Налог на добавленную стоимость
ВОПРОС: 1. Заверение налоговой накладной - печать или штамп? Как быть, если предприятие-поставщик в налоговой накладной ставит штамп вместо печати, утверждая, что печать находится у головного предприятия, а штамп изготовлен специально для налоговых накладных?
2. В сентябре 1998 года фирма "Макс-Сервис" выполнила работы для предприятия. В оплату стоимости выполненных работ предприятие обязалось отгрузить названной фирме строительные материалы. В декабре 1998 года эта фирма, в связи с нарушением предприятием сроков поставки, потребовала оплатить стоимость выполненных работ денежными средствами, что и было сделано в том же месяце. Как это необходимо было отразить в форме одноразового перерасчета сумм налоговых обязательств и налогового кредита по состоянию на 01.10.98 г. и в декларации по НДС за декабрь 1998 года?
ОТВЕТ: 1. В этом случае важно определить, когда были получены налоговые накладные от поставщика.
Согласно Порядку заполнения налоговой накладной в старой редакции налоговую накладную необходимо было заверять гербовой печатью продавца.
В соответствии с Инструкцией N 643 печать с Государственным гербом Украины должна быть только круглой формы с названием министерства или другого центрального органа государственной исполнительной власти, названием предприятия, учреждения или организации. Поэтому требование Порядка заполнения налоговой накладной в старой редакции выглядело очень странно - у многих предприятий негосударственной формы собственности, естественно, такой печати не было и нет.
Это требование было снято Письмом N 8132, уточняющим порядок ведения учета и выписки налоговых накладных. В этом Письме удостоверение налоговой накладной разрешалось производить обычной печатью или штампом продавца.
Чтобы определиться с тем, что можно назвать обычной печатью или штампом, снова обратимся к Инструкции N 643. Согласно пункту 4.3 названной Инструкции простая печать изготавливается круглой или треугольной формы. О надписях на таких печатях не говорится ничего, однако естественно предположить, что в данном случае там должно быть как минимум название предприятия, учреждения или организации. В пункте 4.5 речь идет и об угловых штампах, на которых обязательно должно содержаться название предприятия, учреждения или организации. Согласно Большому экономическому словарю, изданному Институтом новой экономики в 1998 году, под штампом понимается вид печати обычно прямоугольной формы. В соответствии с пунктом 4.2 Инструкции N 643 на печатях и штампах субъектов предпринимательской деятельности обязательно должен указываться номер свидетельства о государственной регистрации.
Пунктом 15 Положения N 740 определено, что субъект предпринимательской деятельности, в принципе, имеет право изготовить любые печати и штампы без ограничения их общего количества. Единственное, что ему необходимо сделать, - получить разрешение на изготовление печатей и штампов, для чего представить в соответствующий орган внутренних дел копию свидетельства о государственной регистрации, два экземпляра образцов печатей и штампов, которые утверждаются владельцем и дополнительного согласования не требуют. В том же пункте подчеркивается, что на печатях и штампах должен указываться идентификационный код субъекта предпринимательской деятельности юридического лица.
Таким образом, с 01.10.97 г. до 01.10.98 г. налоговую накладную можно было заверять как печатью, так и штампом продавца.
С 1 октября 1998 года налоговая накладная должна быть заверена только печатью плательщика НДС. Эта норма установлена пунктом 18 Указа N 857 и закреплена Порядком заполнения налоговой накладной в новой редакции. Поскольку ничего не сказано о том, какой должна быть печать налогоплательщика, заверяющая налоговые накладные, можно было бы предположить, что на обозримый промежуток времени вопрос решен - важно, чтобы это была именно печать (любая, круглой или треугольной формы, а не штамп). Заметим также, что это должна быть печать именно плательщика НДС, то есть субъекта предпринимательской деятельности, зарегистрированного в качестве плательщика НДС в порядке, установленном пунктом 9 Закона о НДС.
