Коментар до телеграми Департаменту платіжних систем НБУ
від 26.01.99р. N 25-111/172-658
Збір до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення є загальнодержавним обов'язковим платежем і має об'єктом оподаткування, згідно зі ст.3 Закону України "Про формування Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення", фактичні витрати платників збору на оплату праці. Тобто законодавцем запроваджено, на відміну від деяких інших законів (наприклад, Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"), які при визначенні об'єкта оподаткування користуються категоріями "отриманих (сплачених) або нарахованих витрат", таку категорію, як "фактичні витрати".
Фактичні витрати можна визначити лише при дійсно виплаченій заробітній платі або при підписанні чека на отримання готівки та ін., тобто з точки зору букви закону нараховані фактичні витрати не обов'язково співпадають (інакше незрозуміло взагалі використання категорії "фактичні витрати", краще було просто вказати "витрати"). Ця невизначеність і зумовила неоднозначність у підході до застосування ставок збору.
Широке тлумачення було обмежено постановою КМ України від 30.03.98 р. N 396 "Про затвердження Порядку зарахування збору до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення" (на яку посилається телеграма), де у п. 2 вказано, що обчислення суми збору до Фонду здійснюється платником одночасно з нарахуванням суми витрат на оплату праці (тобто обсяг податкових зобов'язань визначається вже не в момент фактичної виплати заробітної плати, а в момент нарахування суми витрат на оплату праці) і віднесенням витрат на оплату праці та вказаного збору до валових витрат платника.
Виходячи з цього, у випадку, якщо з якихось причин заробітна плата не нараховувалась і не виплачувалася, а тому не застосовувалася і податкова ставка, розмір збору до Фонду визначатиметься за ставкою, яка діє на момент нарахування і виплати заробітної плати відповідно. Якщо ж збір було нараховано та враховано у складі валових витрат, але заробітну плату не було виплачено, то, як слушно зазначено у телеграмі, згідно з вищевказаним порядком, при фактичній виплаті заробітної плати навіть у період, коли збір до Фонду відмінено, його слід сплачувати у розмірі, нарахованому раніше.
Таке тлумачення законодавства про збір до Фонду зовсім не нове. Свого часу з метою врегулювання питання щодо можливості застосування ставки збору 5% до заробітної плати, нарахованої при ставці 10%, було видано лист ДПА від 12.08.98 р. N 9552/10/15-0417, яким роз'яснювалось, що при виплаті заробітної плати, нарахованої при ставці збору 10%, у період дії 5% ставки застосовувалась ставка збору 10%, тобто розміри нарахованого збору не коригувалися.
Звичайно, немає сенсу доводити, що це тлумачення неоднозначне і викликане перш за все недосконалістю чинного законодавства про збір до Фонду та традицією ДПА читати законодавство у бік поповнення бюджету.