Учет потерь от брака в строительстве
Браком в производстве считают изделия, полуфабрикаты и работы, которые по своему качеству не соответствуют установленным стандартам или техническим условиям и поэтому или вообще не могут быть использованы по своему назначению, или могут быть использованы только после исправления.
В зависимости от характера дефектов, которые обнаруживаются при технической приемке, брак разделяется на исправимый и неисправимый (окончательный) (см. схему 1).
Исправимым браком считают изделия и работы, которые после устранения недостатков могут использоваться по прямому назначению и исправление которых технически возможно и экономически целесообразно.
Неисправимым (окончательным) браком считают изделия и работы, которые не могут использоваться по прямому назначению и исправление которых технически невозможно и экономически нецелесообразно.
По месту обнаружения брак разделяется на внутренний - обнаруженный на предприятии до отправления продукции потребителям или до передачи выполненных работ заказчикам, и внешний - обнаруженный потребителем (заказчиком).
Брак, допущенный в строительстве, может возникнуть по внешним и внутренним причинам.
К внешним причинам брака относят:
- дефекты, неточности и ошибки в проектно-сметной документации, утвержденной заказчиком;
- прекращение подачи электроэнергии, воды, пара и других видов энергии;
- нарушения, допущенные субподрядчиками, которые обусловили исправление строительно-монтажных работ;
- другие причины.
К внутренним причинам брака относят:
- допущенные строительно-монтажной организацией отступления от проектной документации и строительных норм и правил;
- небрежное выполнение строительно-монтажных работ с нарушением установленной технологии;
- использование на работах высокой сложности работников низкой квалификации;
- применение материалов, конструкций и деталей, которые не соответствуют требованиям технологии производства, и т.д.
При выполнении строительно-монтажных работ обнаруженный брак разделяется на три вида: брак строительных материалов, конструкций и деталей; брак, допущенный в процессе выполнения строительно-монтажных работ, и расходы на гарантийный ремонт сданных заказчику объектов.
Схема 1
Классификация потерь от брака в строительстве
+-----------------------------------------------+
¦ Потери от брака в строительстве ¦
+-----------------------------------------------+
+---------------------------------------------+
+-----------------+ +---------------+ +-------------------------------------+
¦В зависимости от ¦ ¦В зависимости ¦ ¦ В зависимости от видов ¦
¦характера дефек- ¦ ¦от причин ¦ ¦ ¦
¦тов, обнаруженных¦ ¦возникновения ¦ ¦ ¦
¦во время техниче-¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ской приемки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦работ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+ +---------------+ +-------------------------------------+
+---------+ +-------+ +------------+-----------+
+------+ +--------+ +------+ +-----+ +-----------+ +----------+ +-----------+
¦Испра-¦ ¦Неиспра-¦ ¦Внут- ¦ ¦Внеш-¦ ¦Брак стро- ¦ ¦Брак, ¦ ¦Расходы на ¦
¦вимый ¦ ¦вимый ¦ ¦ренний¦ ¦ний ¦ ¦ительных ¦ ¦допущенный¦ ¦гарантийный¦
¦ ¦ ¦(оконча-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦материалов,¦ ¦в процессе¦ ¦ремонт ¦
¦ ¦ ¦тельный)¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦конструкций¦ ¦выполнения¦ ¦сданных ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦и деталей ¦ ¦строитель-¦ ¦заказчику ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦но-монтаж-¦ ¦объектов ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ных работ ¦ ¦ ¦
+------+ +--------+ +------+ +-----+ +-----------+ +----------+ +-----------+
К бракованным материалам, конструкциям и деталям относят использованные в строительстве материалы, качество которых не соответствует установленным стандартам, техническим условиям, или поврежденные в процессе строительства.
Не относятся к браку неправильно маркированные и бракованные строительные материалы, непригодность которых обнаружена в момент приемки их от поставщиков или на строительной площадке до начала выполнения строительно-монтажных работ. Потери от вышеуказанного брака относят на расчеты по претензиям. Если непригодность строительных материалов обнаружится только в процессе выполнения строительно-монтажных работ (например, вследствие наличия скрытых дефектов), расходы на исправление некачественных работ необходимо учитывать в составе брака.
