличия денежных средств при его создании, но и от постоянно существующего источника их поступления, в том числе и на возвратной основе. Причем эти денежные средства должны поступать предприятию не только на возвратной основе, но и в качестве оплаты его товаров, работ, услуг. Иными словами наличие денежных средств у потенциальных потребителей или хотя бы наличие возможности у них в любой момент получить денежные средства также интересует предприятие.
В соответствии со ст. 2 Закона Украины "О банках и банковской деятельности" от 20 марта 1991г. N 872-XII одной из функций банков является кредитование субъектов хозяйственной деятельности и граждан за счет привлечения средств предприятий, учреждений, организаций, населения. Среди большого количества способов привлечения денежных средств юридических и физических лиц отдельно следует упомянуть о сберегательных сертификатах. Согласно ст.18 Закона Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" от 18 июня 1991г. N 1201-XII СБЕРЕГАТЕЛЬНЫЙ СЕРТИФИКАТ - это письменное свидетельство банка о депонировании денежных средств, которое свидетельствует о праве вкладчика на получение после окончания установленного срока депозита и процентов по нему.
Законодатель устанавливает следующие виды сберегательных сертификатов:
1. В зависимости от срока, на который они выдаются:
а) срочные (под определенный договорный процент на определенный срок);
б) до востребования.
2. В зависимости от указания на собственника сертификата:
а) именные;
б) на предъявителя.
3. По форме выпуска согласно Инструкции по бухгалтерскому учету операций с ценными бумагами учреждений банков Украины, утвержденной постановлением Правления Национального банка Украины от 30 декабря 1997 г. N 466:
а) в денежной (документарной) форме;
в) в виде электронных записей на ДЕПО-счетах (бездокументарная форма).
В соответствии с ч.3 ст. 18 Закона "О ценных бумагах и фондовой бирже" к реквизитам сберегательного сертификата относятся:
- наименование - "сберегательный сертификат";
- наименование банка, выпустившего сберегательный сертификат, и место его нахождения;
- порядковый номер сертификата, дата выпуска, сумма депозита, срок изъятия вклада (для срочного сертификата), наименование или имя держателя сертификата (для именного сертификата);
- подпись руководителя банка или иного уполномоченного на это лица, печать банка.
Законом установлено, что сберегательные сертификаты могут приобретаться:
- гражданами - лишь за счет их собственных средств;
- предприятиями - за счет средств, поступающих в их распоряжение после уплаты налогов и процентов за банковский кредит.
Каких-либо ограничений в отношении круга приобретателей Закон Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" не содержит. Не содержат такого ограничения и Правила осуществления депозитных операций для банковских депозитов, утвержденные постановлением Правления Национального банка Украины от 30 июня 1998 г. N 250, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 14 июля 1998 г. под N 445/2885. Тем более непонятным следует считать письмо Национального банка Украины от 31 июля 1998 г. N 14-011/2589-5556, согласно которому первый заместитель председателя Правления НБУ В. Стельмах сообщил, что сберегательные (депозитные) сертификаты на предъявителя могут выпускаться только для физических лиц.
По мнению автора, проблемой может быть также само название рассматриваемой в настоящей статье ценной бумаги. Так, Закон Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" называет ее исключительно сберегательным сертификатом. В Законе Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22 мая 1997 г. N 283/97-ВР с последующими изменениями и дополнениями и Правилах осуществления депозитных операций для банковских депозитов эта ценная бумага получила название сберегательного (депозитного) сертификата. Если уж быть до конца верным Закону, то следует посоветовать эмитентам сберегательных сертификатов не называть его депозитным или сберегательным (депозитным) сертификатом, поскольку в этом случае можно стать участником потенциального конфликта, возникшего из-за того, что Закон Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" не считает ценной бумагой депозитный или сберегательный (депозитный) сертификат. Хотя Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" и содержит такое понятие, тем не менее оно может быть применено лишь с целью понимания этого Закона, а также Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 3 апреля 1997 г. N 168/97-ВР. Результатом такого конфликта вполне может стать, например, подаваемый в порядке, изложенном в п. 11 ст. 10 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" в редакции Закона Украины от 24 декабря 1993 г. N 3813-XII с последующими изменениями и дополнениями, иск налогового органа о признании недействительной сделки, связанной с осуществлением депозитной операции, и взыскании в доход государства всего, полученного по ней налогоплательщиком.
