Бухгалтерский учет формирования расходов производства и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)
Общие основы построения учета формирования расходов на производство продукции (работ, услуг)
Учет расходов на производство продукции (работ, услуг) осуществляется на основании Типовых положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг), утвержденных постановлениями Кабинета Министров Украины:
- от 09.02.96 г. N 186 (строительно-монтажные работы);
- от 18.03.96 г. N 334 (торговая деятельность);
- от 23.04.96 г. N 452 (сельскохозяйственные предприятия);
- от 26.04.96 г. N 473 (промышленность) и "Инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости работ (услуг) на предприятиях и организациях жилищно-коммунального хозяйства" от 31.03.97 г. N 24, а также на основании Законов Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР и "О внесении изменений и дополнений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее Закон о прибыли).
В Законе о прибыли, который вступил в силу с 01.07.97 г., не предусмотрена статья, которая бы регулировала расходы себестоимости продукции (работ, услуг). Но в этом документе появился новый термин "валовые расходы", который по своему содержанию не соответствует расходам на производство продукции (работ, услуг).
Расходы производства - это потребленные в процессе производства средства производства, которые воплощают в себе выполненную работу (сырье, материалы, амортизацию основных средств, труд работников, занятых в процессе производства (настоящем)), с соответствующими на него начислениями и др.
Группирование расходов производства продукции (работ, услуг)
1. По видам расходов:
- Расходы по экономическим элементам
- Расходы по статьям калькуляции
2. По месту возникновения расходов на производство продукции:
- По цехам
- По участкам
- По службам и другим структурным подразделениям производства:
3. По видам продукции:
- Расходы на изделия
- Группы однородных изделий
- Типовые образцы изделий
- Валовая, товарная, реализованная продукция и т.п.
4. По способу перенесения стоимости на продукцию:
- Расходы прямые
- Расходы косвенные
5. По степени влияния объема производства на уровень расходов:
- Расходы условно-постоянные
- Расходы условно-переменные
6. По календарному периоду:
- Расходы текущие
- Расходы одноразовые
Валовые расходы (согласно ст.5 Закона о прибыли) - это сумма каких-либо расходов налогоплательщика в денежной, материальной или нематериальной формах, осуществляемых как компенсация стоимости товаров (работ, услуг), которые приобретаются (производятся) таким налогоплательщиком для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности.
Себестоимость промышленной продукции (работ, услуг) согласно Типовому положению от 26.04.96 г. N 473 - это выраженные в денежной форме текущие расходы предприятия на ее производство и сбыт. Расходы на производство создают производственную (заводскую) себестоимость, а расходы на производство и сбыт - полную себестоимость промышленной продукции.
Себестоимость товарной продукции (реализованной продукции) характеризуют расходы на производство и сбыт в течение всего цикла.
Перечень расходов, включаемых в себестоимость продукции, был определен статьей 9 Закона Украины от 28.12.94 г. N 334/94-ВР (далее - Закон N 334). Но в этом вопросе есть значительные трудности в практической деятельности, то есть практики должны пользоваться ранее принятыми инструкциями по структуре производственных расходов (письмо Министерства экономики Украины от 15.10.97 г. N 27-23/142), но с учетом норм амортизации, предусмотренных Законом о прибыли.
Целью учета себестоимости продукции является своевременное, полное и достоверное определение фактических расходов, связанных с производством и сбытом продукции, а также контроль за использованием материальных, трудовых и денежных ресурсов.
Данные учета расходов на производство продукции используются для определения результатов деятельности структурных подразделений и предприятия в целом, фактической эффективности организационно-технических мероприятий, направленных на развитие и усовершенствование производства, планово-экономических и аналитических расчетов.
В зависимости от характера и назначения выполняемых процессов производство делится на: основное (счет 20), вспомогательные (счет 23) и обслуживающие производства и хозяйства (счет 29).
Группирование и учет расходов по экономическим элементам
В соответствии с Типовым положением по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг), утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 26.04.96 г. N 473, расходы, которые включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), группируются по следующим элементам:
1. Материальные расходы.
2. Расходы на оплату труда.
3. Отчисления на социальные мероприятия.
