Кассовый метод учета НДС для ремонтно-строительных работ
Закон Украины "О внесении изменений в статью 11 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 14.07.99 г. N 943-XIV (далее - Закон N 943) определяет кассовый метод учета НДС до 1 января 2001 года по выполненным подрядным строительным работам. Статья 11 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР, с изменениями и дополнениями (далее - Закон N 168), была дополнена новым пунктом 11.25.
С 14.08.99 г. временно, до 1 января 2001 года, датой возникновения налоговых обязательств является дата зачисления средств на банковский счет налогоплательщика, датой возникновения права на налоговый кредит является дата списания средств с банковского счета в качестве оплаты товаров (работ, услуг). Соответственно у заказчика подрядных строительных работ датой возникновения права на налоговый кредит по операциям по получению результатов подрядных строительных работ является дата списания средств с банковского счета налогоплательщика в качестве оплаты этих работ. Кассовый метод учета налога на добавленную стоимость не затрагивает предприятия, которые выбрали особый порядок обложения НДС, предусмотренный для исполнения долгосрочных контрактов*.
* При таком порядке доход исполнителя долгосрочного контракта определяется как произведение общей договорной цены договора и рассчитанного оценочного коэффициента (отношение сумм фактических расходов отчетного периода к общей сумме планируемых исполнителем расходов по контракту).
Расходы исполнителя в отчетном периоде принимаются на уровне фактически оплаченных (начисленных) затрат.
При выполнении подрядных строительных работ как для заказчиков, так и для подрядчиков (независимо от количества подрядных, субподрядных работ) применяется кассовый метод определения дат возникновения налоговых обязательств, налогового кредита.
Порядок определения дат возникновения валовых расходов и валовых доходов неизменен: применяем правило "первого события" (п.11.2, п.11.3 ст.11 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР,с изменениями и дополнениями (далее - Закон N 283)).
Одноразовый перерасчет не производится, поскольку законодательными актами, которые предусматривают изменение даты возникновения налоговых обязательств и налогового кредита (переход от метода "начислений" к "кассовому" методу), не предусмотрено проведение одноразового перерасчета.
Подобного мнения относительно одноразового перерасчета придерживается и ГНАУ в письме N 13835/7/16-11211 от 14.09.99 г.
На наш взгляд, необходимо разъяснить, какие работы следует рассматривать как "подрядные строительные работы", и применим ли п.11.25 ст.11 Закона N 168 к ремонтно-строительным работам, поскольку есть мнение, что "кассовый" метод учета НДС применим только к "новому строительству" и на ремонтно-строительные работы не распространяется.
Для более полного ответа на поставленный вопрос обратимся к нормативным документам:
- Государственным строительным нормам Украины (ДБН IV-16-98 часть 1), утвержденным приказом Госстроя Украины от 16.01.98 N 4 и вступившим в силу с 01.01.98, с учетом приложения 1, утвержденного приказом Госстроя Украины от 10.02.99 N 26, вступившего в силу с 01.04.99 (далее - ДБН);
- Государственному классификатору видов экономической деятельности Украины ГК 009-96 - "Классификации видов экономической деятельности", утвержденной приказом Государственного комитета по стандартизации, метрологии и сертификации от 22 октября 1996 года N 441 (далее - КВЭД), введенной в действие с 01.07.97 г.
КВЭД предназначена для использования органами государственного управления, финансовыми органами и органами статистики.
КВЭД является составной частью государственной системы классификации и кодирования технико-экономической и социальной информации. Классификация разработана в соответствии с постановлением Кабинета Министров N 326 от 04.05.93 года "О концепции построения национальной статистики Украины и Государственной программе перехода к международной системе учета и статистики".
Необходимо обратить внимание на то, что в пункте 1 КВЭД следующее содержание:
"Введение в действие КВЭД отменяет действие "Общесоюзного классификатора отраслей народного хозяйства" (ОКОНХ) и "Загальної класифікації галузей народного господарства" (ЗКНГ), утвержденной приказом Минстата Украины от 24.01.94 N 21..."
