Залоговые закупки зерна:
оформление, налогообложение и отражение в учете
В этом году в Украине создалась напряженная ситуация по выращиванию зерновых культур и обеспечению ими зерноуборочных и зерноперерабатывающих предприятий. Учитывая это, Президентом Украины был подписан Указ "О неотложных мерах по стимулированию производства и развитию рынка зерна" от 29.06.2000 г. N 832/2000 (далее - Указ N 832). Среди прочих мер, направленных на улучшение состояния рынка зерна в Украине, Указом предусмотрено введение залоговых закупок зерна у сельскохозяйственных товаропроизводителей.
Что это такое - залоговые закупки?
Прежде всего давайте выясним, что такое "залог". В соответствии со ст.1 Закона Украины "О залоге" от 02.10.92 г. N 2654-XII (далее - Закон о залоге) залог - это способ обеспечения обязательств. Если должник (залогодатель) не выполняет свое обязательство, обеспеченное залогом, кредитор (залогодержатель) может "получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества". Предметом залога может быть имущество, которое в соответствии с законодательством Украины может быть отчуждено залогодателем и на которое может быть обращено взыскание (ст.4 Закона о залоге). Заложенное имущество, как предусматривает ст.9 Закона о залоге, может в соответствии с заключенным договором о залоге находиться во владении залогодателя, залогодержателя или третьего лица. В соответствии со ст.17 Закона о залоге залогодатель, если иное не предусмотрено законом или договором, сохраняет за собой право распоряжаться заложенным имуществом. Прекращается залог в следующих случаях (ст.28 Закона о залоге):
- с прекращением обеспеченного залогом обязательства;
- в случае приобретения залогодержателем права собственности на заложенное имущество;
- по окончании срока действия права, составляющего предмет залога.
Во исполнение Указа N 832 Кабинет Министров Украины принял постановление "О введении залоговых закупок зерна у сельскохозяйственных товаропроизводителей" от 21.07.2000 г. N 1141 (далее - постановление N 1141), которым утверждено Положение о введении механизма залоговых закупок зерна у сельскохозяйственных товаропроизводителей (далее - Положение). Отныне сельскохозяйственные предприятия будут иметь возможность продать зерно государству по установленным Правительством ценам. "Ну и что, скажите вы, - это можно было делать и раньше". Но все не так просто. В течение определенного срока (он определяется в договоре, но не может превышать восьми месяцев) сельскохозяйственное предприятие может продать заложенное зерно. При этом оно должно возвратить средства, полученные от залоговой закупки зерна, и уплатить заготовительному предприятию стоимость хранения зерна.
Залоговые закупки зерна - это, фактически, сочетание способа кредитования сельскохозяйственных предприятий с механизмом обеспечения государственных потребностей в зерне. При залоговых закупках сельскохозяйственное предприятие отгружает заложенное зерно заготовительному предприятию, у которого зерно будет находиться на ответственном хранении. Итак, предметом залога является зерно. От предприятия ГАК "Хліб України" сельскохозяйственное предприятие получает денежные средства за заложенное зерно (за минусом расходов на приемку, доработку и хранение зерна). При этом у сельскохозяйственного предприятия перед компанией ГАК "Хліб України" возникает обязательство по погашению долга. В соответствии с постановлением N 1141 долг может быть погашен одним из двух путей:
1) путем передачи права собственности на заложенное зерно предприятию ГАК "Хліб України";
2) путем возврата средств, полученных от залога зерна (и возмещения стоимости услуг по ответственному хранению, которая не была уплачена ранее).
Итак, по нашему мнению, залоговые закупки зерна соответствуют требованиям Закона о залоге, и при их осуществлении необходимо придерживаться положений этого Закона. Теперь давайте подробнее остановимся на механизме залоговых закупок зерна.
