Использование привлеченных средств в хозяйственной деятельности предприятия
При подготовке материала использованы следующие нормативные акты:
- Закон "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97г. N 283;
- Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97г. N 168/97;
- Порядок составления декларации о налоге на прибыль предприятия, утвержден приказом ГНАУ от 21.01.98. N 37;
- Положение НБУ "О кредитовании", утвержденное постановлением Правления НБУ N 246 от 28.09.95 г.;
- Положение о порядке регистрации и получения резидентами кредитов в иностранной валюте от иностранных кредиторов, утвержденное постановлением Правления НБУ от 07.05.97г. N 144;
- Разъяснения Высшего арбитражного суда Украины от 06.10.94г. N 02-5/706.
В нынешней нестабильной экономической ситуации многие предприятия испытывают острую нехватку оборотных средств. Это происходит в следствие низкой платежеспособности населения и предприятий, нестабильного курса гривни по отношению к другим свободно конвертируемым валютам и пр. Поэтому широкое распространение получило использование в хозяйственной деятельности привлеченных средств, одним из видов которых являются кредиты.
Кредит - ссуда в денежной или товарной форме на условиях возвратности и обычно с уплатой процентов. Кредит выражает экономические отношения между кредитором и заемщиком.
Кредитор - один из участников кредитных отношений, выступает как субъект, предоставляющий ссуду.
Заемщик - один из субъектов кредитных отношений, получатель кредита, который гарантирует возврат временно позаимствованной стоимости.
Получение кредита
Коммерческие банки могут предоставлять кредиты всем субъектам хозяйственной деятельности независимо от их отраслевой принадлежности, статуса, формы собственности в случае наличия у них реальных возможностей и правовых форм обеспечения своевременного возврата кредита и уплаты процентов (комиссионных) за пользование кредитом.
Для получения кредита заемщик обращается в банк. Форма обращения может быть в виде письма, ходатайства, заявки, заявления. В документах указывается необходимая сумма кредита, его цель, сроки погашения и формы обеспечения. Если расчетный счет заемщика открыт в другом банке, он предоставляет в банк учредительные документы с указанием юридического адреса, карточку с образцами подписей, заверенную банком и справку банка об остатках средств на счетах и наличия задолженности по ссудам. Заемщик, который получает одноразовый кредит на приобретение товаров или на оплату товарно-материальных ценностей в пределах действующего законодательства по контрактам, договорам, предоставляет в банк копии этих контрактов и договоров и другие документы, которые касаются мероприятия, поступлениями от которого предусматривается погашение кредита.
Заемщик, который обращается в банк с целью получения кредита на сооружение объектов для хранения и переработки сельскохозяйственной продукции, производства товаров народного потребления и пр., предоставляет в банк проект строительства, (реконструкции) предприятия, который соответствует установленным законодательством санитарно - гигиеническим, экологическим и другим нормам, а также выводы экспертов относительно проектно - сметной документации, которые подтверждают соблюдение установленных норм, и другие документы (контракт со строительной организацией, технике - экономическое обоснование, графики выполнения работ), которые необходимы для кредитования.
Заемщик, который получает кредит на затраты, не перекрывающиеся поступлениями на протяжении календарного года, предоставляет прогнозные расчеты необходимости в краткосрочном кредите на год с поквартальной разбивкой.
Коммерческий банк анализирует, изучает деятельность потенциального заемщика, определяет его кредитоспособность, прогнозирует риск невозврата кредита и принимает решение о предоставлении или отказе в предоставлении кредита.
Основными критериями кредитоспособности (кредитоспособность способность заемщика в полном объеме в установленный кредитным договором срок рассчитаться со своими долговыми обязательствами) заемщика являются:
- обеспеченность собственными средствами не менее 50% всех его расходов;
- репутация заемщика (квалификация, способности руководителя, соблюдение деловой этики, договорной, платежной дисциплины);
- оценка выпускаемой продукции, наличие заявки на ее реализацию, характер услуг, которые предоставляются (конкурентоспособность на внутреннем и внешнем рынке, спрос на продукцию, услуги, объемы экспорта);
- экономическая конъюнктура (перспективы развития заемщика, наличие источников средств для капиталовложений) и прочее;
Запрещается предоставление кредитов для:
- покрытия убытков хозяйственной деятельности заемщика;
- формирование и увеличение уставного фонда коммерческих банков и других хозяйственных товариществ.
