Налоговый и бухгалтерский учет бартерных операций с
использованием спирта, алкогольных напитков и табачных изделий
Спирт, алкоголь и табак снова могут быть объектом бартера
11 июля 2000 года вступил в силу Закон Украины "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины по усилению борьбы с незаконным производством и оборотом спирта этилового, коньячного, плодового, алкогольных напитков и табачных изделий" от 20.04.2000 г. N 1685-III (далее - Закон N 1685). Изменений, внесенных этим Законом, много, но нас прежде всего интересуют те, которые были внесены в Закон Украины "О государственном регулировании производства и торговли спиртом этиловым, коньячным и плодовым, алкогольными напитками и табачными изделиями" от 19.12.95 г. N 481/95-ВР (далее - Закон N 481). Суть этих изменений состоит в том, что с 11 июля (то есть со дня вступления в силу Закона N 1685) возобновляется применение бартерных операций с использованием спирта этилового, водки и ликеро-водочных изделий, а также устанавливается особый порядок расчетов при осуществлении бартерных операций с использованием спирта этилового, коньячного, плодового и алкогольных напитков и табачных изделий. Рассмотрим этот вопрос более детально.
В 1999 году КМУ постановлением "О внесении изменения в постановление Кабинета Министров Украины от 1 августа 1996 г. N 882" от 20.05.99 г. N 866 запретил использование спирта, водки, ликероводочных изделий для расчетов по товарообменным (бартерным) и другим соглашениям, которые не предусматривают расчеты в денежной форме, включая расчеты с применением векселей, в том числе казначейских. (Обратите внимание, что запрет распространялся только на спирт, водку и ликеро-водочные изделия, а остальные алкогольные напитки (коньяк, вино, шампанское) можно было реализовывать путем бартерных операций.) Со вступлением в силу Закона N 1685 ситуация изменилась. Проанализируем, как же "исправлен" Закон N 481.
Во-первых, статья 14 "Импорт, экспорт и торговля спиртом этиловым, коньячным и плодовым", в частности, дополнена двумя абзацами следующего содержания:
"Запрещается уплата акцизного сбора со спирта этилового, коньячного и плодового путем взаимозачетов, встречных обязательств, векселями и в прочих формах, которые не предусматривают оплату такого акцизного сбора денежными средствами.
При продаже (других видах отчуждения) спирта этилового, коньячного и плодового в рамках бартерных (товарообменных) операций или других операций, которые не предусматривают их оплаты в денежной форме, в том числе векселями или другими видами долговых обязательств, покупатель (получатель) подакцизной продукции обязан осуществить оплату суммы акцизного сбора, включенного в цену продукции, а также налога на добавленную стоимость, начисленного на такую цену, исключительно в денежной форме. В таком же порядке осуществляется оплата стоимости изготовления (переработки, обработки) подакцизной продукции на давальческих условиях".
Как видно из текста этих двух абзацев, теперь запрещается не само проведения бартерных операций, а только уплата акцизного сбора и НДС в неденежной форме. Таким образом, осуществление бартерных операций с использованием спирта этилового, коньячного и плодового разрешается, но акцизный сбор и НДС в рамках таких операций должны перечисляться покупателем в денежной форме.
Во-вторых, аналогичные изменения были внесены и в статью 15 Закона N 481:
"Запрещается уплата акцизного сбора с алкогольных напитков и табачных изделий путем взаимозачетов, встречных обязательств, векселями и в прочих формах, которые не предусматривают оплаты такого акцизного сбора денежными средствами.
При продаже (других видах отчуждения) алкогольных напитков и табачных изделий в рамках бартерных (товарообменных) операций или других операций, которые не предусматривают их оплаты в денежной форме, в том числе векселями или другими видами долговых обязательств, покупатель (получатель) подакцизной продукции обязан осуществить оплату суммы акцизного сбора, включенного в цену продукции, а также налога на добавленную стоимость, начисленного на такую цену, исключительно в денежной форме. В таком же порядке осуществляется оплата стоимости изготовления (переработки, обработки) подакцизной продукции на давальческих условиях".