Цены, по которым будут проводиться залоговые закупки зерна, ежегодно до 1 сентября должны устанавливаться Кабмином по предложению ГАК "Хліб України" и Министерства аграрной политики. Следует заметить, что на 2000 год залоговые цены на зерно базисных кондиций (без НДС) были установлены постановлением N 1141 на следующем уровне (см. таблицу 1).
Таблица 1
Залоговые цены на зерно базисных кондиций
(без учета НДС) на 2000 год
+--------------------------------------+
¦ N ¦ Виды зерновых ¦ Цена,¦
¦п/п¦ ¦ грн./т¦
+---+--------------------------+-------¦
¦ 1 ¦Пшеница мягкая III класса ¦ 420,00¦
+---+--------------------------+-------¦
¦ 2 ¦Пшеница мягкая IV класса ¦ 380,00¦
+---+--------------------------+-------¦
¦ 3 ¦Пшеница мягкая V класса ¦ 330,00¦
+---+--------------------------+-------¦
¦ 4 ¦Рожь группы "А" ¦ 360,00¦
+---+--------------------------+-------¦
¦ 5 ¦Ячмень пивоваренный ¦ 380,00¦
+---+--------------------------+-------¦
¦ 6 ¦Ячмень I класса ¦ 330,00¦
+---+--------------------------+-------¦
¦ 7 ¦Ячмень II класса ¦ 310,00¦
+---+--------------------------+-------¦
¦ 8 ¦Кукуруза I класса ¦ 360,00¦
+--------------------------------------+
Заниматься залоговыми закупками будет Государственная акционерная компания "Хліб України". Все отношения между ГАК "Хліб України" и сельскохозяйственными товаропроизводителями регулируются "договорами, заключенными в соответствии с законодательством" (п.2 Положения). Статья 13 Закона о залоге требует, чтобы договор был обязательно заключен в письменной форме.
В договоре залоговой закупки зерна должны быть указаны наименование, местонахождение сторон, объемы поставки, цены, по которым будет проводиться залоговая закупка, и обязательно срок действия договора, после которого заложенное зерно перейдет в собственность государства (если, конечно, сельскохозяйственное предприятие не продаст это зерно в течение указанного срока). При этом срок, в течение которого сельскохозяйственное предприятие может продать заложенное зерно, не может превышать в договоре 8 месяцев со дня поступления зерна в элеваторно-складские помещения заготовительных предприятий (п.п.3, 8 Положения).
Если при составлении договора не будет соблюдена его форма, предусмотренная Законом о залоге, то такой договор может быть признан недействительным (ст.14 Закона о залоге).
Во исполнение заключенного договора сельскохозяйственное предприятие должно поставить зерно на заготовительное предприятие. В соответствии с п.7 Положения зерно, поставленное сельскохозяйственными предприятиями в счет залоговых закупок, "принимается на ответственное хранение с заключением соответствующего договора". Такой договор сельскохозяйственные предприятия должны заключать с заготовительными предприятиями. Напомним нашим читателям, что в соответствии с п.1.24 ст.1 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28.12.94 г. N 334/94-ВР в редакции от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли) под ответственным хранением следует понимать хозяйственную операцию налогоплательщика, которая предусматривает передачу согласно договорам хранения материальных ценностей на хранение другому лицу без права их использования в хозяйственном обороте такого физического или юридического лица с дальнейшим возвратом этих материальных активов налогоплательщику без изменения их качественных или количественных характеристик.
Поставку зерна сельскохозяйственные предприятия осуществляют за собственный счет (п.7 Положения). В течение трех банковских дней с даты поступления зерна на заготовительный пункт предприятие ГАК "Хліб України", с которым был заключен договор о залоговой закупке зерна, должно провести оплату зерна за вычетом расходов, связанных с приемкой, доработкой и хранением зерна ответственным хранителем (п.8 Положения).