Браком, допущенным в процессе выполнения строительно-монтажных работ, считаются:
- строительно-монтажные работы, которые по качеству не соответствуют требованиям проектно-сметной документации, техническим условиям, строительным нормам и правилам;
- строительно-монтажные работы, выполненные с нарушением технологий производства, вследствие чего не обеспечивается несущая способность и долговечность строения;
- строительно-монтажные работы, выполненные по дефектной проектно-сметной документации;
- строительно-монтажные работы, выполненные с нарушением вследствие неисправности инструментов и производственных приспособлений;
- повреждения ранее возведенных частей и конструкций объекта, допущенные в ходе выполнения следующего этапа строительно-монтажных работ;
- другие некачественно выполненные строительно-монтажные работы.
Расходы на устранение дефектов в строительстве, допущенных по вине заказчика и им оплаченных, не относятся к потерям от брака и учитываются на счете 20 "Основное производство".
К браку в строительстве не относят и недоделки (невыполненные работы), обнаруженные при сдаче объектов заказчикам. Расходы на их выполнение (исправление) относят на счет 20 "Основное производство" или на счет 63 "Расчеты по претензиям".
В состав брака в строительстве не включают результаты оседания деревянных конструкций, подлежащие исправлению при выполнении последующих работ в установленном порядке.
Недоброкачественные работы, выполненные и исправленные непосредственно виновными в браке без оплаты и дополнительного использования материалов и машин, также не относятся к браку.
Для учета брака в строительстве предусмотрен счет 28 "Брак в производстве". По дебету этого счета отображают себестоимость неисправимого (окончательного) брака и расходы на исправление исправимого брака.
По кредиту счета 28 отображают суммы возмещения потерь от брака виновными лицами (рабочими, руководителями и специалистами, проектировщиками, поставщиками и т.д.), а также стоимость материальных ценностей, полученных от ликвидации брака и оцененных по ценам возможного использования.
В расходы на исправление исправимого брака, допущенного при выполнении строительно-монтажных работ, включается стоимость дополнительно израсходованных материалов, расходы на оплату труда, на эксплуатацию строительных машин и механизмов, а также часть накладных расходов.
Брак в строительстве оформляется Актом о браке (ф.Т-46). В нем указывается место возникновения брака, технологическая характеристика брака и его объем, причины и виновные лица, расчет себестоимости неисправимого (окончательного) брака и расходов на исправление исправимого брака, стоимость материальных ценностей, полученных при ликвидации брака, распоряжение о возмещении потерь виновниками брака.
В бухгалтерии в ведомости аналитического учета ф. N 14-а к синтетическому счету 28 "Брак в производстве" осуществляется калькуляция себестоимости брака, определяются суммы, подлежащие взысканию с виновников и потери от брака.
Общая схема учета брака в строительстве в условиях журнально-ордерной формы приведена в схеме 2.
Схема 2
Общая схема учета брака в строительстве в условиях
журнально-ордерной формы
+---------+ +---------------+ +------------+ +-------+ +----------+
¦Первичные¦ ¦Ведомость ¦ ¦Журнал-ордер¦ ¦Главная¦ ¦Баланс ¦
¦и сводные+-->¦аналитического +-->¦N 10-Б +-->¦книга +-->¦Отчетность¦
¦документы¦ ¦учета ф. N 14-а¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------+ +---------------+ +------------+ +-------+ +----------+
Потери от брака определяют следующим образом. К себестоимости неисправимого брака добавляют расходы на устранение дефектов, которые подлежат исправлению, и из полученной суммы вычитают стоимость материальных ценностей, полученных при ликвидации брака, и суммы взысканных убытков с виновников брака.
Потери от брака являются непродуктивными затратами труда, материальных и трудовых ресурсов и в соответствии с Типовым положением по планированию, учету и калькулированию себестоимости строительно-монтажных работ, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 09.02.96 г. N 186, в себестоимость строительно-монтажных работ не включаются. Они списываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
Согласно Типовому положению в состав накладных расходов в строительстве (в соответствии с себестоимостью строительно-монтажных работ) включают расходы на гарантийный ремонт сданных заказчику объектов в течение гарантийного срока с даты подписания акта о принятии объекта в эксплуатацию, но не больше чем 2 процента стоимости выполненных соответствующих видов строительно-монтажных работ, на которые установлен гарантийный срок эксплуатации. Расходы на гарантийный ремонт, превышающие 2 процента стоимости указанных соответствующих видов работ, относят на счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
В то же время согласно пп.5.4.3 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22 мая 1997 года (с изменениями и дополнениями) в валовые расходы включаются ":любые расходы на гарантийный ремонт (обслуживание): товаров, переданных налогоплательщиком, стоимость которых не компенсируется за счет покупателей таких товаров, но не более суммы, соответствующей уровню гарантийных замен, принятых (обнародованных) налогоплательщиком, но не выше 10 процентов от совокупной стоимости таких товаров, которые были проданы, и по которым не закончился срок гарантийного обслуживания".