Как видим, алкогольные напитки и табак также можно продавать по бартеру, но суммы акцизного сбора и НДС в цене этих товаров покупатель должен перечислять деньгами: отныне это - правило.
Странно, что в Законе N 1685 не оговорено, на каких этапах реализации должно действовать такое правило: в оптовой торговле или в рознице. Перечислять акцизный сбор деньгами возможно только тогда, когда хотя бы одна из сторон знает его размер. Но откуда мелкий оптовик может знать размер суммы акцизного сбора, заложенный в цену товара, которым он торгует? Неизвестно это и розничному продавцу. Единственный, кто владеет такой информацией, - это изготовитель подакцизных товаров (или импортер), который одновременно является плательщиком акцизного сбора. Поэтому требование уплаты акцизного сбора деньгами, на наш взгляд, касается только первой реализации. Вывод: при продаже (других видах отчуждения) спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий в рамках бартерных (товарообменных) операций или других операций, которые не предусматривают их оплаты в денежной форме, в том числе векселями или другими видами долговых обязательств, покупатель (получатель) подакцизной продукции обязан осуществить оплату суммы акцизного сбора, включенного в цену продажи, исключительно в денежной форме только в том случае, когда он покупает такую продукцию непосредственно у плательщика акцизного сбора, определенного таковым согласно статье 2 Закона Украины "Об акцизном сборе на алкогольные напитки и табачные изделия" от 15.09.95 г. N 329/95-ВР.
С НДС ситуация обстоит иначе. Размер НДС в цене реализации известен как продавцу, так и покупателю. К тому же плательщиками НДС являются как покупатель, так и продавец подакцизной продукции (ситуация, когда один из них является неплательщиком НДС, не рассматривается). Поэтому (как теоретически, так и практически) покупатель имеет возможность перечислить деньгами сумму НДС на каждом этапе реализации. А значит, право на перечисление деньгами суммы НДС в цене спирта, алкогольных напитков или табачных изделий при бартере распространяется на всех оптовых и розничных торговцев, которые проводят такие бартерные операции.
Теперь что касается юридической стороны вопроса. Постановление N 866, которым год назад введен запрет на проведение бартерных операций со спиртом, водкой и ликеро-водочными изделиями, имеет меньшую юридическую силу, нежели Закон N 1685, то есть является подзаконным нормативным актом. А как мы уже отмечали, в этом Законе оговорено, что при проведении бартерных операций со спиртом и алкоголем акцизный сбор и НДС уплачиваются в денежной форме. То есть о запрете на проведение таких операций речи быть не может. Это и так ясно - их проводить можно. Законом определяется уже только механизм осуществления расчетов при таких операциях. Дополнительно в ч.II п.3 Закона N 1685 сказано, что другие нормативно-правовые акты действуют в части, не противоречащей нормам этого Закона. Постановление N 866 вступает в прямое противоречие с нормами Закона N 1685, а значит, это постановление и изменения, внесенные им в постановление N 882, на наш взгляд, следует считать недействительными.
Механизм бартерных расчетов с использованием спирта,
алкоголя и табака
Необходимо также разобраться с природой бартерных операций, которые могут осуществляться с использованием спирта, алкогольных напитков и табачных изделий. В бартере принимают участие две стороны: продавец - тот, кто продает алкогольные напитки, и покупатель - тот, кто покупает алкогольные напитки; итак, в этой публикации мы будем их так называть и в дальнейшем. При обычном бартере продавец поставлял бы покупателю на определенную сумму алкогольные напитки, а в замен получал бы от него на такую же сумму другие товары (работы, услуги). В нашем случае продавец поставляет покупателю алкогольные напитки, а в счет их оплаты получает от покупателя частично другие товары и частично - деньги. Такая операция по сути является частичным бартером, в рамках которого часть продукции оплачивается другой продукцией, а часть - деньгами.
Таким образом, мы имеем дело со специфической формой бартерных операций. При ее анализе мы будем ссылаться на Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли) и на Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР (далее - Закон о НДС).
