Долгосрочный контракт: когда возникает право на налоговый кредит
ВОПРОС: Нашим предприятием был заключен долгосрочный контракт с российской фирмой на оказание услуг, связанных со строительством основных фондов заказчика. При этом был выбран особый порядок налогообложения результатов деятельности - как деятельности по долгосрочному контракту.
Для выполнения работ по контракту нами были подключены сторонние украинские предприятия. Оплата в их адрес осуществлялась денежными средствами.
Просим дать разъяснения, в каком налоговом периоде можно включить НДС в налоговый кредит:
а) после выполнения долгосрочного контракта и проведения окончательного перерасчета;
б) в том отчетном периоде, в котором производилась оплата на счет украинских субподрядчков?
ОТВЕТ: Вначале необходимо подчеркнуть два момента:
1. Порядок налогообложения результатов деятельности, осуществляемой по долгосрочному контракту, регулируется п.7.10 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли).
2. Из вопроса следует, что Предприятие, являясь исполнителем долгосрочного контракта, осуществляет операции по продаже работ, предназначенных для их использования за пределами таможенной территории Украины (в Российской Федерации), т.е. производит экспорт работ. В соответствии с пп.6.2.2 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР (далее - Закон о НДС) такие операции облагаются НДС по нулевой ставке. При этом налоговые обязательства по продаже работ у Предприятия возникают или:
- на дату поступления от заказчика предоплаты;
- на дату оформления документа, удостоверяющего факт выполнения работ (согласно пп.7.3.1 Закона о НДС).
Итак, при решении вопроса, когда у Предприятия возникает право на налоговый кредит по приобретаемым в Украине товарам (работам, услугам) (далее - ТМЦ) для выполнения долгосрочного контракта, необходимо руководствоваться исключительно нормами Закона о НДС и Закона о прибыли.
В рассматриваемой ситуации каких-либо ограничений указанные нормативные акты не предусматривают - Предприятие имеет право на налоговый кредит по приобретаемым у субпорядчиков ТМЦ на дату осуществления первого события:
- или даты списания денежных средств в оплату ТМЦ;
- или даты получения налоговой накладной, подтверждающей факт приобретения ТМЦ.
В подтверждение этого следует отметить, что в соответствии с пп.7.10.6 Закона о прибыли расходы исполнителя в отчетном периоде определяются на уровне фактически оплаченных или начисленных расходов, связанных с выполнением долгосрочного контракта. Другими словами, Закон о прибыли не лимитирует величину разрешенных валовых расходов отчетного периода при выполнении долгосрочного контракта. Значит, нет оснований и лимитировать величину налогового кредита отчетного периода.
Говоря о налоге на добавленную стоимость, можно отметить, что у Предприятия могут возникнуть "недоразумения", но не с формированием налогового кредита (повторяем, вся сумма налога, уплаченного (начисленного) в отчетном периоде в связи с приобретением ТМЦ, используемых для выполнения долгосрочного контракта, отражается в составе налогового кредита и включается в строку 17 налоговой Декларации по НДС за этот отчетный период), а с возникновением права на особый вид бюджетного возмещения - экспортное возмещение.
Так, если предположить, что, получив предоплату от российского заказчика, Предприятие произведет подписание акта о предоставлении работ только после их выполнения в полном объеме, то до тех пор, пока не появится указанный документ, у исполнителя долгосрочного контракта не будет подтверждения факта экспорта услуг. Следовательно, с точки зрения положений статьи 8 Закона о НДС, у Предприятия не будет возникать права на получение экспортного возмещения в течение 30 календарных дней, следующих за днем подачи расчета экспортного возмещения и Декларации по НДС.
Для получения такого права (естественно, при соблюдении всех прочих условий, оговариваемых статьей 8 Закона о НДС, см. также письмо ГНАУ от 09.08.2000 г. N 10987/7/12-1121) мы рекомендуем Предприятию подписывать с заказчиком промежуточные акты выполнения работ по долгосрочному контракту.