Заготовка дикорастущих растений, ягод, грибов:вопросы учета и налогообложения
Закупка продукции у населения: кто платит подоходный налог
ВОПРОС: 1. Дочернее предприятие занимается заготовкой дикорастущих растений, ягод, грибов. Заготовку производят наши заготовители за наличный расчет от населения (граждан Украины) по закупочным ведомостям на территориях пяти областей в горных и лесистых местностях, где жители, в основном, еще не имеют идентификационных кодов. В связи с этим возникает ряд вопросов. Обязано ли наше предприятие по мере закупки продукции перечислять из своих средств подоходный налог в бюджет за население в размере 20% от закупочной стоимости продукции?
2. Должны ли мы подавать форму N 2 в налоговые органы на каждое физическое лицо, у которого произведена одноразовая покупка продукции?
3. Нужно ли с введением формы N 8ДР указывать доход каждого физического лица (а их несколько десятков тысяч человек) от одноразовой продажи продукции мелкими партиями?
4. Может ли наше предприятие для решения этого вопроса пользоваться п.4 Изменений и дополнений к Инструкции о подоходном налоге с граждан, утвержденной приказом Государственной налоговой администрации Украины от 25 декабря 1998 года N 650 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 5 февраля 1999 года под N 72/3365?
ОТВЕТ: 1. Ваш вопрос задан недостаточно точно. Из него не совсем ясно, у кого предприятие производит закупку указанной продукции. Это могут быть как лица с постоянным, так и с непостоянным местом жительства в Украине, субъекты предпринимательской деятельности и лица, не являющиеся таковыми.
Рассмотрим три варианта ответов, которые возможны в Вашем случае.
Однако прежде чем приступить к ответу на Ваш вопрос, необходимо отметить, что дикорастущие растения, грибы, ягоды относятся к растениям, т.к. согласно ст.3 Закона Украины "О растительном мире" от 09.04.99 г. N 591-XIV растения - это совокупность всех видов растений, грибов, а также созданных ими групп на определенных территориях.
1 вариант
Так, если продукция растениеводства выращена гражданами с постоянным местом жительства в Украине в личном подсобном хозяйстве, на приусадебном, дачном или садовом участке, то суммы доходов от ее продажи не включаются в совокупный налогооблагаемый доход согласно пп."е" п.1 ст.5 Декрета КМУ "О подоходном налоге с граждан" от 26.12.92 г. N 13 - 92, с изменениями и дополнениями (далее - Декрет). Однако хотелось бы обратить внимание читателей на то, что льгота по подоходному налогу с граждан, оговоренная в пп."е" п.1 ст.5 Декрета, ограничена в абз.3 п.5.7 Инструкции "О подоходном налоге с граждан" словами "непосредственно по месту ее выращивания (производства)". Т.е. в Инструкции предусмотрена возможность не взимать подоходный налог только при покупке указанной продукции у граждан с постоянным местом жительства в Украине непосредственно по месту ее выращивания (производства).
Нелишним будет также отметить тот факт, что в письме ГГНИ Украины от 04.12.95 г. N 10-214/10-5773 говорится о том, что подоходный налог с таких граждан не удерживается только в случае подтверждения ими происхождения указанной продукции справкой местного совета народных депутатов. Данное требование прямо не оговорено ни в Декрете, ни в Инструкции. Однако все же хочется посоветовать предприятиям по возможности следовать ему, чтобы иметь прямое доказательство того, что продукция растениеводства выращена гражданами непосредственно в личном подсобном хозяйстве, на приусадебном, дачном или садовом участке.
В таком случае при выполнении вышеуказанных требований предприятие не имеет право удерживать подоходный налог с этих граждан.