В течение действия договора о залоговой закупке зерна (однако не более, чем в течение 8 месяцев со дня поступления зерна к хранителю) сельскохозяйственное предприятие может продать заложенное зерно по ценам, создающимся на биржевых торгах Украины. При этом сельскохозяйственный товаропроизводитель обязательно должен возвратить предприятию ГАК "Хліб України" средства, полученные от залоговой закупки, а также возместить заготовительному предприятию расходы на хранение зерна в той части, которая не была уплачена ранее.
Итак, по нашему мнению, залоговые закупки зерна являются разновидностью залога, предусмотренного Законом о залоге, и должны осуществляться в соответствии с данным Законом. Теперь давайте разберемся, как на сельскохозяйственных предприятиях отразить в учете залоговые закупки зерна.
Отражение в учете залоговых закупок
Как известно, на сегодняшний день в Украине существует две обособленные системы учета - налоговый и бухгалтерский (хотя кое-где они и пересекаются).
И вряд ли мы погрешим против истины, если скажем, что налоговый учет на сегодняшний день является для бухгалтера более важным, чем "обычный" бухгалтерский учет. Итак, с налогового учета и начнем.
Налоговый учет
В налоговом учете налогообложение операций с заложенным имуществом регулируется Законом о прибыли. В соответствии с пп.4.1.1 п.4.1 ст.4 Закона о прибыли в состав валового дохода предприятия включаются общие доходы от продажи товаров (работ, услуг). При этом под продажей товаров следует понимать "любые операции, осуществляемые согласно договорам куплипродажи, мены, поставки и другим гражданско-правовым договорам, которые предусматривают передачу прав собственности на такие товары за плату или компенсацию, независимо от сроков ее предоставления, а также операции по безвозмездному предоставлению товаров. Не считаются продажей операции по предоставлению товаров в рамках договоров хранения (ответственного хранения), других гражданско-правовых договоров, которые не предусматривают передачи прав собственности на такие товары" (п.1.31 Закона о прибыли).
Кроме того, в Законе о прибыли есть отдельный подпункт, который регулирует налогообложение операций, связанных с залогом имущества. В соответствии с пп.7.9.5 п.7.9 ст.7 Закона о прибыли отчуждение заложенного имущества для залогодателя приравнивается к продаже такого объекта в налоговый период такого отчуждения, а основная сумма кредита и начисленных на нее процентов считается ценой продажи такого залога.
Итак, по нашему мнению, средства, полученные сельскохозяйственным предприятием за заложенное зерно, не могут включаться в состав валового дохода предприятия, пока сельскохозяйственное предприятие не утратит право собственности на заложенное зерно. Таким образом, при залоговых закупках зерна возможны два варианта:
1. Сельскохозяйственное предприятие возвращает полученные за зерно средства и продает заложенное зерно другому покупателю по биржевым ценам. В этом случае сумма, полученная сельскохозяйственным предприятием от залога зерна, не должна включаться в состав валового дохода такого сельскохозяйственного предприятия.
В состав его валового дохода будет включаться сумма, полученная сельскохозяйственным предприятием от продажи зерна по биржевым ценам.
2. Сельскохозяйственное предприятие передает право собственности на заложенное зерно предприятию ГАК "Хліб України". При этом такая передача права собственности должна рассматриваться как продажа зерна, а средства, полученные сельскохозяйственным предприятием от ГАК "Хліб України", - как оплата реализованного зерна. При этом датой возникновения валовых доходов у сельскохозяйственного предприятия согласно пп.7.9.5 п.7.9. ст.7 Закона о прибыли будет дата перехода права собственности на заложенное зерно к предприятию ГАК "Хліб України".
Кроме того, в любом случае средства, уплаченные сельскохозяйственным предприятием заготовительному предприятию за услуги по ответственному хранению зерна, могут быть включены сельскохозяйственным товаропроизводителем в состав валовых расходов на основании пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закона о прибыли.