4. Амортизация основных средств и нематериальных активов.
5. Другие расходы.
Это группирование является идентичным для всей промышленности.
Группирование расходов по экономическим элементам
1. Материальные расходы:
- Сырье и материалы (купленные)
- Комплектующие изделия и полуфабрикаты
- Работы и услуги производственного характера
- Природное сырье (геологоразведка, минеральное сырье)
- Топливо и энергия
- Тара
- Возвратные отходы
2. Расходы на оплату труда:
- Основная заработная плата
- Дополнительная заработная плата
- Другие стимулирующие и компенсационные выплаты
3. Отчисления на социальные мероприятия:
- Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование, а также на дополнительное пенсионное страхование
- Сбор в Фонд социального страхования, включая отчисления на обязательное медицинское страхование
- Сбор на обязательное социальное страхование на случай безработицы
4. Амортизация основных средств и нематериальных активов:
Амортизации подлежат:
- Приобретенные основные средства и нематериальные активы для собственного производственного использования, в т.ч. расходы на приобретение племенных животных и приобретение, закладку и выращивание многолетних насаждений до начала плодоношения
- Самостоятельное изготовление основных средств для собственных производственных нужд
- Проведение всех видов ремонта, реконструкции, модернизации и других видов улучшений основных средств
- Улучшение качества земель, не связанных со строительством
5. Другие расходы:
- Расходы, связанные с управлением производством
- Расходы на перевозку работников к месту работы и обратно
- Расходы, связанные с выполнением работ вахтовым методом
- Платежи по обязательному страхованию имущества
- Расходы на оплату процентов по финансовым кредитам
- Расходы, связанные с оплатой услуг коммерческих банков
- Расходы на изготовление и приобретение бланков ценных бумаг
- Расходы на гарантийный ремонт и обслуживание
- Расходы на реализацию продукции
- Налоги, сборы и другие обязательные платежи (за исключением предусмотренных пп.3.1.2 п.3.1 ст.3 Закона N 334)
- Другие расходы (расходы на обнародование годового отчета, убытки в результате технически выпущенного брака и т.п.)
Материальные расходы занимают наибольший удельный вес относительно всех расходам.
Стоимость материальных ресурсов включается в состав расходов на производство согласно нормам расходов в соответствии с ГОСТами, ОСТами, техническими условиями.
Из расходов на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, вычитается стоимость возвратных отходов.
Возвратные отходы - это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, созданных в процессе производства продукции (работ, услуг), которые утратили полностью или частично потребительские качества начального ресурса и в связи с этим используются с повышенными расходами продукции или совсем не используются по прямому назначению.
К возвратным отходам не относятся:
- остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха, подразделения как полноценный материал для производства других видов продукции (работ, услуг);
- сопутствующая продукция, получаемая одновременно с целевым (основным) продуктом в едином технологическом процессе, которая соответствует по качеству установленным стандартам или техническим условиям и назначается для дальнейшей переработки или отпуска на сторону.
Перечень сопутствующей продукции в отдельных отраслях промышленности приведен в приложении 9 Типового положения N 473. Например, в металлургической промышленности - доменные шлаки для изготовления цемента; в сахарной промышленности - мелясь для изготовления спирта лимонной кислоты, жом на корм животным и др.
Сопутствующая продукция, предназначенная для дальнейшей переработки, отражается как движение полуфабрикатов в производстве.
В таблице 1 приведена корреспонденция счетов основных операций по расходам на производство.