2 вариант
Если же продукция растениеводства, сдаваемая гражданами с постоянным местом жительства в Украине, собрана не в личном подсобном хозяйстве, на приусадебном, дачном или садовом участке или же закуплена у граждан с непостоянным местом жительства в Украине, то льготы по подоходному налогу согласно законодательству не предусмотрены. А предприятия, производящие выплаты населению за счет сдачи ими дикорастущих растений, грибов, ягод, обязаны в таком случае начислить и, соответственно, удержать с этих граждан и перечислить в бюджет суммы подоходного налога (ст.12 Декрета). Размер подоходного налога должен исчисляться по ставке 20% от суммы таких выплат (ст.7 п.3 Декрета). Механизм удержания подоходного налога также определен Декретом.
В таком случае при закупке продукции предприятие выплачивает населению суммы доходов за минусом подходного налога.
3 вариант
При выплате доходов подоходный налог не удерживается с физических лиц субъектов предпринимательской деятельности в случае предоставления последними предприятию документов (оригинала свидетельства о государственной регистрации и платежного уведомления (или патента налоговой инспекции), подтверждающие уплату авансовых платежей налога), предусмотренных п.12 Инструкции "О подоходном налоге с граждан", с изменениями и дополнениями, утвержденной приказом ГГНИ Украины от 21.04.93 г. N 12 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины от 09.06.93 г. под N 64 (далее - Инструкция).
При непредоставлении вышеуказанных документов с физического лица субъекта предпринимательской деятельности налог начисляется, удерживается и перечисляется предприятием в бюджет в общепринятом порядке (п.12 Инструкции).
Теперь несколько слов относительно возможности уплаты предприятием налога за население. Согласно Декрету и Инструкции в случае возникновения доходов у граждан, подлежащих налогообложению, предприятие обязано только начислить, удержать и перечислить в бюджет суммы этого налога, плательщиком же налога является получатель доходов.
Поэтому категорически запрещается предприятиям платить налоги с доходов граждан за счет своих средств, кроме коллективных сельскохозяйственных предприятий (ст.10 Декрета). Должностные лица, виновные в нарушении данного требования, должны привлекаться к административной ответственности (подробно этот вопрос рассмотрен далее).
Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет вышеуказанных вариантов на конкретных условно-числовых примерах.
+---------------------------------------------------------------------------+
¦Содержание операции ¦Бухгалтерский учет¦ Налоговый¦ Бухгалтерский учет¦
¦ ¦ без применения ¦ учет ¦ с применением ¦
¦ ¦ счетов 18 и 48 ¦ ¦ счетов 18 и 48 ¦
¦ +------------------+----------+-------------------¦
¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦Сумма,¦ ВД¦ ВР ¦ Дт ¦ Кт ¦Сумма, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ грн. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ грн. ¦
+-------------------------------------------------------+-------------------¦
¦ Первый вариант ¦ ¦
+-------------------------------------------------------+-------------------¦
¦Выдача денег подотчет- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ному лицу для закупки им ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦у населения продукции ¦ 71 ¦ 50 ¦ 1200 ¦ ¦ ¦ 71 ¦ 50 ¦ 1200 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦Сдача приобретенной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦закупщиками у населения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 18 ¦ 71 ¦ 1200 ¦
¦продукции предприятию ¦05,41¦ 71 ¦ 1200 ¦ ¦ 1200¦ 05,41¦ 18 ¦ 1200 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Второй вариант ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦Выдача денег подотчетному¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦лицу для закупки у насе- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ления продукции ¦ 71 ¦ 50 ¦ 1000 ¦ ¦ ¦ 71 ¦ 50 ¦ 1000 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦Сдача приобретенной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦закупщиками у населения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 18 ¦ 71 ¦ 1200 ¦
¦продукции предприятию ¦05,41¦ 71 ¦ 1200 ¦ ¦ 1200¦ 05,41¦ 18 ¦ 1200 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦Начисление удержанного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ранее при приобретении ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦продукции подоходного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налога ¦ 71 ¦ 68 ¦ 200 ¦ ¦ ¦ 71 ¦ 68 ¦ 200 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Третий вариант ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦1. Если физическое лицо - субъект предпринимательской деятельности ¦
¦предоставило предприятию (закупщику при покупке продукции) все оговоренные ¦
¦законодательством документы, то бухгалтерский и налоговый учет ¦
¦осуществляется аналогично порядку, предусмотренному в первом варианте. ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦2. Если физическое лицо - субъект предпринимательской деятельности не ¦
¦предоставило предприятию (закупщику при покупке продукции) все оговоренные ¦
¦законодательством документы, то бухгалтерский и налоговый учет ¦
¦осуществляется аналогично порядку, предусмотренному во втором варианте. ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
2. Ст.12 Декрета и п.12 Инструкции предусмотрено, что предприятия, выплачивающие доходы гражданам, обязаны не позднее чем через 30 дней после каждого такого случая отсылать в налоговые инспекции по месту проживания таких граждан справку по форме N 2.