Следует отметить, что все вышесказанное относительно валовых доходов валовых расходов касается только тех сельскохозяйственных предприятий, которые не являются плательщиком фиксированного сельскохозяйственного налога. Потому что в соответствии с п.4 ст.9 Закона Украины "О фиксированном сельскохозяйственном налоге" от 17.12.98 г. N 320-XIV на сельскохозяйственные предприятия - плательщиков фиксированного сельскохозяйственного налога не распространяется действие Закона о прибыли.
Независимо от того, является сельскохозяйственное предприятие плательщиком фиксированного сельскохозяйственного налога или нет, оно является плательщиком налога на добавленную стоимость, который взимается в соответствии с Законом Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР (далее - Закон о НДС).
В соответствии с пп.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закона о НДС объектом обложения НДС являются операции по продаже товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины. При этом под продажей товаров следует понимать любые операции согласно договорам, которые предусматривают передачу прав собственности на товары с компенсацией независимо от сроков ее предоставления. Не относятся к продаже операции по передаче товаров в рамках договоров, которые не предусматривают передачи права собственности на такие товары другому лицу (п.1.4 ст.1 Закона о НДС).
В то же время согласно все тому же пп.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закона о НДС объектом обложения НДС являются операции по передаче права собственности на объекты залога заемщику (кредитору) для погашения кредиторской задолженности залогодателя. А операции по передаче имущества в залог кредитору и его возврату не являются объектом обложения НДС (пп.3.2.2 п.3.2 ст.3 Закона о НДС).
Таким образом, при осуществлении залоговых закупок зерна обложение налогом на добавленную стоимость будет осуществляться только в том случае, если сельскохозяйственное предприятие в счет погашения суммы долга передаст право собственности на заложенное зерно предприятию ГАК "Хліб України". Здесь следует сказать несколько слов о дате возникновения налоговых обязательств. В соответствии с пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закона о НДС датой возникновения налоговых обязательств следует считать дату, которая приходится на налоговый период, в течение которого происходит какое-либо из событий, произошедшие ранее:
- или дата зачисления средств от покупателя на банковский счет налогоплательщика как оплата товаров, подлежащих продаже;
- или дата отгрузки товаров.
Однако в случае залоговых закупок зерна речи о его продаже не будет до тех пор, пока не закончится срок действия договора между сельскохозяйственным предприятием и предприятием ГАК "Хліб України" и право собственности на заложенное зерно не перейдет к последнему. Поэтому датой возникновения налоговых обязательств по НДС для сельскохозяйственных предприятий будет дата передачи права собственности на заложенное зерно предприятию ГАК "Хліб України".
Если же сельскохозяйственное предприятие возвратит средства, полученные от залога зерна, то такая операция НДС не облагается. Кроме того, не будет облагаться НДС и операция по отгрузке зерна на ответственное хранение заготовительному предприятию, поскольку в данном случае такое зерно остается собственностью сельскохозяйственного предприятия. А, значит, о продаже зерна не может быть и речи.
Говоря о НДС, следует заметить следующее. В соответствии с п.11.29 ст.11 Закона о НДС до 01.01.2001 г. сельскохозяйственные предприятия не должны уплачивать в бюджет суммы налога на добавленную стоимость относительно операций по продаже товаров собственного производства (кроме операций по продаже перерабатывающим предприятиям молока и мяса живым весом - для них существует другая льгота: см. п.11.21 ст.11 Закона о НДС, и вообще, сейчас речь о молоке и мясе не идет). Указанная в п.11.29 ст.11 Закона о НДС льгота распространяется на те сельскохозяйственные предприятия, у которых сумма, полученная от продажи сельскохозяйственной продукции собственного производства и продуктов ее переработки за предыдущий отчетный год, составляет не менее 50% общей суммы валового дохода предприятия. Для вновь созданных сельскохозяйственных предприятий удельный вес сельскохозяйственной продукции в общей сумме валового дохода предприятия в текущем году должен определяться по данным отчетного периода.