Доход по сберегательным сертификатам выплачивается при предъявлении их для оплаты в банк, их выпустивший. В случае, если собственник сертификата требует возврата депонированных средств ранее обусловленного в нем срока, то ему выплачивается пониженный процент, уровень которого определяется на договорных условиях при внесении депозита.
Налогообложение операций со сберегательными сертификатами
Налогообложение доходов, полученных физическими лицами от вложения средств путем приобретения сберегательных сертификатов, особых затруднений вызывать не должно. Согласно п. 4 Правил осуществления депозитных операций для банковских депозитов. ДЕПОЗИТЫ - это средства, которые хранятся на отдельных депозитных счетах в банке в течение установленного срока. К таким счетам относятся и счета по учету сберегательных сертификатов. Согласно п."і" ч. 1 ст. 5 Декрета Кабинета Министров Украины "О подоходном налоге с граждан" от 26 декабря 1992 г. N 13-92 суммы, полученные гражданами в результате размещения их собственных сбережений на текущих (депозитных) счетах банков Украины, не включаются в совокупный налогооблагаемый доход. Кроме того, согласно п."з" этой же нормы проценты и выигрыши по вкладам в учреждениях банков, по сберегательным сертификатам также не включаются в совокупный налогооблагаемый доход граждан.
Более сложным является налогообложение операций со сберегательными сертификатами у юридических лиц. Рассмотрим это подробнее.
Налог на добавленную стоимость
В соответствии с п.1 ст.1 Декрета Кабинета Министров Украины "О системе валютного регулирования и валютного контроля" от 19 февраля 1993 г. N 15-93 понятие "ВАЛЮТНЫЕ ЦЕННОСТИ" включает в себя платежные документы и иные ценные бумаги (акции, облигации, купоны к ним, боны, векселя (тратты), долговые расписки, аккредитивы, чеки, банковские приказы, депозитные сертификаты, сберегательные книжки, иные финансовые и банковские документы), выраженные в валюте Украины. Согласно ст. 99 Конституции Украины, а также ст.1 Указа Президента Украины "О денежной реформе в Украине" от 25 августа 1996 г. N 762/96 валютой Украины является гривня и ее сотая часть - копейка. То же самое установлено и в отношении ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте. Из изложенного выше следует, что сберегательные сертификаты, выраженные в гривнях и/или копейках, а также в иностранной валюте, являются валютными ценностями. Возможность выпуска сберегательных сертификатов в иностранной валюте предусмотрена ч.3 ст.12 Закона Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже".
В соответствии с подпунктом 3.2.4 п. 3.2 ст. 3 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" операции по обращению валютных ценностей не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Учитывая, что этот Закон не содержит определения термина "валютные ценности", а Декретом Кабинета Министров Украины "О системе валютного регулирования и валютного контроля" не ограничено применение этого термина исключительно с целью применения самого Декрета, следует считать, что в данном случае термин "валютные ценности", определенный Декретом Кабинета Министров Украины "О системе валютного регулирования и валютного контроля", может быть применим и в целях понимания Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость".
Таким образом, операции по обращению сберегательных сертификатов не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.
Налогообложение прибыли
Неоднозначное толкование Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" налогообложения операций со сберегательными сертификатами может привести к конфликтам с контролирующими органами. Учитывая, что такие конфликты могут иметь своим печальным завершением возбуждение уголовного дела по признакам состава преступления, предусмотренного ст. 148-2 Уголовного кодекса Украины, необходимо более внимательно изучить и применять нормы указанного Закона. Одной из проблем, вызванных различным подходом к применению Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", следует назвать обложение налогом на прибыль операций, связанных с выпуском (эмиссией) и погашением сберегательных сертификатов. С одной стороны, Закон устанавливает, что привлечение средств на депозит, одним из видов которого является сберегательный сертификат, не создает объекта налогообложения, а с другой - доходы, полученные в связи с размещением сберегательных сертификатов, определяет как валовой доход. Остановимся на этом несколько подробнее.