В соответствии с Типовым положением по планированию, учету и калькулированию работ потери от брака не включаются в себестоимость строительно-монтажных работ, а списываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, поэтому не возмещенные потери от брака не относятся к расходам, принадлежащим к валовым расходам производства и не подлежащим амортизации.
В связи с этим возникает вопрос о методике исключения из валовых расходов понесенных потерь от брака и отражения этих процессов на счетах бухгалтерского учета. В практической деятельности предприятий применяются два способа решения этого вопроса. Первый способ предусматривает сторнирование потерь от брака по отдельным элементам: материалы, заработная плата, отчисления на заработную плату и т.д. Но этот способ технически сложный, так как требует значительных выборок и расчетов.
Второй способ исключения потерь от брака в строительстве из валовых расходов предусматривает компенсацию части потерь от брака виновниками (рабочими, поставщиками материалов, субподрядчиками, проектировщиками и другими лицами) считать валовыми доходами исходя из экономического содержания категории "продажа товаров", а не возмещаемые (не перекрытые) виновниками потери от брака, которые списываются за счет прибыли предприятий, общей суммой сторнировать из валовых расходов. Такая методика, по нашему мнению, является технически наиболее простой и понятной.
Следует заметить, что в соответствии с п.4.2 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 3 апреля 1997 года N 168/97-ВР (с изменениями и дополнениями) ":передача товаров (работ, услуг) в пределах баланса налогоплательщика для непроизводственного потребления, расходы на которые не относятся к валовым расходам производства (обращения) и не подлежат амортизации:" облагается налогом на добавленную стоимость. При этом база налогообложения определяется исходя из фактической цены операции, но не ниже обычной. Таким образом, сумма потерь от брака и суммы взысканных убытков с виновников брака облагаются налогом на добавленную стоимость.
Таблица 1
Корреспонденция счетов по учету брака в строительстве
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Хозяйственные операции ¦Корреспонденция¦Сумма,¦Налоговый учет¦
¦п/п¦ ¦ счетов ¦ грн. ¦ ¦
¦ ¦ +---------------¦ +--------------¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ВР ¦ ВД ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ I. Учет потерь от неисправимого (окончательного) брака ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦1.1¦Списана фактическая стоимость ¦ 28 ¦ 20 ¦ 5000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦неисправимого (окончательного) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦брака ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦1.2¦Отнесены расходы на исправление ¦ 28 ¦ 05* ¦ 300 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦дефектов, связанных с неиспра- ¦ 28 ¦ 70 ¦ 200 ¦ 200 ¦ - ¦
¦ ¦вимым (окончательным) браком ¦ 28 ¦ 24* ¦ 300 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ 28 ¦ 26** ¦ 200 ¦ - ¦ - ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦1.3¦Оприходованы материальные цен- ¦ 05 ¦ 28 ¦ 1200 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ности, полученные от ликвидации ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦брака ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦1.4¦Начислена сумма возмещения потерь¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦от брака: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- рабочим; ¦ 70 ¦ 28 ¦ 500 ¦ - ¦ 500 ¦
¦ ¦ ¦ 70 ¦ 68 ¦ 100 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- поставщикам материалов, ¦ 63 ¦ 28 ¦ 1500 ¦ - ¦ 1500 ¦
¦ ¦ субподрядчикам; ¦ 63 ¦ 68 ¦ 300 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- проектировщикам ¦ 63 ¦ 28 ¦ 800 ¦ - ¦ 800 ¦
¦ ¦ ¦ 63 ¦ 68 ¦ 160 ¦ - ¦ - ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦1.5¦Списаны не перекрытые виновника- ¦ 81 ¦ 28 ¦ 2000 ¦ 2000 ¦ - ¦
¦ ¦ми потери от брака за счет ¦ 81 ¦ 68 ¦ 400 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦прибыли, остающейся в распоряже- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦нии предприятия ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ II. Учет потерь от исправимого брака ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦2.1¦Отнесены расходы на исправление ¦ 28 ¦ 05 ¦ 500 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦исправимого брака ¦ 28 ¦ 70 ¦ 300 ¦ 300 ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ 28 ¦ 24 ¦ 200 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ 28 ¦ 26 ¦ 300 ¦ - ¦ - ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦2.2¦Оприходованы материальные ¦ 05 ¦ 28 ¦ 300 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ценности, полученные от ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ликвидации брака ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦2.3¦Начислена сумма возмещения потерь¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦от брака: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- рабочим; ¦ 70 ¦ 28 ¦ 200 ¦ - ¦ 200 ¦