Размер процентных ставок и порядок их уплаты устанавливаются банком и определяются в кредитном договоре в зависимости от кредитного риска, предоставленного обеспечения, спроса и предложения, которые сложились на кредитном рынке, срока пользования кредитом, учетной ставки и других факторов.
В случае изменения учетной ставки условия договора могут пересматриваться и изменяться только на основании взаимного согласия кредитора и заемщика.
Субъекты хозяйственной деятельности могут использовать такие формы кредита:
- краткосрочные - до 1 года (Краткосрочные кредиты могут предоставляться банками в случае временных финансовых трудностей, которые возникают в связи с затратами производства и обращения, не обеспеченных приходом средств в соответствующем периоде);
- среднесрочные - до 3 лет (Среднесрочные кредиты могут предоставляться для оплаты оборудования, на текущие затраты, на финансирование капитальных вложений);
- долгосрочные - более 3 лет (Долгосрочные кредиты могут предоставляться для формирования основных фондов. Объектами кредитования могут быть капитальные затраты на реконструкцию, модернизацию и расширение уже действующих основных фондов, на новое строительство и пр.).
Срок кредита, а также проценты за его использование (если иное не предусмотрено условиями кредитного договора) рассчитывается с момента получения (зачисления на счет заемщика) до полного погашения кредита и процентов за его использование.
Кредитные отношения регламентируются на основании договоров, которые подписываются кредитором и заемщиком только в письменной форме, которые определяют взаимные обязательства и ответственность сторон и не могут изменяться в одностороннем порядке без согласия обеих из сторон.
Кредиты предоставляются субъектам предпринимательской деятельности в безналичной форме путем перечисления денежных средств на расчетный счет заемщика, а также в наличной форме для расчета со сдатчиками сельскохозяйственной продукции.
Банк осуществляет контроль за соблюдением заемщиком условий кредитного договора, целевым использованием кредита, своевременным и полным его погашением. В случае обнаружения фактов использования кредита не по целевому назначению банк имеет право досрочно разорвать кредитный договор, что является основанием для взыскания всех средств в пределах обязательств заемщика в соответствии с кредитным договором в установленном действующим законодательством порядке.
Кроме того, в кредитных договорах предусматриваются:
- ответственность заемщика за несвоевременный возврат кредита и процентов за его использование и ответственность банка за несвоевременное перечисление валюты кредита в виде взыскания пени, которая устанавливается по соглашению сторон;
- ответственность заемщика за использование не по целевому назначению кредитов за счет полученных от НБУ кредитных ресурсов в виде взыскания с заемщика штрафа в размере не менее 25 процентов от размера использованного не по назначению кредита в установленном действующим законодательством порядке;
- ответственность заемщика за использование не по целевому назначению кредита, предоставленного за счет собственных ресурсов коммерческого банка, в виде взыскания с заемщика штрафа в размере до 25 процентов от размера использованного не по назначению кредита в установленном действующим законодательством порядке.
Коммерческие банки обязаны в каждом случае невозврата кредита и начисленных процентов за пользование кредитом решать вопрос о взыскании задолженности в установленном действующим законодательством порядке, а в случае невозможности взыскания - возбуждать в суде дело о банкротстве.
Существование кредитного риска (вероятность неуплаты заемщиком основного долга и процентов, которые причитаются к уплате за пользование кредитом в сроки, определенные в кредитном договоре), является причиной предоставления обеспечения при предоставлении кредита.
Обеспечением кредита может выступать:
Поручительство или гарантия
Поручительство - договор, согласно которому одно лицо (поручитель) обязывается перед кредитором другого лица (должника) отвечать за исполнение последним своего обязательства. В случае невыполнения обязательства должником ответственным перед кредитором становятся и сам должник, и поручитель, причем, они отвечают солидарно, если иное не предусмотрено договором. Поручитель, исполнивший обязательство должника, имеет право обратного требования к должнику в размере уплаченной поручителем суммы.