Указанные средства (НДС, не перечисленный в бюджет) остаются в распоряжении сельскохозяйственных товаропроизводителей и используются ими на приобретение материально-технических ресурсов производственного назначения (п.11.29 ст.11 Закона об НДС). При нецелевом использовании аккумулированных средств они взыскиваются в Государственный бюджет Украины в бесспорном порядке.
Бухгалтерский учет
При отражении залоговых закупок зерна в бухгалтерском учете мы будем руководствоваться следующими нормативными документами: Законом Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 г. N 996-XIV, Положением (стандартом) бухгалтерского учета 9 "Запасы", утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. N 246, Положением (стандартом) бухгалтерского учета 15 "Доход", утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. N 290 (далее Стандарт 15), Положением (стандартом) бухгалтерского учета 16 "Расходы", утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. N 318, Положением (стандартом) бухгалтерского учета 11 "Обязательства", утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 31.01.2000 г. N 20, Планом счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. N 291 (далее - План счетов), а также Инструкцией о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. N 291 (далее - Инструкция).
В соответствии с Планом счетов и Инструкцией для учета готовой продукции, чем является для сельскохозяйственного предприятия зерно, следует применять счет 27 "Продукция сельскохозяйственного производства", который предназначен для учета и обобщения информации о наличии и движении сельскохозяйственной продукции. Когда сельскохозяйственное предприятие передает зерно на ответственное хранение в счет залоговой закупки, такое зерно остается собственностью сельскохозяйственного предприятия - изменяется только место его хранения. Поэтому учет заложенного зерна должен вестись на отдельном аналитическом счете счета 27 "Продукция сельскохозяйственного производства".
Кроме того, стоимость заложенного зерна, установленная в договоре, должна быть отражена на забалансовом счете 05 "Гарантии и обеспечения предоставленные". Этот счет предусмотрен для обобщения информации о наличии и движении выданных предприятием гарантий и обеспечений выполнения как собственных обязательств и платежей, так и обязательств и платежей других предприятий (по договорам поручительства). Учет обеспечения осуществляется по стоимости, указанной в документах о гарантии и обеспечении. В частности, на этом счете учитывается "стоимость активов предприятия, которые оформлены договорами залога (и по суммам, определенным в них), при этом с баланса стоимость этих активов не списывается". Аналитический учет гарантий и обеспечений ведется отдельно по каждой предоставленной гарантии и обеспечению.
Увеличение остатка на счете 05 "Гарантии и обеспечения предоставленные" в нашем случае происходит при выдаче обеспечения, уменьшение - при погашении задолженности, на которую оно было предоставлено.
При получении сельскохозяйственным предприятием средств под залог зерна у него (предприятия) увеличиваются активы, но одновременно увеличивается и сумма обязательств. При этом размер собственного капитала сельскохозяйственного предприятия не меняется. А в соответствии с п.5 Стандарта 15 доход определяется при увеличении актива или уменьшении обязательства, что обуславливает рост собственного капитала. Кроме того, не признаются доходами суммы задатка под залог или в погашение займа, если это предусмотрено соответствующим договором (пп.6.5 п.6 Стандарта 15). Таким образом, средства, полученные от залога зерна, нельзя считать доходом сельскохозяйственного предприятия.
Корреспонденцию счетов по отражению в бухгалтерском учете залоговых закупок зерна рассмотрим на примерах.
Пример 1 (все цифры условные). Сельскохозяйственное предприятие заключило договор о залоговой закупке зерна пшеницы мягкой III класса (по цене 504 грн./т, включая НДС, или 420 грн./т без НДС) в объеме 300 тонн. Срок действия договора - 6 месяцев. Стоимость услуг заготовительного предприятия по ответственному хранению зерна, в соответствии с заключенным договором, составляет 18000 грн., в том числе НДС - 3000 грн.
При поступлении зерна на ответственное хранение были оплачены три месяца хранения зерна. Через четыре месяца после поступления зерна на ответственное хранение сельскохозяйственное предприятие решило возвратить средства, полученные от залоговой закупки, и продать зерно третьему лицу (биржевые цены на пшеницу в этот период составляли 730 грн./т, включая НДС).