Согласно п.5.7 Инструкции не отсылается налоговым инспекциям справка по форме N 2 только в случае покупки у граждан с постоянным местом жительства в Украине продукции растениеводства, выращенной в личном подсобном хозяйстве, на приусадебном, дачном или садовом участке заготовительными предприятиями, непосредственно в месте ее выращивании (производства).
Во всех остальных случаях при выплате указанных доходов справка по форме N 2 отсылается в налоговые инспекции независимо от того, удерживается подоходный налог или нет.
Исключение составляют лишь граждане, не имеющие постоянного места жительства в Украине, так как ни в разделе V ст.15 Декрета, ни в разделеV ст.15 Инструкции прямо не предусмотрена обязательность предоставления такой справки в налоговые инспекции.
3. Согласно пп.2.6.12 п.2.6 Порядка заполнения и предоставления юридическими лицами всех форм собственности и физическими лицами субъектами предпринимательской деятельности справки ф. N 8-ДР, утвержденного приказом ГНА Украины от 30.12.97 г. N 473 и зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 15.03.99 г. под N 163/3456, в редакции приказа ГНА Украины от 06.01.99 г. N 10 (далее - Порядок) предусмотрено, что в графу 3 "Сумма выплаченного дохода" справки ф. N 8ДР относятся доходы, полученные как по основному, так и не основному месту работы, а также другие доходы. При этом, если в соответствии с законодательством подоходный налог с доходов не удерживается или не удерживается у источников выплаты, то в графе 4 "Сумма удержанного подоходного налога" справки ф. N 8ДР проставляется цифра "0".
Поэтому независимо от суммы выплат, места проживания, продолжительности сделки, количества человек и прочих факторов предприятие обязано направить в налоговую инспекцию справку ф. N 8ДР, содержащую информацию о лицах, получивших доход, согласно Порядку.
4. В пункте 4 Инструкции "О внесении изменений и дополнений в Инструкцию "О подоходном налоге с граждан", утвержденной приказом ГНА Украины от 25.12.98 г. N 650 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 05.02.99 г. под N 72/3365(далее - Изменения), сказано о том, что не производится удержание налога и не отсылается в налоговые инспекции справка по ф. N 2 в случаях покупки предприятиями продукции растениеводства у граждан с постоянным местом жительства в Украине, которые вырастили ее в личном подсобном хозяйстве, на приусадебном, дачном или садовом участке, непосредственно в месте ее выращивания (производства).
Таким образом, п.4 Изменений можно применить к Вашему предприятию только при исполнении вышеуказанных требований, т.е. в случаях покупки им продукции растениеводства у граждан с постоянным местом жительства в Украине, которые вырастили ее в личном подсобном хозяйстве, на приусадебном, дачном или садовом участке, непосредственно в месте ее выращивания.
Также данный пункт предоставляет информацию относительно оформления договоров в виде двухсторонних закупочных актов или ведомостей, при составлении которых необходимо помимо прочих реквизитов идентификационный номер лица (причем дополнительно оговаривается, что при его отсутствии можно использовать паспортные данные продавца).
