Проблемы расчета 10 % амортизации для уплаты в Госбюджет
ВОПРОС: 1. В марте текущего года предприятия во второй раз сдали в налоговые администрации Расчет сумм амортизационных отчислений, которые подлежат уплате в Государственный бюджет Украины, и во второй раз уплатили указанные в Расчете суммы.
Одни бухгалтеры уже спрашивают, как исправить допущенные ошибки, а другие, сомневаясь в правильности перечисленных сумм амортизационных отчислений, просят совета.
Нам понятны тревоги бухгалтеров, так как с истечением марта заканчивается первый отчетный (налоговый) квартал. Значит, предприятию необходимо представить декларацию о прибыли, в которой следует отразить начисленные в отчетном периоде амортизационные отчисления...
До 1 января 1999 года предприятия начисляли амортизацию основных фондов поквартально. В 1999 году введен новый ежемесячный платеж в виде 10 % амортотчислений. Значит ли это, что теперь амортизация должна начисляться помесячно? На совещании в налоговой инспекции было сказано, что в связи с введением нового ежемесячного налога на амортотчисления предприятия должны перейти на ежемесячное начисление амортизации. Значит ли это, что с 01.01.99 г. предприятия ежемесячно должны рассчитывать балансовые стоимости групп основных фондов по формуле, предусмотренной Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий"?
2. 10% амортизационных отчислений, которые нужно перечислять в бюджет, начисляются от суммы амортизации основных производственных фондов или от общей суммы амортизации предприятия?
3. На предприятии более 12 месяцев нет производственной деятельности, а значит, и основные фонды бездействуют. Согласно Указу Президента Украины от 18.12.98 г. N 1360/98, на такие основные средства амортизация не начисляется, следовательно, нет и налога на амортизацию. Верно ли это?
4. Нужно ли начислять и перечислять 10 % амортизационных отчислении в бюджет на основные средства, которые более 3 лет не используются? Предприятие несет издержки на их содержание (охрана, плата за землю, износ и т. д.).
5. На предприятии согласно приказу директора не начисляется амортизация на производственные основные фонды. Консервация объектов не оформлялась. Возникает ли необходимость в уплате 10 % амортналога?
6. Амортизация, начисляемая предприятием за месяц, относится к составу валовых расходов в полном объеме или за вычетом 10 %, которые перечисляются в бюджет?
7. Отражается ли амортизация (износ) основных непроизводственных фондов предприятия в отчете, который теперь ежемесячно сдается в налоговую инспекцию по 10%-ному амортизационному налогу?
8. Работа зерноуборочных комбайнов носит ярко выраженный сезонный характер - с июля по октябрь. Поэтому уплата 10%-ного платежа сумм амортотчислений в период, когда уборочная техника находится на консервации, усугубляет проблему отсутствия средств в межсезонье: увеличение картотеки, начисление пени и др. Можно ли перенести сроки уплаты этого платежа на период проведения уборочных работ?
9. На счете 04 "Нематериальные активы" числятся лицензии на оптовую и розничную торговлю. Нужно ли начислять 10 % от их ежемесячной амортизации для уплаты в бюджет?
10. Если предприятие в середине квартала (в феврале) приобрело основные фонды групп 2 и 3 на сумму 76 тыс. грн. и в январе бухгалтерскую программу (нематериальный актив) стоимостью 1,3 тыс. грн., то с какого момента следует начислять 10 % амортизационных отчислений для уплаты в бюджет?
11. По решению горисполкома на баланс нашего предприятия безвозмездно переданы тепловые сети. Включается ли их остаточная стоимость в стоимость объектов, подлежащих амортизации, для расчета 10 %-ного амортизационного налога?
ОТВЕТ: 1. Нет, это не так.
В подпункт 8.3.2 Закона о прибыли изменения не вносились. Поэтому предприятия по-прежнему рассчитывают балансовые стоимости групп основных фондов на начало отчетного периода. В пункт 11.1 указанного Закона изменения тоже не вносились, а поэтому в налоговом учете минимальным отчетным периодом по-прежнему является квартал.
Таким образом, для того чтобы рассчитать месячную сумму амортизации, предприятию необходимо определить (как и ранее) ее квартальную величину в соответствии с подпунктами 8.3.1 и 8.3. Закона о прибыли, а затем уже полученный результат разделить на три (месяца). Месячная сумма начисленных амортизационных отчислений по предприятию отражается в графе 4 строки 07 Расчета с расшифровкой ее по видам составляющих (строки 08 - 12).
