Учет "валютно-гривневых" расчетов за газ
ВОПРОС: 1. Каким образом вести учет расчетов за потребленный газ, если его стоимость установлена в долларах США, а уплата осуществляется в гривнях по курсу НБУ на день уплаты? Имеет ли право предприятие отнести накопленные по дебету счета 80 суммы курсовых разниц в состав своих валовых расходов согласно п.п.7.3.6 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий"?
2. Соответствует ли счет за потребленный газ, предъявленный к уплате и содержащий только долларовый эквивалент задолженности, правилам ведения налогового учета? Другими словами, является ли он необходимым и достаточным документом для отражения валовых расходов в сентябре? И на какую дату сделать перерасчет задолженности в гривни согласно курсу НБУ - по среднему курсу сентября, на последний день или каким-то другим образом?
ОТВЕТ: 1. Формирование цен в 1998 году осуществлялось согласно приказу Министерства экономики Украины от 31 октября 1997 года N 121. Расчеты за природный газ производились потребителями газа в гривнях по цене, установленной в долларах США и пересчитанной по официальному курсу Национального банка Украины на день зачисления средств на счет поставщика газа. В связи с таким порядком проведения расчетов у предприятий возникли трудности по поводу их отражения в бухгалтерском учете.
Главным вопросом, который необходимо решить, является вопрос правомерности рассмотрения расчетов за газ как операций с расчетами в иностранной валюте и начисления курсовых разниц на суммы задолженности предприятиям - поставщикам газа. Несмотря на то, что тарифы установлены в долларах США, оплата должна производиться только в национальной валюте Украины, т.е. в гривнях. Поэтому считаем, что в бухгалтерском и налоговом учете задолженность за потребленный газ должна отражаться только в гривнях без начисления курсовых разниц.
Порядок учета расчетов за газ рассмотрим на условном примере.
Предприятие получило счет за газ, потребленный в сентябре 1998 года, содержащий информацию о количестве газа - 4 тыс. м3, цену за 1000 м3 газа 50,55$ США и общую сумму (с НДС) - 202,2$ США (4 х 50,55). Оплата счета осуществлена 03.12.98 г.
Счет, выставленный к уплате, не содержит "гривневого эквивалента" суммы в связи с тем, что его можно будет рассчитать только на дату поступления средств на счет поставщика. Но в бухгалтерском учете отразить сумму задолженности в гривнях необходимо именно в сентябре 1998 года во исполнение требований Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 03.04.93г. N 250 (п. 10 разд.II). Что касается налогового учета, то здесь необходимо обратиться к ст.5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22. 05.97 г. N 283/97-ВР (далее Закон о прибыли): "В валовые расходы налогоплательщика включаются суммы каких-либо расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда...". Если же предприятие в сентябре не отнесет в валовые расходы указанные суммы, то согласно пп.5.2.7 ст.5 Закона о прибыли оно сможет это сделать в одном из последующих налоговых периодов "как суммы расходов, не учтенных в прошедших налоговых периодах в связи с допущением ошибок и выявленных в отчетном налоговом периоде расчете налогового обязательства".
Также необходимо указать, что отнесение сумм расходов в валовые расходы налогоплательщики должны осуществлять на основании соответствующих расчетных, платежных и других документов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения налогового учета.
2. Рассмотрение этих вопросов, рекомендуем начинать с рассмотрения условий договора, который заключает предприятие с предприятием - поставщиком газа. Тем более что для Вашего партнера тоже крайне необходимо определиться с датой перерасчета задолженности в гривни. Во-первых, для своевременного (ежемесячного) отражения в балансе, во-вторых, для выписки налоговой накладной по НДС (с 1 октября 1998 года по первому событию - дате отгрузки газа).
Определившись с датой предварительного перерасчета задолженности (например, по курсу НБУ на последний рабочий день месяца), в договоре необходимо также указать документ, согласно которому осуществляются окончательные расчеты. Это может быть акт сверки, в котором должна найти отражение разница между суммой предварительного перерасчета (суммы начисленной задолженности) и суммой окончательного расчета (уплаченной суммой). Именно эта разница была неправильно отражена Вашим предприятием как курсовая разница на счете 80 "Прибыли и убытки". При наличии оплаты, подписанного сторонами акта сверки и на основании пп.5.2.7 ст.5 Закона о прибыли Вы сможете отнести указанную разницу в состав валовых расходов как не учтенных в прошедших налоговых периодах, и выявленных в отчетном налоговом периоде.
Вернемся к данным примера, приведенного выше, и сделаем необходимые перерасчеты.
Справочно: курс НБУ за 100 долларов США на 30.09.98 г. составлял 340,00 грн., на 03.12.98 г. - 342,70 грн.
Предварительная задолженность за газ за сентябрь, пересчитанная в гривни, составляет:
202,2 $ США х 340 грн. : 100 = 687,48 грн.
Сумма, уплаченная 03.12 98 г. в погашение задолженности, составляет:
202,2 $ США х 342,70 грн. : 100 = 692,94 грн. Разница между суммой предварительного перерасчета (суммой начисленной задолженности) и суммой окончательного расчета) (уплаченной суммой), подтвержденная актом сверки составляет: 692,94 грн. - 687,48 грн. = 5.46 грн. Бухгалтерский и налоговый учет расчетов за газ у предприятия-получателя в 1998 году рассмотрен в таблице.
+--------------------------------------------------------------------------+
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Валовые¦ Валовые¦
¦Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма ¦ доходы ¦ расходы¦
+-------------------------------+-------+--------+-------+--------+--------¦
¦Отражена задолженность за газ в¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦сентябре 1998 года ¦ 20(23)¦ 60(76) ¦ 687,48¦ ¦ 687,48¦
+-------------------------------+-------+--------+-------+--------+--------¦
¦Проведен окончательный расчет ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦за газ 03.12.98 г. ¦ 60(76)¦ 51 ¦ 692,94¦ ¦ 5.46¦
+-------------------------------+-------+--------+-------+--------+--------¦
¦Подписан акт сверки расчетов ¦ 20(23)¦ 60(76) ¦ 5,46 ¦ ¦ ¦
+-------------------------------+-------+--------+-------+--------+--------¦
¦Итого ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 692,94¦
+--------------------------------------------------------------------------+
Также напоминаем, что Кабинетом Министров Украины 18 декабря 1998 года было принято постановление "Об усовершенствовании формирования цен" N 1998. Согласно п.1 этого постановления формирование, установление и применение субъектами предпринимательства свободных цен на территории Украины должно осуществляться исключительно в национальной денежной единице. Долларовый эквивалент может быть применен только в части импортной составляющей структуры цены, которая пересчитывается в гривни по курсу Национального банка по состоянию на 1 декабря 1998 года (3,4270 грн. за 1 $ США). Остаток составляющей части цены (тарифа) пересчитывается по курсу, действовавшему на 1 сентября 1998 г. (2,25 грн. за 1 $ США).