Некоторые специалисты считают, что поскольку в тексте Закона N 1685 прямо сказано, что деньгами должны перечисляться суммы налогов (НДС и акцизного сбора), то мы имеем дело с обычным бартером. То есть и у покупателя, и у продавца возникнут налоговые обязательства и налоговый кредит по НДС по всей сумме контракта. Мы с таким утверждением не согласимся. Во-первых, при обычном бартере обмениваются партии товаров одинаковой стоимости. Во-вторых, налоговый учет такой операции как обычного бартера невозможен, ведь это противоречит пп.7.3.4 и 7.5.3 Закона об НДС. Ну и в-третьих, с экономической точки зрения, по сути, покупатель за деньги приобретает часть партии водки. Вполне логично, что у него должен возникать налоговый кредит по этой операции (при частичном бартере так и есть). А если рассматривать такую операцию как обычную бартерную, то покупатель завершит ее, не имея налогового кредита по НДС. Потом, когда он сам будет продавать приобретенную за деньги водку, у него возникнут налоговые обязательства, которые он должен будет полностью перечислить в бюджет, ведь налоговый кредит раньше не возникал. Согласитесь, это не совсем справедливо, а точнее - совсем несправедливо. Поэтому мы, учтя все вышеуказанные аргументы, считаем, что такую операцию следует рассматривать только как частичный бартер.
Особое внимание следует уделить заключению договора. Контрагенты должны четко оговорить в нем, какую часть контракта покупатель оплатит деньгами. На наш взгляд, продавец должен предоставить покупателю расчет суммы акцизного сбора (в произвольной форме) по подакцизным товарам, которые используются в бартерной операции.
Бухгалтерский и налоговый учет
Рассмотрим ситуацию: продавец отгружает водку, а покупатель оплачивает водку частично тушенкой, а частично - деньгами (НДС и акцизный сбор). Первое, что нас заинтересует в такой ситуации, это вопрос: когда возникают обязательства по уплате акцизного сбора? Ответ на этот вопрос мы можем найти только в одном нормативном документе - в Указе Президента Украины "О плательщиках и порядке уплаты акцизного сбора" от 11.05.98 г. N 453/98. Пунктом 2 этого Указа определено, что датой возникновения налоговых обязательств по акцизному сбору является событие, произошедшее ранее:
- или поступление средств от покупателя в качестве оплаты подакцизных товаров на банковский счет плательщика акцизного сбора, а в случае продажи товаров (продукции) за наличные средства - дата их оприходования в кассе плательщика акцизного сбора, при отсутствии таковой - дата инкассации наличных средств в банковском учреждении, которое обслуживает плательщика акцизного сбора;
- или отгрузка подакцизных товаров покупателю.
В нашем случае мы можем только частично применить это правило, ведь часть подакцизной продукции продается по бартеру и на расчетный счет или в кассу плательщика акцизного сбора денежные средства за нее не поступают. С другой стороны, вторая часть подакцизной продукции продается за денежные средства. К тому же в Законе N 1685 сказано, что эти денежные средства включают акцизный сбор за реализованную подакцизную продукцию в полном объеме. С учетом этого мы считаем, что налоговые обязательства по акцизному сбору у продавца возникают в момент получения им денежных средств от покупателя в оплату части стоимости контракта.
Проиллюстрируем продажу алкогольных напитков путем бартера на конкретном примере (все цифры условные).
В рамках бартерного контракта продавец обязан поставить покупателю 2000 бутылок водки с содержанием спирта 40%. Емкость 1 бутылки - 0,5 литра. Цена одной бутылки - 6 грн. Общая стоимость партии - 12000 грн., в т.ч. НДС 2000 грн. Учетная стоимость водки у продавца составляет 3000 грн.
Покупатель обязан оплатить часть водки на сумму 8400 грн. (в т.ч. НДС 1400 грн.), то есть на сумму, которая численно равна сумме НДС и акцизного сбора в цене водки (расчет акцизного сбора см. ниже). А в оплату остальной стоимости водки он должен поставить тушенку на сумму 3600 грн. (12000 грн. 8400 грн.), в т.ч. НДС - 600 грн. Учетная стоимость тушенки у покупателя 2000 грн.
Приведем пример расчета акцизного сбора.
Количество бутылок 2000 шт.