2. К сожалению, в вопросе не расшифровано, что подразумевается под "общей суммой амортизации предприятия". Если кроме амортизации основных производственных фондов это еще и амортизационные отчисления, которые начисляются на затраты по нематериальным активам и на затраты на разведку и разработку полезных ископаемых, то тогда 10 %, подлежащие перечислению в бюджет, действительно необходимо считать, исходя из "общей суммы амортизации". Если же на балансе предприятия кроме основных производственных фондов имеются и основные непроизводственные фонды, то в расчете амортизации должны участвовать только основные производственные фонды и соответственно 10 % для перечисления в бюджет следует "взять" от суммы амортизации, начисленной по основным производственным фондам предприятия.
3. На балансе нашего предприятия числится 47 автомобилей. Работает всего 10. Остальной автотранспорт согласно приказу по АТП числится на консервации. Нужно ли начислять амортизацию на транспорт, находящийся на консервации?
Указ Президента Украины от 18.12.98 г. N 1360/98 "О некоторых изменениях в налогообложении прибыли предприятий", на который в вопросе ссылается предприятие, отклонен Верховной Радой Украины.
Таким образом, на территории Украины в полном объеме продолжает действовать статья 8 Закона о прибыли. И если затраты по объектам основных производственных фондов не самортизированы, то они продолжают амортизировать. Но если начисляется сумма амортизации, то предприятие обязано начислять 10 % от такой суммы для перечисления в Государственный бюджет Украины.
Чтобы уменьшить сумму перечислений, предприятию следовало (или следует) законсервировать бездействующие объекты. Тогда по объектам основных фондов группы 1 амортизационные отчисления не начислялись бы (пп. 8.4.5 Закона о прибыли). В Расчете в графе 4 по строкам 02 "Стоимость объектов, подлежащих амортизации, группы 1" и 08 "Начислено амортизационных отчислений по группе 1" будет стоять прочерк (или ноль).
Что касается объектов основных фондов групп 2 и 3, то согласно подпункту 8.4.6 Закона о прибыли даже в случае их консервации балансовые стоимости групп не изменятся. Предприятие продолжает начислять амортизацию. Поэтому в Расчете должны быть заполнены строки 03, 04 (стоимости объемов групп 2 и 3, которые подлежат амортизации) и соответственно строки 09, 10 (начисленные амортизационные отчисления по группам 2 и 3).
Таким образом, при наличии на предприятии законсервированных объектов групп 2 и 3 предприятие обязано уплачивать 10 % амортизационных отчислений в государственный бюджет.
4. Для того чтобы ответить на этот вопрос, необходимо вернуться в июнь 1997 года. Почему? Да потому, что Закон о прибыли был введен о действие с 1 июля 1997 года. Именно тогда по состоянию на 01.07.97 г. предприятия формировали балансовые стоимости групп основных фондов для их последующей амортизации.
Согласно пункту 22.8 Закона о прибыли балансовая стоимость основных фондов, которые на основании статьи 8 этого Закона подпадают под определение групп 1, 2 и 3, введенных в эксплуатацию до вступления в силу Закона о прибыли, определялась на уровне их остаточной стоимости по состоянию на 1 июля 1997 года с включением в соответствующую группу основных фондов в целях дальнейшей амортизации.
Поскольку предприятием ставится вопрос об основных средствах, которые более 3 лет не используются, то это значит, что они все были введены в эксплуатацию до 01.07.97 г.
При формировании групп основных фондов в целях начисления амортизации необходимо было учесть тот факт, что объекты не использовались в производственной деятельности предприятия. Но, видимо, это не было учтено. Либо предприятие предполагало возобновить производственную деятельность с использованием простаивающих объектов основных фондов в ближайшем будущем. Поэтому остаточные стоимости указанных объектов были включены в балансовые стоимости основных фондов групп 1, 2 и 3 по состоянию на 01.07.97 г. Думается, именно по этой причине возник вопрос.
Объекты можно законсервировать. Что из этого следует, изложено в ответе на вопрос N 3.
Чтобы "избавиться" от уплаты платежа в размере 10 % амортизационных отчислений по основным фондам групп 2 и 3, их нужно только продать. Но продать не по любой стоимости, а по балансовой! При этом не забыть начислить налоговые обязательства по НДС.
Сразу же возникает вопрос (и это естественно): почему именно по балансовой?
Ответ на него можно найти в подпункте 8.4.4 Закона о прибыли. В случае продажи объектов основных фондов групп 2 и 3 балансовая стоимость группы уменьшается на сумму продажи таких основных фондов (стоимость продукции, работ, услуг, полученных налогоплательщиком в рамках бартерных операций).
Например, на предприятии числится токарный станок, первоначальная стоимость которого равна 2700 грн., износ составил 80 %, или 2160 грн. Предприятие продает этот станок за 540 грн.. кроме того НДС - 108 грн., при этом балансовая стоимость основных фондов группы 3, к которой относится станок, после операции продажи уменьшится на 540 грн., то есть на балансовую стоимость проданного станка.