В соответствии со ст. 1 Закона Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" ЦЕННЫЕ БУМАГИ - денежные документы, свидетельствующие о праве владения или отношениях займа, определяющие взаимоотношения между лицом, которое их выпустило, и их собственником и предусматривающие, как правило, выплату доходов в виде дивидендов или процентов, а также возможность передачи денежных и иных прав, возникающих из этих документов, другим лицам, т. е. все ценные бумаги согласно действующему законодательству Украины свидетельствуют либо о праве владения, либо об отношениях займа.
Статьей 19 Закона Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" предусмотрено, что предприятия могут приобретать сберегательные сертификаты за счет средств, поступающих в их распоряжение после уплаты налогов и процентов за банковский кредит, а ст. 20 установлен порядок выплаты дохода по сберегательным сертификатам, из которого следует, что законодатель, как и в ст. 1 этого же Закона, подразумевает под доходом, полученным по сберегательным сертификатам, лишь сумму процентов.
Следовательно, Законом Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" установлено, что источником расходов на приобретение сберегательных сертификатов является прибыль, а доходом по сберегательному сертификату - не сама его стоимость, а проценты, начисленные на вложенные в него денежные средства.
В соответствии с п.1.13 ст. 1 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", а также п. 1 Правил осуществления депозитных операций для банковских депозитов (далее Правила) ДЕПОЗИТ - это средства, передаваемые физическими или юридическими лицами в управление резиденту либо нерезиденту на срок и под процент. Таким образом, средства, привлеченные в депозит, не являются собственностью банка, осуществляющего депозитную операцию, а значит, не могут быть его валовым доходом, так как они передаются банку лишь в управление. Поскольку согласно п. 1.13 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" и п. 7 Правил привлечение депозитов может осуществляться в форме выпуска (эмиссии) сберегательных сертификатов, то средства, полученные от размещения сберегательных сертификатов, также не являются валовым доходом эмитента, а следовательно, не увеличивают объект налогообложения налогом на прибыль банка, осуществляющего такое размещение.
Это же подтверждается и подпунктом 4.1.1 п.4.1 ст. 4 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", согласно которому средства от продажи ценных бумаг, полученные вследствие операций по их первичному размещению, не включаются в валовой доход.
Подпунктом 7.9.1 п. 7.9 ст. 7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" установлено, что денежные средства, полученные плательщиком в связи с привлечением их в депозит, не относятся к валовому доходу и не подлежат налогообложению, а подпунктом 7.9.2. - что средства, возвращаемые плательщиком налога в качестве основной суммы депозита, не включаются в состав валовых расходов. При этом под термином "основная сумма" законодатель понимает сумму предоставленного депозита без учета процентов. Кроме того, подпунктом 5.5.1 п. 5.5 ст.5 этого Закона установлено, что в состав валовых расходов относятся любые расходы, связанные с выплатой или начислением процентов по долговым обязательствам, в том числе любым депозитам.
Таким образом, в отношении эмиссии сберегательных сертификатов законодатель применяет следующее содержание терминов "валовой доход" "валовые расходы":
- валовой доход вкладчика - проценты (дисконт), начисленные эмитентом на сумму выплаченных в депозит средств и подлежащие получению (полученные) вкладчиком;
- валовые расходы эмитента проценты (дисконт), уплаченные вкладчику и начисленные на сумму привлеченных в депозит средств.
Кроме того, возможно также получение эмитентом дохода при эмиссии им собственных сберегательных сертификатов. К таким доходам можно отнести, например, комиссию за продажу сберегательных сертификатов, стоимость услуги по оформлению прав собственности на эти ценные бумаги и другие доходы, которые имеют ту же экономическую природу, что и эмиссионный доход в понятии Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий". Согласно п.1.27 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" ЭМИССИОННЫЙ ДОХОД сумма превышения доходов, полученных предприятием от первичной эмиссии (выпуска) собственных акций и других корпоративных прав над номиналом таких акций (других корпоративных прав); согласно же подпункту 4.2.9. п.4.2 суммы эмиссионного дохода не включаются в состав валовых доходов. Скорее всего по этой причине в отношении дохода по сберегательным сертификатам, аналогично эмиссионному доходу, законодатель делает оговорку, прямо включающую его в валовой доход эмитента сберегательного сертификата в подпункте 7.9.3, и именно о таком доходе идет речь и указанной норме. Такие доходы эмитента, являясь расходами вкладчика, согласно тому же подпункту Закона относятся в состав валовых расходов последнего.