Гарантия - поручительство за выполнение каким-либо лицом денежных или других обязательств; в случае невыполнения обязательств гарант несет ответственность.
Гарантом может выступать банк, кредитное учреждение или страховая организация.
Основанием для возложения ответственности за невыполнение заемщиком обязательства по кредитному договору является договор, который заключен между банком (кредитором) и поручителем (гарантом) в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора поручения (гарантии). Одним из доказательств заключения договора гарантии является письменное уведомление банку (письмо,телеграмма,телетайпограмма,телефонограмма) - гаранту о том, что банк принимает от последнего гарантийное письмо. Также можно считать установленными договорные отношения между банком и гарантом, если в договоре банка с заемщиком есть ссылка на направленное банку гарантийное письмо и банк против этого не возразил. Если в кредитном договоре такая ссылка отсутствует, считается, что договорные отношения банка и гаранта не установлены.
В случае невыполнения обязательств заемщик и поручитель несут солидарную ответственность, если иное не предусмотрено договором; что касается гарантии, то действующее законодательство не предусматривает солидарной ответственности должника и гаранта. В соответствии со статьей 191 Гражданского кодекса Украины гарант обязуется перед банком, который предоставил кредит другому лицу, отвечать за выполнение им своих обязательств. Таким образом, гарант несет субсидарную ответственность, и поэтому банк имеет право в претензионно - исковом порядке требовать от гаранта уплаты основной задолженности заемщика и сумм процентной ставки за предоставленный кредит только в случае отсутствия у заемщика денежных средств, необходимых для надлежащего выполнения обязательства.
Залог
Залог - один из основных способов обеспечения исполнения обязательств, представляющий собой комплекс правомочий кредитора в отношении имущества, выделенного должником или представленного для этой цели другим лицом в качестве обеспечения выполнения должником принятых на себя обязательств. Кредитор, как обладатель залогового права на имущество, именуется залогодержателем, а должник, предоставивший в залог вещь, принадлежащую на правах собственности ему самому или другому лицу (разумеется с согласия последнего),- залогодателем. В случае объявления собственника заложенной вещи несостоятельным должником залогодержатель, обратив взыскание на заложенную вещь, получает удовлетворение в обычном, а не в конкурентном порядке (вне очереди). Залог или заклад движимости может осуществляться с физической передачей имущества во владение кредитора, либо без такой передачи.
Страхование
Страхование кредитов - вид страхования, сущность которого заключается в уменьшении или устранении кредитного риска. Объектами страхования кредитов являются: коммерческие кредиты, обязательства и поручительства по кредиту и пр.
Заключая договор страхования, страхователь имеет право предусмотреть в договоре условие о выплате страховой суммы другому лицу, в частности, банку, от которого он получил кредит. При отсутствии этого условия у банка нет правовых оснований требовать от страховщика уплаты сумм невозвращенного заемщиком кредита и процентов, даже в том случае, если между страхователем и страховщиком заключен договор страхования несвоевременной выплаты кредита. Страховщик должен отвечать по договору страхования только в случае отсутствия на счете заемщика кредита достаточных средств для выполнения его обязательства по кредитному договору.
Факт заключения договора страхования может удостоверяться страховым свидетельством (полисом, сертификатом), которые являются формой договора страхования. Действующее законодательство не лишает стороны этого договора права заключить его в другой письменной форме.
Неустойка (пеня)
Платой за предоставленный кредит является процентная ставка. Таким образом, в случае невыполнения заемщиком обязательства по возврату сумм кредита и процентной ставки в определенный договором срок к нему может быть применена имущественная ответственность при условии, что соответствующим договором установлен конкретный размер такой ответственности в виде пени.
Для большей надежности вышеуказанных видов обеспечения кредита может заключаться трехсторонний договор: банк, гарант (поручитель), страховая организация.