5. Наше предприятие приостановило хозяйственную деятельность. Имеющиеся на балансе основные средства групп 1, 2, 3 с 01.01.98 г. не эксплуатировались и не консервировались, и амортизация не начисляется. Нужно ли в 1999 году начислять амортизацию и производить с нее 10 % отчислений?
Чтобы ответить на этот вопрос, обратимся к статье 8 Закона о прибыли. Из восьми пунктов, включающих тридцать один подпункт этой статьи, только четыре предоставляют право самому предприятию (т. е. его директору или другому лицу, имеющему такие полномочия) принимать решения, касающиеся объектов основных фондов:
- подпункт 8.3.3 - по поводу применения ежегодной индексации к балансовой стоимости групп основных фондов и нематериальных активов;
- подпункт 8.6.2 - по поводу применения норм ускоренной амортизации основных фондов группы 3:
- подпункт 8.7.1 - по поводу отнесения к валовым расходам каких-либо затрат, связанных с улучшением основных фондов в пределах 5 % совокупной балансовой стоимости групп основных фондов на начало отчетного года;
- подпункт 8.8.1 - по поводу проведения улучшений объектов основных фондов, полученных по договору оперативного лизинга.
Во всех других случаях предприятия должны выполнять нормы, предусмотренные статьей 8 Закона о прибыли.
Подпунктом же 8.1.2 этого Закона определено "амортизации подлежат затраты...".
6. Следует заметить, что амортизация, начисленная согласно статьям 8 и 9 Закона о прибыли, не включается в состав валовых расходов предприятия - она "самостоятельно" уменьшает сумму скорригированного валового дохода отчетного периода при определении налогооблагаемой прибыли. В декларации о прибыли предприятия (далее - Декларация о прибыли) амортизационные отчисления отражаются в строке 34 согласно приложению "М". А в приложение "М" они "попадают" в сумме фактически начисленной по нормам, указанным в пункте 8.6 Закона о прибыли. Понижающие коэффициенты (0,6 и 0,7), предусмотренные ранее, применялись ведь не к начисленной сумме амортизации, а к нормам амортизационных отчислений. Начисленная же сумма амортизации всегда в полном размере отражалась и отражается (по настоящее время) в приложении "М".
Например, сумма амортизационных отчислений за I квартал 1999 года по всем трем группам основных фондов составила 57 тыс. грн., в том числе:
- в январе - 19 тыс. грн.;
- феврале - 19 тыс. грн.;
- марте - 19 тыс. грн.
Сумма амортизации нематериальных активов составила 11,2 тыс. грн., в том числе за:
- январь - 1,2 тыс. грн.;
- февраль - 5 тыс. грн.;
- март - 5 тыс. грн.
Перечислению в бюджет ежемесячно подлежит 10 % амортизационных отчислений, а именно: в
- январе - 2,02 тыс. грн. [(19 + 1,2) х 10 %],
- феврале - 2,4 тыс. грн. [(19 + 5) х 10 %]:
- марте - 2,4 тыс. грн. [(19+5) х 10%].
Всего за I квартал - 6,82 тыс. грн.
В приложении "М" по строке 34.6 будут отражены амортизационные отчисления в размере 68,2 тыс. грн., которые "перейдут" в строку 34 Декларации о прибыли в целях "участия" в расчете квартальной суммы налога на прибыль по предприятию. Как видим, 10 % суммы амортизационных отчислений, которые подлежат уплате в Государственный бюджет Украины (6,86 тыс. грн.), не уменьшают общий размер амортизации при его отражении в налоговом учете предприятия.
7. Если амортизация на непроизводственные фонды начисляется за счет прибыли, то необходимо ли из них перечислять 10 % в бюджет?
Нет, не отражается.
Не отражается потому, что согласно подпункту 8.1.4 Закона о прибыли расходы на приобретение (а также ремонт, реконструкцию и другие улучшения) непроизводственных фондов не подлежат амортизации. Непроизводственные фонды учитываются в бухгалтерском учете, который ведется отдельно от налогового и не влияет на налоговые обязательства налогоплательщика. В бухгалтерском учете по таким объектам отражается износ. В Расчет же "попадает" только стоимость объектов, подлежащих амортизации.
8. К сожалению, нельзя.
Зерноуборочные комбайны относятся к основным фондам группы 3. Поэтому даже если уборочная техника находится на консервации, предприятие продолжает начислять амортизационные отчисления на балансовую стоимость группы 3, которая (согласно пп. 8.4.6 Закона о прибыли) не изменяется при консервации таких объектов.