Емкость бутылки 0,5 л
Содержание спирта 40%
Объем водки в литрах 1000 л (2000 л х 0,5)
Сумма акцизного сбора, подлежащая уплате 6400 грн. (400 л х 16 грн.)
По экономической сути частичный бартер состоит из двух операций. Первая: купля-продажа (покупатель приобретает на 8400 грн. водки за деньги) и вторая: обычный бартер (водка стоимостью 3600 грн. обменивается на тушенку такой же стоимости).
В зависимости от того, кто первым осуществляет отгрузку - продавец или покупатель, мы будем иметь разные варианты налогового и бухгалтерского учета.
1. Если первым осуществляет поставку водки продавец, то после отгрузки у него возникают налоговые обязательства по НДС по всей сумме отгруженной водки (1400 грн. + 600 грн.), ведь это - первое событие бартерной операции (пп.7.3.4 Закона о НДС) и валовой доход (пп.11.3.4 Закона о прибыли). После отгрузки водки у продавца также возникают налоговые обязательства по акцизному сбору. У покупателя по сумме, эквивалентной стоимости тушенки, которую он поставляет в оплату водки, возникнут налоговые обязательства (600 грн.) и валовой доход, а по денежной сумме контракта, равной НДС и акцизному сбору в цене водки, у покупателя возникнут налоговый кредит (1400 грн.) и валовые расходы как при обычном приобретении (пп.7.5.1 Закона о НДС и пп.11.2.1 Закона о прибыли). После осуществления поставки тушенки у покупателя возникнет налоговый кредит по НДС (600 грн.), ведь это заключительная (балансирующая) операция в бартере (пп.7.5.3 Закона о НДС) и валовые расходы (пп.11.2.3 Закона о прибыли). Завершается операция проплатой покупателем денежных средств за часть отгруженной ранее водки. После оплаты ни у покупателя, ни у продавца не возникают ни налоговые обязательства, ни налоговый кредит. Валовых расходов и валовых доходов также нет.
2. В случае, если сначала отгружает тушенку покупатель, по этой операции у него возникнут налоговые обязательства по НДС по стоимости тушенки (600 грн.) и валовой доход, ведь это - первое событие как при обычном бартере (пп.7.3.4 Закона о НДС и пп.11.3.4 Закона о прибыли). У продавца по этой операции тоже возникнут налоговые обязательства (600 грн.) и валовой доход. После проплаты покупателем денежных средств за часть водки у него возникает налоговый кредит по НДС (1400 грн.), поскольку произошла оплата приобретенных товаров (пп.7.5.1 Закона о НДС) и валовые расходы (пп.11.2.1 Закона о прибыли). У продавца по этому событию возникают налоговые обязательства по НДС (1400 грн.) и обязательства по акцизному сбору, а также валовой доход. А после отгрузки продавцом водки (балансирующая операция) и у продавца, и у покупателя возникают налоговый кредит (пп.7.5.3 Закона о НДС) и валовые расходы (п.п.11.2.3 Закона о прибыли), но только по части стоимости водки, оплаченной тушенкой.
В налоговом учете суммы акцизного сбора, полученные (начисленные) предприятием в составе цены продажи продукции, не включаются в состав валового дохода (пп.4.2.1 Закона о прибыли). В нашем примере это будет означать, что валовой доход продавца не будет включать 6400 грн. акцизного сбора. Распределение акцизного сбора по товарной и денежной частям контракта см. ниже.
В приведенных ниже таблицах мы рассмотрим учет доли бартерной операции отдельно у продавца и у покупателя в зависимости от того, кто из них первым отгружает продукцию.
Несмотря на то что поставка водки продавцом осуществляется одномоментно, в учете во всех примерах мы будем для удобства отражать эту операцию двумя проводками. Первая - по части водки, которая обменивается, вторая - по части продаваемой водки. Исходя из этого, начисление акцизного сбора мы будем проводить после первой из этих проводок, имея в виду, что фактически произошли не две операции, а одна.