Юридические лица - резиденты Украины могут получать кредиты в иностранной валюте от иностранных кредиторов. Указанные кредиты получаются в безналичной форме. При получении резидентами кредитов в иностранной валюте требуется обязательная регистрация Национальным банком Украины путем получения резидентом регистрационного свидетельства.
Резидент - заемщик обязан получить регистрационное свидетельство после подписания кредитного договора, но до фактического получения средств по кредиту.
Для получения регистрационного свидетельства резиденту - заемщику необходимо направить в управление Национального банка Украины письмо уведомление.
При заключении кредитных договоров необходимо иметь в виду, что процентная ставка по указанным договорам не должна превышать показатель максимальной доходности в иностранной валюте по облигациям внешних государственных займов, эммитированных Министерством финансов Украины. В противном случае регистрационное свидетельство не выдается.
Регистрационное свидетельство выдается управлениями Национального банка Украины резиденту - заемщику без права передачи его третьим лицам и служит для оформления только одного кредитного проекта. Оно не может быть основанием для привлечения другого кредита или увеличения суммы кредита или осуществления иных валютных операций.
В случае необходимости внесения изменений и дополнений в кредитный договор (изменение суммы кредита, срока погашения и т. п.) заемщик может обратиться в управление Национального банка Украины с ходатайством относительно внесения соответствующих изменений или дополнений в текст регистрационного свидетельства.
Погашение кредита
Погашение кредита и начисленных по нему процентов осуществляется заемщиком с расчетного счета. Если расчетный счет заемщика открыт в другом банке, погашение долга по кредиту и уплата процентов осуществляются платежным поручением заемщика. В случае невозможности уплаты долга заемщиком он взимается с гаранта (поручителя) в установленном законодательством порядке.
Отсрочка погашения кредита с повышением процентной ставки осуществляется банком в случае возникновения у заемщика временных финансовых осложнений из-за непредвиденных обстоятельств при условии принятия заемщиком соответствующих мер в отношении их устранения. Эта отсрочка должна быть оформлена дополнительным договором между заемщиком и банком.
При уплате процентов нерезиденту, с которым заключено кредитное соглашение, предприятие обязано начислить и уплатить в бюджет налог на репатриацию дохода в размере 15% от суммы начисленных процентов за счет источника выплат (пункт 13.2 Закона "О налогообложении прибыли предприятий").
Бухгалтерский и налоговый учет кредитных операций
Бухгалтерский учет кредитных операций осуществляется с применением следующих счетов:
сч. 90 "Краткосрочные ссуды банка" (отражается задолженность по обязательствам предприятия перед банком по полученным кредитам сроком до 1 года);
сч. 91 "Специальный ссудный счет банка" (отражается задолженность по обязательствам предприятия перед банком по полученным кредитам сроком от 1 года до 3 лет);
сч. 92 "Долгосрочные ссуды банка" (отражается задолженность по обязательствам предприятия перед банком по полученным кредитам сроком более 3 лет);
Все эти счета - пассивные, отражают источники финансирования.
При получении кредитов производится запись по кредиту вышеуказанных счетов, при возврате основной суммы кредита - по дебету.
Сальдо по указанным счетам отражается в пассиве баланса.
Аналитический учет банковских кредитов ведется по видам кредитов, банкам, предоставившим их, срокам погашения. Отдельно учитываются кредиты, не погашенные в срок.
В соответствии с пунктом 7.9.1 Закона "О налогообложении прибыли предприятий" средства или имущество, привлеченные плательщиком налога в связи с получением финансовых кредитов не входят в состав валовых доходов.
При возврате плательщиком налога основной суммы кредита (основная сумма - сумма предоставленного кредита без учета процентов) средства или стоимость имущества, направленного на эти цели, не входят в состав валовых расходов (пункт 7.9.2 Закона).
Затраты, связанные с выплатой или начислением процентов по кредитам, относятся в состав валовых затрат плательщика налога при условии, что такие выплаты и начисления осуществляются в связи с ведением его хозяйственной деятельности.