¦ ¦ ¦ 70 ¦ 68 ¦ 40 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- поставщикам материалов, ¦ 63 ¦ 28 ¦ 300 ¦ - ¦ 300 ¦
¦ ¦ субподрядчикам; ¦ 63 ¦ 68 ¦ 60 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- проектировщикам ¦ 63 ¦ 28 ¦ 200 ¦ - ¦ 200 ¦
¦ ¦ ¦ 63 ¦ 68 ¦ 40 ¦ - ¦ - ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦2.4¦Списаны не перекрытые виновниками¦ 81 ¦ 28 ¦ 300 ¦ 300 ¦ - ¦
¦ ¦потери от брака за счет прибыли, ¦ 81 ¦ 68 ¦ 60 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦остающейся в распоряжении ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦предприятия ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ III. Учет расходов на гарантийный ремонт сданных заказчику объектов ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦3.1¦Отнесены расходы на гарантийный ¦ 28 ¦ 05* ¦ 2000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ремонт сданных заказчику объектов¦ 28 ¦ 70 ¦ 1500 ¦ 1500¦ - ¦
¦ ¦в течение гарантийного срока ¦ 28 ¦ 24* ¦ 1000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ 28 ¦ 26** ¦ 500 ¦ - ¦ - ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦3.2¦Списаны расходы на гарантийный ¦ 26 ¦ 28 ¦ 3500 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ремонт сданных заказчику объектов¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦на накладные расходы в строитель-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стве (в пределах 2% стоимости ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦выполненных соответствующих видов¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦строительно-монтажных работ, на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦которые установлен гарантийный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦срок эксплуатации) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦3.3¦Списаны расходы на гарантийный ¦ 81 ¦ 28 ¦ 1500 ¦ 1500 ¦ - ¦
¦ ¦ремонт сданных заказчику объектов¦ 81 ¦ 68 ¦ 300 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦за счет прибыли, остающейся в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦распоряжении предприятия (свыше ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦2% стоимости выполненных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦соответствующих видов строитель- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦но-монтажных работ, на которые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦установлен гарантийный срок ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦эксплуатации) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ IV. Учет расходов на устранение дефектов в строительстве, ¦
¦ допущенных по вине заказчика и им оплаченных ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦4.1¦Отнесены расходы на устранение ¦ 20 ¦ 05* ¦ 2000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦дефектов, допущенных по вине ¦ 20 ¦ 70 ¦ 1500 ¦ 1500 ¦ - ¦
¦ ¦заказчика и им оплаченных ¦ 20 ¦ 24* ¦ 2000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ 20 ¦ 26** ¦ 1500 ¦ - ¦ - ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦4.2¦Оприходованы материальные ¦ 05 ¦ 20 ¦ 500 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ценности, полученные при ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦устранении дефектов ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦4.3¦Списана на реализацию фактичес- ¦ 46 ¦ 20 ¦ 6500 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦кая себестоимость выполненных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦подрядных работ по устранению ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦дефектов, допущенных по вине ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦заказчика и им оплаченных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦4.4¦Начислена выручка за выполнен- ¦ 62 ¦ 46 ¦ 8400 ¦ - ¦ 7000¦
¦ ¦ные работы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦4.5¦Начислен НДС ¦ 46 ¦67/1***¦ 1400 ¦ - ¦ - ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦4.6¦Определен и списан финансовый ¦ 46 ¦ 80 ¦ 500 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦результат от выполненных работ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+-------+-------+------+-------+------¦
¦4.7¦Оплачены заказчиком выполнен- ¦ 51 ¦ 62 ¦ 8400 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ные работы ¦ 67/1¦ 68 ¦ 1400 ¦ - ¦ - ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
* В валовые расходы включены при приобретении материалов или при отнесении расходов на содержание строительных машин.
** Включены в валовые расходы при учете накладных расходов в строительстве.
*** Согласно Закону Украины "О внесении изменений в статью 11 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 14.07.99 г. N 943-XIV до 1 января 2001 года по операциям по выполнению подрядных строительных работ дата возникновения налоговых обязательств определяется по кассовому методу, то есть на дату зачисления средств на банковский счет налогоплательщика.