Идентификационный код - каждому
Учитывая то, что Ваше предприятие постоянно сталкивается с проблемой отсутствия у населения идентификационных номеров, остановимся на этом моменте более подробно.
В соответствии со ст.5 Закона Украины "О государственном реестре физических лиц - плательщиков налогов и других обязательных платежей" от 22.12.94 г. под N 320/94-ВР, введенного в действие постановлением Верховной Рады Украины от 22.12.94 г. N 321/94- ВР (далее - Закон N 320) каждое лицо (независимо от того, постоянно или непостоянно оно проживает на территории Украины), имеющее объекты налогообложения или уплачивающее обязательные платежи, обязано зарегистрироваться в Государственном реестре физических лиц и получить идентификационный код. А п.7 постановления КМУ от 06.11.97 г. N 1232 установлено, что первичные отчетные и учетные документы, которые содержат информацию об объектах налогообложения физических лиц или об уплате налогов и сборов, контролируемых государственными налоговыми администрациями, должны иметь начиная с 01.01.98 г. идентификационные коды Государственного реестра физических лиц.
Кроме того, в пп.2.6.16 Порядка четко сказано о том, что при сдаче справки ф. N 8ДР необходимо заполнять гр.2 "Идентификационный номер", поэтому если местная налоговая инспекция откажется принимать отчеты, заполненные с паспортными данными вместо идентификационных кодов, то закон будет на ее стороне.
В результате всего этого получается, что при заполнении учетных и отчетных документов предприятие обязано руководствоваться действующим законодательством, где четко сказано, что каждое лицо, имеющее объекты налогообложения, обязано получить идентификационный номер.
Предприятие, выплачивающее доходы физическим лицам, обязано в течение месячного срока предоставить в налоговую инспекцию ведомости, которые включают все данные, необходимые ей для присвоения идентификационных кодов (абз.5 ст.5 Закона N 320). Далее налоговая инспекция на основании таких ведомостей присваивает коды.
Если же предприятия не подают или несвоевременно подают в налоговую инспекцию вышеуказанную информацию, то они нарушают ст.5 Закона N 320, за что их должностные лица могут быть привлечены к ответственности в соответствии с действующим законодательством (ст.11 Закона N 320).
Хотелось бы отметить, что физические лица - плательщики налогов и других обязательных платежей также обязаны зарегистрироваться в Государственном реестре с момента появления у них объекта налогообложения и уплаты платежей. За непредоставление информации для регистрации в реестре такие физические лица могут быть также привлечены к ответственности в соответствии с действующим законодательством (ст.11 Закона N 320/94-ВР).
Исходя из вышесказанного, получается, что законодательно предусмотрена обоюдная ответственность за получение идентификационного кода как у того, кто выплачивает доходы, так и у того, кто их получает.
Об ответственности за нарушения, связанные с подоходным налогом
Теперь несколько слов об ответственности предприятия и его должностных лиц за нарушение действующего законодательства.
В соответствии с п.21.6 Инструкции предусмотрено, что за несвоевременную уплату подходного налога (в том числе не удержанного у источника уплаты или удержанного не полностью) с предприятия взимается, кроме суммы недоимки, еще и пеня (порядок расчета пени более подробно рассмотрен в п.21.6 Инструкции).
Должностные лица предприятий, виновные в неудержании, неперечислении в бюджет сумм подоходного налога или его перечислении за счет средств предприятия, неуведомлении или несвоевременном уведомлении налоговой инспекции по установленной форме о доходах граждан (в том числе справка ф. N 2 и N 8ДР), привлекаются налоговыми органами к административной ответственности в виде штрафа в размере 3 необлагаемых минимума доходов граждан (за те же действия, совершенные лицом, которое в течение года уже притягивалось к административной ответственности, за одно из вышеперечисленных нарушений, - в размере 5 необлагаемых минимумов доходов граждан) в соответствии с п.11 ст.11 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" от 04.12.90 г. N 509-XII, с изменениями и дополнениями.