При формировании суммы валовых затрат необходимо помнить, что суммы, связанные с выплатой или начислением процентов по долговым обязательствам (в том числе по каким - либо кредитам, депозитам или в виде арендной платы), относящиеся в состав валовых расходов в каком-либо налоговом периоде, не должны превышать сумму доходов такого плательщика налога на протяжении отчетного периода, полученного в виде процентов, увеличенную на сумму, которая равна 50% налогооблагаемой прибыли отчетного периода без учета суммы полученных процентов. Сумма превышения подлежит переносу на результаты будущих налоговых периодов. Это ограничение применяется относительно неприбыльных организаций и плательщиков налога, 50 или более процентов уставного фонда которых находится в собственности или управлении (непосредственно или косвенно) лиц, не являющихся резидентами Украины.
Затраты, связанные с начислением (уплатой) процентов по долговым обязательствам в связи с ведением хозяйственной деятельности, отражаются в строке 27 Декларации о прибыли предприятия на основании строк 29.6 - 29 приложения "З".
При определении суммы налоговых обязательств необходимо помнить, что оказание услуг по привлечению, размещению и возврату денежных средств по договорам займа, предоставлению, управлению и переуступке финансовых кредитов не являются объектом налогообложения.
Также не являются объектами налогообложения следующие операции, касающиеся кредитования:
- операции по передаче имущества в залог заимодателю (кредитору) согласно договору займа и возврата имущества залогодателю по истечении действия такого договора (ипотечный кредит - предоставление кредитов под залог недвижимого имущества);
- операции по передаче кредитором, являющимся резидентом, объектов ипотечного кредита в собственность или использование заемщиком;
- операции по денежным выплатам основной суммы и процентов согласно условиям ипотечного кредита.
Числовые примеры получения и погашения кредита
Пример N 1
Исходные данные:
Предприятие заключило кредитное соглашение с банком на получение кредита в сумме 20000 грн. сроком на шесть месяцев.
Процентная ставка - 12% годовых.
За шесть месяцев предприятие должно уплатить 1200 грн. за пользование кредитом (20000 грн. х 12% : 12 мес. х 6 мес.).
Ежемесячная сумма процентов, подлежащих уплате по кредиту составляет 200 грн (1200 грн. : 6 мес.)
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Содержание операции ¦Сумма ¦Отражение в учете¦ Отражение в учете с¦
¦стр ¦ ¦(грн) ¦без применения ¦ применением счетов ¦
¦ ¦ ¦ ¦счетов 18 и 48 ¦ 18 и 48 ¦
+----+------------------------+------+-----------------+--------------------¦
¦ 1 ¦Сумма кредита зачислена ¦20000 ¦ Дт51 Кт90 ¦ Дт51 Кт90 ¦
¦ ¦на расчетный счет пред- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦приятия ¦ ¦ ¦ ¦
+----+------------------------+------+-----------------+--------------------¦
¦ 2 ¦Начислены проценты банку¦ 200 ¦ Дт20,44 Кт76 ¦ Дт20,44 Кт18 ¦
¦ ¦за пользование кредитом ¦ ¦ ¦ Дт18 Кт76 ¦
¦ ¦(за первый месяц) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+------------------------+------+-----------------+--------------------¦
¦ 3 ¦Перечислены начисленные ¦ 200 ¦ Дт76 Кт51 ¦ Дт76 Кт51 ¦
¦ ¦проценты ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ В течение 5-ти последующих месяцев по данной операции производятся записи,¦
¦ аналогичные записям, приведенным в строках 2 и 3 данной таблицы. Таким ¦
¦ образом, сумма, отраженная по дебету счетов 20,44,76,18 и кредиту счетов ¦
¦ 76,51,18 в течение 6-ти месяцев равна 1200 грн. ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 4 ¦Произведен возврат ¦20000 ¦ Дт90 Кт51 ¦ Дт90 Кт51 ¦
¦ ¦основной суммы кредита ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Пример N 2
Для примера использованы данные хозяйственной деятельности предприятия, 60 процентов уставного фонда которого находится в собственности нерезидента.
Исходные данные:
Данные по итогам деятельности отчетного периода:
Общая сумма валового дохода = 1800 грн., в том числе сумма, полученная в виде процентов = 140 грн.; валовой доход без учета процентов = 1800-140= 1660 грн.