Однако в конце 1998 года появляется Письмо N 14211, затем Письмо N 15736 (направленные, правда, в частные адреса). В этих письмах сформулировано мнение Государственной налоговой администрации Украины, которое может значительно усложнить жизнь многих налогоплательщиков. А именно: в письмах требуется обязательное удостоверение налоговых накладных печатью, образец которой значится в карточке с образцами подписей в банковском учреждении. Это объясняется тем, что согласно Закону о НДС налоговая накладная выполняет одновременно две функции, являясь как отчетным налоговым, так и расчетным документом, а в соответствии с Указом N 857 с 01.10.98 г. изменился порядок начисления налоговых обязательств и налогового кредита - вместо "кассового" метода исчисления НДС "пришел" метод исчисления НДС "по первому событию".
Одновременно напомним, что Порядком заполнения налоговой накладной в новой редакции разрешено составлять налоговые накладные филиалам и другим структурным подразделениям налогоплательщика, не имеющим расчетного счета, но при этом самостоятельно осуществляющим продажу товаров (работ, услуг) и производящим расчеты с поставщиками (потребителями). Для этого налогоплательщик в соответствии с пунктом 2 указанного Порядка должен каждому филиалу и структурному подразделению присвоить отдельный код (номер, шифр), о чем письменно сообщить налоговому органу по месту его регистрации в качестве плательщика НДС. При составлении налоговой накладной филиалом или структурным подразделением налогоплательщика порядковый номер налоговой накладной, согласно пункту 3 этого же Порядка, устанавливается с учетом присвоенного кода (номера, шифра).
С учетом норм Инструкции N 643, Положения N 740, Указа N 857 и Порядка заполнения налоговой накладной в новой редакции можно было бы предположить, что такому филиалу налоговую накладную разрешено заверять любой печатью головного предприятия, разрешение на изготовление которой получено самим головным предприятием или его уполномоченным лицом.
То, что у филиалов или других структурных подразделений налогоплательщика, не имеющих счета в банке, не может быть печати, образец которой значится в карточке с образцами подписей в банковском учреждении, ясно. Такая печать может быть только у головного предприятия.
Почему головное предприятие как зарегистрированный плательщик НДС одновременно с делегированием филиалу или структурному подразделению права выписки налоговых накладных не может передать ему и любую печать (например, специально изготовленную для налоговых накладных, тем более, что образец печати утверждается владельцем и дополнительного согласования не требует), непонятно.
Одно разрешили, другое запретили, а в целом - сдвиг в сторону ужесточения мер, принимаемых в целях лучшей "собираемости" налогов и сборов.
Предприятию, задавшему вопрос, можно посоветовать следующее:
- либо при проверках, проводимых налоговыми органами, ссылаться на Письмо N 8132, в котором налоговую накладную разрешено удостоверять штампом (в случае если налоговая накладная выписана до 01.10.98 г.);
- либо просить поставщика переоформить налоговую накладную, поскольку она не соответствует Порядку заполнения налоговой накладной в новой редакции (в случае если налоговая накладная выписана после 01.10.98 г.).
Если просьбы не будут услышаны, предприятие сможет сохранить свое право на налоговый кредит, обратившись до конца текущего налогового периода с соответствующим заявлением в налоговый орган по своему местонахождению, приложив к заявлению копии товарных чеков или других расчетных документов, удостоверяющих факт приобретения товаров (работ, услуг). Эта норма закреплена как подпунктом 7.2.6 Закона о НДС, так и пунктом 7 Порядка заполнения налоговой накладной в новой редакции.
Что же касается требований, изложенных в Письмах N 14211 и N 15736, то, во-первых, письма направлены в частные адреса, а во-вторых, интересно, каким образом предприятие-покупатель сможет узнать, что образец печати, которой заверена налоговая накладная продавца, значится в карточке с образцами подписей в банковском учреждении?
2. Перерасчет согласно Порядку N 468 (далее - Перерасчет N 2) для бартерных договоров не производился, поскольку порядок налогообложения бартерных (товарообменных) операций после 01.10.98 г. не изменился. Договор ПКП "Укртрейд" с фирмой "Макс-Сервис" на дату проведения этого перерасчета был бартерным, значит, суммы налоговых обязательств и налогового кредита по НДС по данному договору в Перерасчете N 2 вообще не должны были участвовать.