Поскольку отражение себестоимости реализации водки у продавца будет осуществляться двумя проводками, сделаем пропорциональное распределение такой себестоимости в учетных ценах отдельно по каждой части контракта (по денежной - 8400 грн. и по товарной - 3600 грн.). Товарная часть составляет 30% контракта (3600 : 12000 х 100 = 30%), а денежная - 70% контракта (8400 : 12000 х 100 = 70%). Себестоимость водки распределяется следующим образом: 900 грн. (3000 х 0,3) списываются после отгрузки водки на 3600 грн.; 2100 грн. (3000 х 0,7) списываются после отгрузки водки на 8400 грн.
Аналогично распределяется акцизный сбор по товарной и денежной частям контракта. То есть не включаются в валовой доход продавца по товарной части (3600 грн.) 1920 грн. акцизного сбора (6400 х 0,3), и валовой доход составляет 1080 грн. (3600 грн. - 600 грн. НДС - 1920 грн. акцизного сбора), а по денежной части (8400 грн.) у продавца в валовой доход не включаются 4480 грн. (6400 х 0,7). Валовой доход продавца по денежной части операции составляет 2520 грн. (8400 грн. - 1400 грн. НДС - 4480 грн. акцизного сбора).
Итак, перейдем непосредственно к бухгалтерскому и налоговому учету.
Первым отгружает водку продавец водки
Таблица 1
1. Учет у продавца
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский учет ¦Сумма,¦ Налоговый¦
¦п/п¦ +----------------------------¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ ¦ по старому ¦по новому Плану¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Плану счетов¦ счетов ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +------------+---------------¦ +----------¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 1 ¦Отгружена водка покупа- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦телю (на 8400 грн.) ¦ 62 ¦ 46 ¦ 361 ¦ 702 ¦8400 ¦ 2520¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 2 ¦Отражены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС ¦ 46 ¦ 68 ¦ 702 ¦ 641 ¦1400 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 3 ¦Отражена себестоимость ¦ 46 ¦ 41 ¦ 902 ¦ 281 ¦2100 ¦ ¦ ¦
¦ ¦реализации (в учетных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ценах) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 4 ¦Начислен акцизный сбор* ¦ 46 ¦68/Ак-¦ 702 ¦ 641/1 ¦6400 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦цизный¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦сбор ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 5 ¦Отгружена водка покупа- ¦ 62 ¦ 46 ¦ 361 ¦ 702 ¦3600 ¦ ¦1080¦
¦ ¦телю (на 3600 грн.) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 6 ¦Отражены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС ¦ 46 ¦ 68 ¦ 702 ¦ 641 ¦600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 7 ¦Отражена себестоимость ¦ 46 ¦ 41 ¦ 902 ¦ 281 ¦900 ¦ ¦ ¦
¦ ¦реализации (в учетных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ценах) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 8 ¦Получена от покупателя ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦тушенка ¦ 41 ¦ 60 ¦ 281 ¦ 631 ¦3000 ¦ ¦3000¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 9 ¦Отражен налоговый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредит по НДС ¦ 68 ¦ 60 ¦ 641 ¦ 631 ¦600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦10 ¦Получены денежные сред- ¦ 51 ¦ 62 ¦ 311 ¦ 361 ¦8400 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ства от покупателя в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦оплату водки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦11 ¦Проведен зачет дебитор- ¦ 60 ¦ 62 ¦ 631 ¦ 361 ¦3600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ской и кредиторской ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦задолженности ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦12 ¦Отражен финансовый ¦ - ¦ - ¦ 702 ¦ 791 ¦3600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦результат ¦ ¦ +------+--------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 791 ¦ 902 ¦3000 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦ 46 ¦ 80 ¦ - ¦ - ¦600 ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
* Для отражения в учете начисленных и уплаченных сумм акцизного сбора берем субсчет 641/1 "Расчеты по налогам"/Акцизный сбор.