Общая сумма валовых затрат = 1750 грн.,в том числе сумма выплаченных и начисленных процентов = 400 грн.,валовые затраты без учета процентов = 1750-400 = 1350 грн.
Разница между суммами скорректированных валового дохода и валовых затрат = 1660-1350 = 310 грн.
Максимальная сумма, связанная с выплатой процентов по долговым обязательствам, которую предприятие имеет право включить в валовые затраты = 140+(1660-1350)х50:100 = 295 грн.
Сравнив полученный результат с суммой затрат, связанных с выплатой и начислением процентов, получаем разницу в сумме 105 грн. (400 грн.- 295 грн.), которая не должна быть включена в состав валовых затрат, а перенесена на результаты будущих налоговых периодов.
Пример N 3
Исходные данные:
Заключено кредитное соглашение с нерезидентом на сумму 6000 долларов США;
Процентная ставка- 10% годовых;
Сумма, подлежащая уплате по истечении 6 месяцев равна: 300 долл. (6000 долл. х 10 : 100) : 12 мес.х 6 мес.).
Сумма, подлежащая уплате в погашение процентов по кредиту, составляет 50 долл. ежемесячно.
Начисление и перечисление процентов по кредиту производится ежемесячно с выплатой налога на репатриацию в размере 15% от суммы начисленных процентов.
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Содержание операции ¦Сумма ¦Отражение в учете¦ Отражение в учете с¦
¦стр ¦ ¦(грн) ¦без применения ¦ применением счетов ¦
¦ ¦ ¦ ¦счетов 18 и 48 ¦ 18 и 48 ¦
+----+------------------------+------+-----------------+--------------------¦
¦ 1 ¦Сумма кредита зачислена ¦6000 ¦ Дт52 Кт90 ¦ Дт52 Кт90 ¦
¦ ¦на валютный счет пред- ¦долл. ¦ ¦ ¦
¦ ¦приятия ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ 2 ¦Начислены проценты за ¦150грн¦ Дт20,40 Кт76 ¦ Дт20,40 Кт18 ¦
¦ ¦кредит за первый месяц ¦(50х ¦ ¦ ¦
¦ ¦(курс-3 грн.за 1 долл.) ¦3грн.)¦ ¦ Дт18 Кт76 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ 3 ¦Начислен налог на репат-¦22,50 ¦ Дт76 Кт68 ¦ Дт76 Кт68 ¦
¦ ¦риацию дохода (50х15%)х ¦грн. ¦ ¦ ¦
¦ ¦3грн.=22,5грн. ¦($7,5)¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ 4 ¦Начислен налог на репат-¦22,50 ¦ Дт68 Кт51 ¦ Дт68 Кт51 ¦
¦ ¦риацию дохода (50х15%)х ¦грн. ¦ ¦ ¦
¦ ¦3грн.=22,5грн. ¦($7,5)¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ 5 ¦Перечислены проценты за ¦127,50¦ Дт76 Кт52 ¦ Дт76 Кт52 ¦
¦ ¦кредит за первый месяц ¦грн. ¦ ¦ ¦
¦ ¦за вычетом налога на ре-¦(42,5 ¦ ¦ ¦
¦ ¦патриацию дохода ¦долл.)¦ ¦ ¦
¦ ¦(50-7,5)х3долл.=127.5грн¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ В течение 5-ти последующих месяцев по данной операции производятся записи,¦
¦ аналогичные записям, приведенным в строках 2,3,4,5 данной таблицы. Таким ¦
¦ образом, сумма, отраженная по дебету счетов 20,44,76,18 и кредиту счетов ¦
¦ 76,51,18 в течение 6-ти месяцев равна 300 долл. ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 6 ¦Произведен возврат ос- ¦6000 ¦ Дт90 Кт52 ¦ Дт90 Кт52 ¦
¦ ¦новной суммы кредита ¦долл. ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Операции, указанные в строках 2,3,4,5 производились в течение одного дня (курс гривни по отношению к доллару не изменялся и составлял 3 грн. за 1 доллар США).