Исходя из принципа непротиворечия друг другу норм одного законодательного акта можно прийти к выводу о том, что в подпункте 7.9.3 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" речь идет не о номинальной стоимости сберегательного сертификата либо о размере полученного его эмитентом вклада, а о дополнительных помимо суммы вклада средствах, полученных эмитентом в связи с размещением сберегательных сертификатов. Валовыми расходами в этом случае законодатель признает только проценты, начисленные на сумму вклада, или дисконт, если сберегательные сертификаты дисконтные. Такой вывод можно подтвердить еще и тем, что в подпункте 7.9.3. Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" применяются такие выражения, как "расходы, понесенные плательщиком налога - покупателем таких ценных бумаг, и плательщика налога в связи с погашением номинальной стоимости... сберегательных сертификатов". То есть речь идет не о сумме погашения в размере номинальной стоимости сберегательных сертификатов, а о других расходах, связанных с таким погашением. В противном случае подпункт 7.9.3 Закона "О налогообложении прибыли предприятий" вступил бы в противоречие не только с Законом Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже", но и с другими нормами Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
Еще раз остановимся на вопросе о том, противоречат ли подпункты 7.9.1 и 7.9.3 п.7.9 ст.7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" друг другу. Для его разрешения необходимо руководствоваться прежде всего нормами самого Закона, а также буквальным пониманием терминологии, применяемой в нем. Если исходить из того, что нормы одного нормативного акта по своей правовой природе теоретически не могут противоречить друг другу, необходимо определиться с трактовкой указанных выше подпунктов.
Поскольку согласно п.1.13 ст.1 Закона привлечение депозитов может осуществляться в форме выпуска (эмиссии) сберегательных сертификатов, а подпункт 4.1.1 п.4.1 ст.4 этого же Закона определяет составные части валового дохода, составляющего объект обложения налогом на прибыль, согласно которому в валовой доход включаются доходы от продажи ценных бумаг (кроме операций по их первичному выпуску (размещению) и операций по их окончательному погашению (ликвидации)), то денежные средства, полученные от размещения ценных бумаг (в том числе сберегательных сертификатов, являющихся ценными бумагами и фондовой бирже") вообще не относятся к категории доходов, включаемых в состав валового дохода. Доходами от продажи ценных бумаг согласно подпункту 7.6.4. п.7.6 ст.7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" являются сумма средств или стоимость имущества, полученных плательщиком налога от продажи, обмена или иных способов отчуждения ценных бумаг. Указанный подпункт Закона размещен в п.7.6 "Налогообложение операций по торговле ценными бумагами и деривативами" и регулирует исключительно деятельность по торговле ценными бумагами, определенную подпунктом 7.6.2 и не охватывающую по своим признакам деятельность по эмиссии (размещению) банком собственных сберегательных сертификатов. Следовательно, отсутствуют юридические основания для применения термина "доходы" от продажи ценных бумаг в применении подпункта 7.6.2.
Подпунктом 7.9.1 установлено, что в состав валового дохода не включаются и не подлежат налогообложению средства, привлеченные плательщиком в депозит. То, что к таким средствам относятся средства, полученные от размещения сберегательных сертификатов, подтверждается п.1.13 ст.1 Закона "О налогообложении прибыли предприятий". Подпунктом 7.9.3 установлено, что доходы, полученные плательщиком от продажи (размещения) эмитированных им сберегательных сертификатов, включаются в состав валового дохода, т.е. в объект налогообложения.