Таблица 2
2. Учет у покупателя
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский учет ¦Сумма,¦ Налоговый¦
¦п/п¦ +----------------------------¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ ¦ по старому ¦по новому Плану¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Плану счетов¦ счетов ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +------------+---------------¦ +----------¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 1 ¦Получена водка от ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦продавца (на 3600 грн.) ¦ 41 ¦ 60 ¦ 281 ¦ 631 ¦ 3000 ¦3000 ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 2 ¦Отражена сумма НДС ¦ 67/2¦ 60 ¦ 644 ¦ 631 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 3 ¦Отражены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС ¦ 67/1¦ 68 ¦ 643 ¦ 641 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 4 ¦Получена водка от ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦продавца (на 8400 грн.) ¦ 41 ¦ 60 ¦ 281 ¦ 631 ¦ 7000 ¦ ¦7000¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 5 ¦Отражен налоговый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредит по НДС ¦ 68 ¦ 60 ¦ 641 ¦ 631 ¦ 1400 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 6 ¦Отгружена тушенка ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦продавцу (на 3600 грн.) ¦ 62 ¦ 46 ¦ 361 ¦ 702 ¦ 3600 ¦ ¦3000¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 7 ¦Отражена себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦реализации ¦ 46 ¦ 41 ¦ 902 ¦ 281 ¦ 2000 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 8 ¦Отражена сумма НДС ¦ 46 ¦ 67/1 ¦ 702 ¦ 643 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 9 ¦Отражен налоговый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредит по НДС ¦ 68 ¦ 67/2 ¦ 641 ¦ 644 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦10 ¦Осуществлена оплата ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦водки (на 8400 грн.) ¦ 60 ¦ 51 ¦ 631 ¦ 311 ¦ 8400 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦11 ¦Проведен зачет дебитор- ¦ 60 ¦ 62 ¦ 631 ¦ 361 ¦ 3600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ской и кредиторской ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦задолженности ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦12 ¦Отражен финансовый ¦ - ¦ - ¦ 702 ¦ 791 ¦ 3000 ¦ ¦ ¦
¦ ¦результат ¦ ¦ +------+--------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 791 ¦ 902 ¦ 2000 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦ 46 ¦ 80 ¦ - ¦ - ¦ 1000 ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Первым осуществляет поставку покупатель
Таблица 3
1. Учет у покупателя
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский учет ¦Сумма,¦ Налоговый¦
¦п/п¦ +----------------------------¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ ¦ по старому ¦по новому Плану¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Плану счетов¦ счетов ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +------------+---------------¦ +----------¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 1 ¦Отгружена тушенка ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(на 3600 грн.) ¦ 62 ¦ 46 ¦ 361 ¦ 702 ¦ 3600 ¦3000 ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 2 ¦Отражены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС ¦ 46 ¦ 68 ¦ 702 ¦ 641 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 3 ¦Отражена себестоимость ¦ 46 ¦ 41 ¦ 902 ¦ 281 ¦ 2000 ¦ ¦ ¦
¦ ¦реализации (в учетных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ценах) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 4 ¦Осуществлена оплата ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦водки (на 8400 грн.) ¦ 60 ¦ 51 ¦ 631 ¦ 311 ¦ 7000 ¦ ¦7000¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 5 ¦Отражен налоговый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредит по НДС ¦ 68 ¦ 51 ¦ 641 ¦ 311 ¦ 1400 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 6 ¦Отражена сумма НДС ¦ 60 ¦ 67/2 ¦ 631 ¦ 644 ¦ 1400 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 7 ¦Получена водка от ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦продавца (на 8400 грн.) ¦ 41 ¦ 60 ¦ 281 ¦ 631 ¦ 7000 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 8 ¦Отражена сумма НДС ¦ 67/2¦ 60 ¦ 644 ¦ 631 ¦ 1400 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 9 ¦Получена водка от по- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦купателя (на 3600 грн.) ¦ 41 ¦ 60 ¦ 281 ¦ 631 ¦ 3000 ¦ ¦3000¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦10 ¦Отражен налоговый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредит по НДС ¦ 68 ¦ 60 ¦ 641 ¦ 631 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦11 ¦Проведен зачет дебитор- ¦ 60 ¦ 62 ¦ 631 ¦ 361 ¦ 3600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ской и кредиторской ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦задолженности ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦12 ¦Отражен финансовый ¦ - ¦ - ¦ 702 ¦ 791 ¦ 3000 ¦ ¦ ¦