Поэтому с момента вступления в силу КВЭД "Загальна класифікація галузей народного господарства" (ЗКНГ) отменена и их сравнительный анализ имеет лишь историческое, а не юридическое значение.
Для выделения отраслей экономики (сельское хозяйство, металлургия, транспорт, строительство), к которым относятся объекты классификации, введены "Секция" и "Подсекция", и обозначены они прописными буквами латинского алфавита. Более глубокая детализация группировок КВЭД (раздел, группа, класс, подкласс) обозначается цифровыми кодами.
Рассмотрение секции F класса 45 "Строительство" по КВЭД показывает, что большинство подклассов включают в себя работы по реконструкции, реставрации, обновлению и ремонту.
Таким образом, согласно действующей Государственной классификации видов экономической деятельности большинство строительных работ включает ремонтно-строительные работы.
При разъяснении термина "подрядные строительные работы" необходимо руководствоваться ДБН, где новое строительство, расширение, реконструкция и техническое переоснащение действующих предприятий, зданий и сооружений всех отраслей хозяйства Украины именуются как "строительство предприятий, зданий и сооружений" или как "строительство". Следует отметить, что ДБН применяются на территории Украины всеми участниками инвестиционного процесса независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности. ДБН применяются для ремонтнореставрационных, а также ремонтно-строительных работ.
Кроме того, само понятие "подрядные контракты" регулируется соответствующими статьями глав 28 и 29 Гражданского Кодекса Украины.
Выполнение подрядными организациями строительных работ и финансирование этих работ при отсутствии договора подряда запрещается.
Исходя из вышеперечисленных аргументов, можно сделать следующий вывод: предприятие имеет право на "кассовый" метод учета НДС в соответствии с положениями Закона N 943 при выполнении строительных работ, предусмотренных подрядным контрактом (договором).
Еще одно обоснование применения "кассового" метода учета НДС при ремонтно-строительных работах можно найти в приказе Государственного комитета статистики Украины "Об утверждении форм государственной статистической отчетности по статистике строительства" N 344 от 20.10.99, в котором указано, что при заполнении статистических форм в объем подрядных работ, выполненных собственными силами, включаются объемы строительномонтажных работ, работ по капитальному и текущему ремонтам, других подрядных работ за счет всех источников финансирования по заключенным подрядным контрактам (договорам). В положениях "Инструкции о порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству", утвержденной приказом Министерства статистики Украины от 28.03.96 N 93, относительно статистической отчетности подрядных организаций по форме N 1-кб-месячная, 1-кб-квартальная, 1-кб-годовая изложено, что такие отчеты подают общестроительные предприятия и специализированные подрядные строительные (ремонтно-строительные) организации, основной деятельностью которых является выполнение по контрактам (договорам) подряда с заказчиками работ, которые относятся в соответствии с КВЭД к отрасли "Строительство", а также специализированные ремонтно-строительные организации, основной деятельностью которых является выполнение ремонта зданий и сооружений производственного и непроизводственного назначения, ремонта и строительства жилья, других зданий и сооружений по заказам населения.
Подведем окончательный итог: предприятие имеет право на "кассовый" метод учета НДС (в соответствии с положениями Закона N 943) при выполнении ремонтно-строительных работ, если выполняются следующие условия:
1. В уставе предприятия определяется вид деятельности - "строительство" (кодовое обозначение объектов КВЭД: Секция F, раздел 45 "Строительство" и соответствующие данному разделу группа, класс, подкласс).
2. Предприятие выполняет ремонтно-строительные работы согласно подрядному контракту (договору) и имеет соответствующие разрешения, которые выдаются в законодательно установленном порядке.
И в заключение следует напомнить, что если расчеты за выполненные подрядные строительные работы осуществляются в форме, отличной от денежной, необходимо использовать порядок определения дат возникновения налоговых обязательств, налогового кредита, предусмотренный пп.7.3.4, пп.7.5.3 ст.7 Закона N 168 для бартерных операций.