Таким образом, если признать, что термин "доходы", предусмотренный подпунктом 7.9.3, аналогичен термину "средства", в соответствии с подпунктом 7.9.1, то следует и признать, что подпункт 7.9.3 противоречит подпунктам 4.1.1 и 7.9.1 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", что само по себе является нелогичным и противоречащим теории права.
При таком толковании подпункта 7.9.3 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" эта норма не вступает в противоречие с другими нормами этого же Закона и в связи с этим устраняются конфликты с контролирующими органами. Если же считать термин "доходы", предусмотренный подпунктом 7.9.3, аналогичным термину "средства", предусмотренному подпунктом 7.9.1, то необходимо прийти к выводу, что указанные выше дополнительные услуги, предоставляемые покупателю сберегательного сертификата, вообще исключаются из налогообложения, что опять же не может соответствовать смыслу Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
Таким образом, номинальная стоимость сберегательных сертификатов или сумма иных средств, полученных в результате размещения этих ценных бумаг, не является валовым доходом банка и не относится на увеличение его объекта обложения налогом на прибыль предприятий.
Бухгалтерский учет операций со сберегательными сертификатами
на предприятии
Согласно ч. 3 ст. 29 Закона Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" особенности ведения бухгалтерского учета операций с ценными бумагами определяет Государственная комиссия по ценным бумагам и фондовому рынку (ГКЦБФР) по согласованию с Министерством финансов Украины и Национальным банком Украины. В настоящий момент ГКЦБФР пока не издала какого-либо нормативного акта, регулирующего отражение в бухгалтерском учете операций со сберегательными сертификатами. По этой причине вполне логично было бы воспользоваться документами Министерства финансов Украины и Национального банка Украины, предусматривающими порядок отражения в бухгалтерском учете операций со сберегательными сертификатами, хотя если подчиняться Закону Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже", то следует признать, что такие нормативные акты не должны применяться по причине того, что изданы не уполномоченными на то органами, т.е. эти документы не являются нормативными актами в части регулирования бухгалтерского учета операций с ценными бумагами.
Согласно п.4.20 Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятий, утвержденной приказом Министерств финансов Украины от 18 августа 1995 г. N 139, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 1 сентября 1995 г. под n 321/857, и строке 560 раздела 6 "Финансовые вложения" Отчета о финансово-имущественном состоянии предприятия (форма N 3) отражаются вложения в сберегательные сертификаты, сумма которых определяется в порядке, предусмотренном п.11 Указаний по организации бухгалтерского учета в Украине, утвержденных приказом Министерства финансов "О применении Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине" от 7 мая 1993 г. N 25. В соответствии с п. 14 Указаний приобретенные сберегательные сертификаты зачисляются по стоимости приобретения на счет 58 "Финансовые вложения".
Аналитический учет ведется по срокам, видам и эмитентам с обеспечением возможности получения данных о финансовых вложениях в стране и за границей, а также и гривнях и иностранной валюте, В этом случае кредитуются счета 50, 51, 52 и другие счета учета денежных средств на сумму платежа за сертификат. В случаях превышения стоимости приобретения сберегательных сертификатов над их номинальной стоимостью при каждом начислении дохода (процентов) по ним, списывается часть разницы между покупной и номинальной стоимостью, определяемая в зависимости от периодичности получения дохода. При этом сумма дохода, подлежащая получению, отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными кредиторами и дебиторами" и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" с одновременным отражением подлежащей к списанию суммы разницы между покупной и номинальной стоимостью по дебету счета 80 и кредиту счета 58. Понятно, что получение дохода на счет отражается по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 76.
Если же стоимость приобретения сберегательного сертификата ниже его номинальной стоимости, то доначисленная часть разницы между номинальной и покупной стоимостью отражается по дебету счета 58 и кредиту счета 80.
Доначисление или списание разницы между покупной и номинальной стоимостью сертификата должно осуществляться в таком порядке, чтобы на время погашения сберегательных сертификатов их стоимость, отраженная на счете 58, была равна номинальной стоимости.