А поскольку начисляются амортизационные отчисления, то согласно пункту 22.23 Закона о прибыли и пункту 2.5 Закона Украины от 31.12.98 г. "О Государственном бюджете Украины на 1999 год" предприятие обязано перечислять 10 % от начисленной суммы амортизации в бюджет.
Согласно пункту 1 Постановления N 85 все предприятия, которые подпадают под действие Закона о прибыли, обязаны перечислять указанный платеж ежемесячно до 20 числа месяца, следующего за отчетным.
Кроме того, все такие предприятия должны до 20 числа месяца, следующего за отчетным, представлять в налоговые службы Расчет по форме, установленной Государственной налоговой администрацией Украины.
Примечание. Поскольку Высший арбитражный суд Украины своим решением от 12.03.99 г. признал недействительным и не соответствующим действующему законодательству Постановление N 85, то на сегодняшний день у налогоплательщиков нового платежа отсутствует порядок его уплаты.
9. Нет, не нужно, но...
Дело в том, что затраты по приобретенным лицензиям не должны амортизировать. Согласно подпункту 5.4.7 Закона о прибыли такие затраты включаются в состав валовых расходов предприятия и том отчетном периоде, в котором они произведены. То есть Закон о прибыли "не признает" лицензии одним из видов нематериальных активов. Предприятие наказало само себя, амортизируя стоимость лицензий. И накажет еще раз, если немедленно не исправит ошибку. Показывая лицензии в составе нематериальных активов, подлежащих амортизации, их стоимость действительно нужно включать в строку 05 Расчета. А если так, то платить 10 % от начисленной суммы месячной амортизации придется. Поэтому необходимо недоамортизированный остаток стоимости лицензий отнести к составу валовых расходов, отразив такую сумму и строке 23 Декларации о прибыли.
В бухгалтерском учете затраты на приобретение лицензий следует списывать в дебет счета 44 "Издержки обращения" в корреспонденции со счетами 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Но поскольку у предприятия лицензии числятся на счете 04 "Нематериальные активы", то оставшуюся стоимость можно отнести на издержки обращения (счет 44) с одновременным доначислением суммы износа по дебету счета 44 и кредиту счета 02 "Износ (амортизация) имущества" субсчет 5 "Износ нематериальных активов".
Тогда по кредиту счета 02 будет отражен 100 %-ный износ лицензий. По истечении срока действия лицензии предприятие снимет ее с баланса бухгалтерской проводкой по дебету счета 02/5 и кредиту счета 04.
10. Предприятие уже начислило амортизацию основных фондов за 1 квартал, исходя из балансовых стоимостей групп по состоянию на 01.01.99 г. и норм амортизации, приведенных в пункте 8.6 Закона о прибыли.
То, что приобретено в течение квартала, увеличит балансовые стоимости групп основных фондов только по состоянию на 01.04.99 г., соответственно амортизировать такие затраты начнут во II квартале.
Что касается бухгалтерской программы, то амортизировать она будет в соответствии с подпунктом 8.3.9 Закона о прибыли: равными частями исходя из первоначальной стоимости и срока полезного действия.
Для этого предприятие рассчитывает месячную норму амортизации. Например, если срок службы программы - 2 года, то месячная норма амортизации составит 54 грн. (1 300 грн. : 2 года : 12 мес.), то есть в феврале с этой суммы уже следовало исчислить и уплатить в бюджет 5,4 грн. (54 грн. х 10 %).
11. Нет, не включается.
Согласно подпункту 8.1.2 Закона о прибыли амортизации подлежат "затраты на...". В данном случае у предприятия таковые отсутствовали, так как имущество получено безвозмездно.
Но если объект не подлежит амортизации, то его балансовая стоимость не может быть включена в Расчет. Поэтому по тепловым сетям необходимо отражать только износ в бухгалтерском учете.
Следует заметить, что если предприятие производит ремонт безвозмездно полученных объектов основных фондов или другие улучшения по ним, которые списываются в дебет счета 01 "Основные средства", то такие затраты уже должны включаться в балансовые стоимости соответствующих групп основных средств для начисления амортизации. А если так, то с начисленной амортизации по таким затратам следует уплачивать 10 % бюджет.
Перечень документов
1. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г., с изменениями и дополнениями.
2. Постановление N 85 - постановление Кабинета Министров Украины от 26.01.99.г. N 85 "О порядке зачисления в Государственный бюджет Украины на 1999 год части амортизационных отчислений".
3. Расчет - Расчет суммы амортизационных отчислений, подлежащих уплате в Государсвенный бюджет Украины в 1999 г., утвержденный приказом Государственной налоговой администрации Украины от 12.02.99 году N 87.