Таблица 1
Корреспонденция счетов основных операций по расходам на производство
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ ¦ ¦ ¦
¦п/п¦ Содержание хозяйственной операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 1 ¦Расходы материальных ценностей, списанные на ¦20,21,23,¦05,06,08,¦
¦ ¦производство продукции и предоставление услуг ¦24,25,26,¦12 и др. ¦
¦ ¦ ¦29,31 ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 2 ¦Расходы вспомогательных цехов, включенные в ¦ ¦ ¦
¦ ¦расходы основного производства ¦ 20 ¦ 23 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 3 ¦Общепроизводственные расходы, включенные в ¦ 20,23 ¦ 25 ¦
¦ ¦расходы основного производства, вспомогательного ¦ ¦ ¦
¦ ¦производства ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 4 ¦Общехозяйственные расходы, включенные в расходы ¦ 20,23 ¦ 26 ¦
¦ ¦основного производства, вспомогательного ¦ ¦ ¦
¦ ¦производства ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 5 ¦Акцептные счета поставщиков за электроэнергию, за ¦ 20,23 ¦ 60,76 ¦
¦ ¦услуги производству ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 6 ¦Списанные на расходы основного и вспомогательного ¦ 20,23 ¦ 12 ¦
¦ ¦производства МБП ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 7 ¦Износ МБП, используемых в производстве ¦ 20,23 ¦ 13 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 8 ¦На себестоимость продукции отнесена соответствующая¦ 20,23 ¦ 31 ¦
¦ ¦часть расходов, которые были отражены как расходы ¦ ¦ ¦
¦ ¦будущих периодов ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦ 9 ¦Себестоимость брака, выявленного в производстве ¦ 28 ¦ 20,23 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦10 ¦Расходы на исправление брака ¦ 28 ¦05,06,07,¦
¦ ¦ ¦ ¦08,12,24,¦
¦ ¦ ¦ ¦25,26,50,¦
¦ ¦ ¦ ¦60,69,70,¦
¦ ¦ ¦ ¦71,76 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦11 ¦Начисленная основная заработная плата производст- ¦ 20,23 ¦ 70 ¦
¦ ¦венным работникам, работникам вспомогательных ¦ ¦ ¦
¦ ¦производств ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦12 ¦Начисленные отчисления на социальные мероприятия ¦20,23,43,¦69,68 ¦
¦ ¦от объекта налогообложения ¦44,70 ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦13 ¦Отраженные расходы на производство на основании ¦ ¦ ¦
¦ ¦Авансового отчета подотчетных лиц ¦ 26 ¦ 71 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦14 ¦Купленные и комплектующие изделия, отпущенные на ¦20,23 ¦05,41 ¦
¦ ¦нужды производства, товары, отпущенные в ¦ ¦ ¦
¦ ¦переработку ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦15 ¦Списанные на себестоимость производства потери от ¦ ¦ ¦
¦ ¦брака, возврата забракованной продукции ¦20,23 ¦ 28 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦16 ¦Выпущенные из производства и оприходованные на ¦40,21 ¦20,23,29 ¦
¦ ¦складе готовая продукция, полуфабрикаты, ¦ ¦ ¦
¦ ¦выполненные работы, услуги ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦17 ¦Уценка суммы незавершенного производства ¦ 14 ¦20,23 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦18 ¦Дооценка полуфабрикатов собственного производства ¦ 21 ¦ 14 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦19 ¦Начисленный износ (амортизация) основных средств ¦20,23,24,¦02,86 ¦
¦ ¦ ¦25,26,29,¦ ¦
¦ ¦ ¦ 30 ¦ ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦20 ¦Оприходованные излишки незавершенного производства ¦ 20,23 ¦ 80 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦21 ¦Резервирование расходов производства (для отпусков)¦20,23,29 ¦ 89 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦22 ¦Потери производства от стихийного бедствия ¦ 80 ¦20,23 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦23 ¦Отражение недостач незавершенного производства ¦ 84 ¦20,23 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦24 ¦Стоимость услуг, предоставленных производством ¦ ¦ ¦
¦ ¦непромышленному предприятию ¦ 29 ¦20,23 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦25 ¦Стоимость услуг, предоставленных производством ¦ ¦ ¦
¦ ¦культурно-просветительским организациям ¦ 87 ¦20,23,29 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦26 ¦Сумма предъявленных претензий за поставку ¦ ¦ ¦
¦ ¦некачественных материальных ценностей ¦ 63 ¦ 60 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦27 ¦Удержание с виновных лиц за выявленный в ¦ ¦ ¦
¦ ¦производстве брак ¦ 70,72 ¦ 28 ¦
+---+---------------------------------------------------+---------+---------¦
¦28 ¦Себестоимость материальных ценностей, списанная в ¦ 46 ¦20,21,23,¦
¦ ¦реализацию ¦ ¦ 29 ¦
+---------------------------------------------------------------------------+