Бухгалтерский учет операций со сберегательными сертификатами
в банках
Постановлением Правления Национального банка Украины "О мерах по реализации программ реформирования бухгалтерского учета и отчетности Национального банка Украины и коммерческих банков Украины" от 30 декабря 1997 г. N 466 НБУ утвердил Инструкцию по бухгалтерскому учету операций с ценными бумагами учреждений коммерческих банков Украины, которая основывается на общепринятых в международной практике принципах и стандартах бухгалтерского учета, в частности:
- непрерывности деятельности учреждения банка;
- стабильности правил бухгалтерского учета;
- осторожности;
- начислении доходов и расходов (разделении отчетных периодов);
- даты операции;
- отдельном отражении активов и пассивов;
- преимуществе содержания над формой;
- оценке активов и пассивов.
Учет операций по размещению, обращению, оплате дохода и погашению собственных и приобретенных сберегательных сертификатов осуществляется с применением следующих балансовых счетов:
311 "Долговые ценные бумаги в портфеле банка на продажу" активно-пассивный:
312 "Собственные ценные бумаги банка в портфеле на продажу" - активный;
319 "Резерв под обесценивание ценных бумаг в портфеле банка на продажу"пассивный;
321 "Долговые ценные бумаги в портфеле банка на инвестиции" активно-пассивный;
329 "Резерв под обесценивание ценных бумаг в портфеле банка на инвестиции" - пассивный;
332 "Сберегательные (депозитные) сертификаты, эмитированные банком" пассивный;
354 "Дебиторская задолженность по операциям банка с финансовыми инструментами" - активный;
364 "Кредиторская задолженность по операциям банка с финансовыми инструментами" - активный;
370 "Клиринговые расчеты" - активно-пассивный;
501 "Эмиссионные разницы" - пассивный;
590 "Результат текущего года" - активно-пассивный;
605 "Процентные доходы по ценным бумагам" - пассивный;
610 "Комиссионные доходы по операциям с банками" - пассивный:
611 "Комиссионные доходы по операциям с клиентами" - пассивный;
620 "Результат от торговых операций" - пассивный;
639 "Иные банковские операционные доходы" - пассивный;
670 "Уменьшение резервов по задолженности" - пассивный;
705 "Процентные издержки по ценным бумагам собственного долга" активный;
710 "Комиссионные издержки" - активный;
739 "Другие банковские операционные издержки" - активный;
770 "Отчисления в резервы" - активный.
Кроме того, для отражения в бухгалтерском учете банка операций со сберегательными сертификатами используются внебалансовые счета:
935 "Активы к получению" - активный;
936 "Активы к отправке" - пассивный;
970 "Ценные бумаги и материальные ценности клиентов в доверительном управлении" - активный;
982 "Бланки ценных бумаг и бланки строгой отчетности".
Приведенный перечень балансовых и внебалансовых счетов показывает, какое разнообразие операций со сберегательными сертификатами могут осуществлять коммерческие банки: от операций по их выпуску и погашению, по выкупу собственных сертификатов на рынке до операций по приобретению сертификатов других банков, а также по доверительному управлению сберегательными сертификатами, принадлежащими клиентам. Поскольку отражение в бухгалтерском учете этих операций может стать темой отдельной статьи, остановимся лишь на отражении в учете выпуска банком собственных сберегательных сертификатов. Итак, продажу сберегательных сертификатов банк отражает по дебету корреспондентского счета или счета клиента, если клиент обслуживается в этом же банке, и по кредиту счета 332. Если сберегательные сертификаты продаются с дисконтом, то поскольку по кредиту счета 332 в отличие от учета на предприятиях отражается номинальная стоимость сертификата, то сумма дисконта должна быть отражена по дебету счета 3306 "Неамортизированный дисконт по ценным бумагам собственного долга, эмитированным банком", а сумма премии, если такая предоставляется покупателю, - по кредиту счета 3307 "Неамортизированная премия по ценным бумагам собственного долга, эмитированным банком". Учтенные банком суммы премии и дисконта амортизируются ежемесячно на протяжении периода от даты продажи сертификата до его погашения.
В заключение хотелось бы отметить, что в настоящий момент сберегательные сертификаты пока не приобрели большого распространения, что не лишает их права на дальнейшее развитие и более широкое завоевание рынка финансов в Украине.