¦ ¦результат ¦ ¦ +------+--------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 791 ¦ 902 ¦ 2000 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦ 46 ¦ 80 ¦ - ¦ - ¦ 1000 ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Таблица 4
2. Учет у продавца
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский учет ¦Сумма,¦ Налоговый¦
¦п/п¦ +----------------------------¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ ¦ по старому ¦по новому Плану¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Плану счетов¦ счетов ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +------------+---------------¦ +----------¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 1 ¦Получена тушенка от по- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦купателя (на 3600 грн.) ¦ 41 ¦ 60 ¦ 281 ¦ 631 ¦ 3000 ¦1080 ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 2 ¦Отражена сумма НДС ¦67/2 ¦ 60 ¦ 644 ¦ 631 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 3 ¦Отражены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС ¦67/1 ¦ 68 ¦ 643 ¦ 641 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 4 ¦Получены средства от ¦ 50 ¦ 62 ¦ 311 ¦ 361 ¦ 8400 ¦2520 ¦ ¦
¦ ¦покупателя в оплату ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦водки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 5 ¦Начислен акцизный сбор ¦ 46 ¦68/Ак-¦ 702 ¦ 6411 ¦ 6400 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦цизный¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦сбор ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 6 ¦Отражены налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства по НДС ¦67/1 ¦ 68 ¦ 643 ¦ 641 ¦ 1400 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 7 ¦Отгружена водка поку- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦пателю (на 8400 грн.) ¦ 62 ¦ 46 ¦ 361 ¦ 702 ¦ 8400 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 8 ¦Отражена себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦водки (в учетных ценах) ¦ 46 ¦ 41 ¦ 902 ¦ 281 ¦ 2100 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ 9 ¦Отражена сума НДС (по ¦ 46 ¦67/1 ¦ 702 ¦ 643 ¦ 1400 ¦ ¦ ¦
¦ ¦денежной части ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦контракта) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦10 ¦Отгружена водка поку- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦пателю (на 3600 грн.) ¦ 62 ¦ 46 ¦ 361 ¦ 702 ¦ 3600 ¦ ¦3000¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦11 ¦Отражена себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦водки (в учетных ценах) ¦ 46 ¦ 41 ¦ 902 ¦ 281 ¦ 900 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦12 ¦Отражена сумма НДС (по ¦ 46 ¦67/1 ¦ 702 ¦ 643 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦товарной части ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦контракта) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦13 ¦Отражен налоговый кредит¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по НДС ¦ 68 ¦67/2 ¦ 641 ¦ 644 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦14 ¦Проведен зачет дебитор- ¦ 60 ¦ 62 ¦ 631 ¦ 361 ¦ 3600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ской и кредиторской ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦задолженности ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------+-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦15 ¦Отражен финансовый ¦ - ¦ - ¦ 702 ¦ 791 ¦ 3600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦результат ¦ ¦ +------+--------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 791 ¦ 902 ¦ 3000 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +-----+------+------+--------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦ 46 ¦ 80 ¦ - ¦ - ¦ 600 ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Ответственность плательщиков
Статьей 7 Закона N 481 предусмотрена следующая ответственность за нарушение "правила частичного бартера": в случае уплаты сумм акцизного сбора и налога на добавленную стоимость путем взаимозачетов, встречных обязательств, векселями, в том числе казначейскими, и в других формах, которые не предусматривают уплату таких платежей денежными средствами, к таким нарушителям применяются финансовые санкции в размере стоимости отгруженной продукции. Вот только не совсем понятно: кто в данной ситуации является нарушителем и кого будут штрафовать - продавца подакцизных товаров или покупателя. По нашему мнению, законодатели все-таки имели в виду продавцов, ведь они являются плательщиками акцизного сбора, а следовательно, несут ответственность перед бюджетом.
Решения о взыскании такого штрафа принимаются органом, выдавшим лицензию на право производства и торговли спиртом этиловым, коньячным и плодовым, алкогольными напитками и табачными изделиями, а также другими органами исполнительной власти в пределах их компетенции.
В случае невыполнения субъектом предпринимательской деятельности решения органов, указанных в части третьей этой статьи, в течение 15 дней сумма штрафа взыскивается в бесспорном порядке государственной налоговой инспекцией по его местонахождению.
Действия органов, которые имеют право контроля за реализацией норм этого Закона, могут быть обжалованы в месячный срок в судебном порядке.