В декабре 1998 года фирма "Макс-Сервис" потребовала изменить.форму оплаты. Если тогда же между ПКП "Укртрейд" и фирмой "Макс-Сервис" было заключено дополнительное соглашение, то на эту дату договор из бартерного превратился в договор купли-продажи. Это значит, что;
1) продавцом (и только!) стала фирма "Макс-Сервис", а покупателем (и только!) - ПКП "Укртрейд";
2) продавец и покупатель правильно произвели Перерасчет N 2, не включив туда суммы налоговых обязательств и налогового кредита по НДС для своего договора: ведь по состоянию на 01.10.98 г. договор был еще бартерным;
3) в декабре 1998 года продавец не делает ничего, поскольку налоговые обязательства на дату отгрузки уже были начислены им в сентябре 1998 года, а валовой доход был увеличен на стоимость предоставленных результатов работ;
4) тогда же покупатель:
- уменьшает валовой доход на сумму, равную стоимости полученных в сентябре 1998 года результатов работ, отражая ее в строке 8.6 приложения "Е" к Декларации о прибыли со знаком "-" (или в строке 23 Декларации о прибыли со знаком "+");
- сторнирует налоговые обязательства по НДС, начисленные на полученные по бартерному договору результаты работ, при этом согласно подпункту 5.6.2 Порядка N 166 заполняет строку 8 Декларации по НДС (и соответственно приложение N 2 к ней), уменьшая налоговые обязательства по полученным результатам работ, указанные в Декларации по НДС за сентябрь 1998 года;
- увеличивает валовые расходы на сумму, равную стоимости полученных результатов работ, отражая ее в строке 23 Декларации о прибыли;
- начисляет сумму налогового кредита по НДС на стоимость полученных результатов работ, при этом согласно подпункту 5.8.1 Порядка N 166 заполняет строку 16 Декларации по НДС (и соответственно приложение N 2) как увеличение налогового кредита по НДС, который не был задекларирован во время закупки товаров (работ, услуг).
Перечень документов, использованных при подготовке данного раздела
1. Закон о НДС - Закон Украины от 03.04.97 г. N 168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость", с изменениями и дополнениями.
2. Указ N 857 - Указ Президента Украины от 07.08.98 г. N 857/98 "О некоторых изменениях в налогообложении", с изменениями и дополнениями.
3. Инструкция N 643 - Инструкция о порядке выдачи разрешений на оформление заказов на изготовление печатей и штампов, утвержденная приказом Министерства внутренних дел Украины от 18.10.93 г. N 643, с изменениями и дополнениями.
4. Порядок, заполнения налоговой накладной в старой редакции - Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Государственной налоговой администрации Украины от 30.05.97 г. N 165.
5. Порядок заполнения налоговой накладной в новой редакции - Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Государственной налоговой администрации Украины от 30.05.97 г. N 165, с изменениями, внесенными приказом Государственной налоговой администрации Украины от 08.10.98 г. N 469.
6. Порядок N 166 - Порядок заполнения и представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом Государственной налоговой администрации Украины от 30.05.97 г. N 166, с изменениями и дополнениями.
7. Порядок N 468 - Порядок проведения одноразового перерасчета сумм налоговых обязательств и налогового кредита по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом Государственной налоговой администрации Украины от 08.10.98 г. N 468.
8. Положение N 740 - Положение о государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности, утвержденное постановлением Кабинета Министров Украины от 25.05.98 г. N 740.
9. Письмо N 8132 - письмо Государственной налоговой администрации Украины от 10.10.97 г. N 16-1321/10-8132 "Об уточнении порядка ведения налогового учета и выписки налоговых накладных"
10. Письмо N 15736 - письмо Государственной налоговой администрации Украины от 30.12.98 г. N 15736/10/16-1220-26.11. Письмо N 14211 - письмо Государственной налоговой администрации Украины от 02.12.98 г. N 14211/10/16-1220-26.