В бухгалтерском учете указанные операции будут отражены следующим образом (см. таблицу 2).
Таблица 2
Отражение в учете залоговой закупки зерна с его выкупом
сельскохозяйственным предприятием и продажей третьему лицу
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание хозяйственной ¦ Корреспонденция счетов ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ операции +-----------------------------¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 1 ¦Отгружена пшеница на ответст- ¦27 "Продукция ¦27 "Продукция ¦54000,00 ¦
¦ ¦венное хранение заготовительному¦сельскохозяй- ¦сельскохозяйс-¦ ¦
¦ ¦предприятию (300 т по учетной ¦ственного ¦твенного ¦ ¦
¦ ¦цене 180 грн./т) ¦производства" ¦производства" ¦ ¦
¦ ¦ ¦(аналитический¦(аналитический¦ ¦
¦ ¦ ¦счет "Пшеница ¦счет "Пшени- ¦ ¦
¦ ¦ ¦на ответствен-¦ца") ¦ ¦
¦ ¦ ¦ном хранении")¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 2 ¦Отражена на забалансовом счете ¦05 "Гарантии и¦ - ¦151200,00¦
¦ ¦стоимость заложенного зерна по ¦обеспечения ¦ ¦ ¦
¦ ¦цене, указанной в договоре ¦предоставлен- ¦ ¦ ¦
¦ ¦(300 т. х 504 грн.) ¦ные" ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 3 ¦Поступили средства в счет ¦311 "Текущие ¦685 "Расчеты ¦142200,00¦
¦ ¦залоговой закупки зерна (за ¦счета в ¦с прочими ¦ ¦
¦ ¦минусом расходов, связанных ¦национальной ¦кредиторами" ¦ ¦
¦ ¦с хранением зерна) ¦валюте" ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 4 ¦Включена в состав расходов ¦39 "Расходы ¦631 "Расчеты с¦ 7500,00 ¦
¦ ¦будущих периодов стоимость ¦будущих ¦отечественными¦ ¦
¦ ¦ответственного хранения ¦периодов" ¦поставщиками" ¦ ¦
¦ ¦зерна (без НДС) ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 5 ¦На сумму НДС ¦641 "Расчеты ¦631 "Расчеты с¦ 1500,00 ¦
¦ ¦ ¦по налогам" ¦отечественными¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиками" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 6 ¦Отнесена на задолженность ¦631 "Расчеты с¦685 "Расчеты ¦ 9000,00 ¦
¦ ¦перед предприятием ГАК "Хліб ¦отечественными¦с прочими ¦ ¦
¦ ¦України" сумма, уплаченная им ¦поставщиками" ¦кредиторами" ¦ ¦
¦ ¦заготовительному предприятию за ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦услуги по ответственному хране- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦нию зерна ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 7 ¦Списана на расходы стоимость ¦93 "Расходы ¦39 "Расходы ¦ 7500,00 ¦
¦ ¦услуг по ответственному хранению¦на сбыт" ¦будущих ¦ ¦
¦ ¦зерна (2500,00 грн. ежемесячно в¦ ¦периодов" ¦ ¦
¦ ¦течение срока ответственного ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦хранения зерна) ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 8 ¦Возврат сельскохозяйственным ¦685 "Расчеты ¦311 "Текущие ¦151200,00¦
¦ ¦предприятием средств, полученных¦с прочими ¦счета в ¦ ¦
¦ ¦от залоговой закупки зерна ¦кредиторами" ¦национальной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦валюте" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 9 ¦Уплачено заготовительному ¦631 "Расчеты с¦311 "Текущие ¦ 3000,00 ¦
¦ ¦предприятию за четвертый месяц ¦отечественными¦счета в ¦ ¦
¦ ¦ответственного хранения зерна ¦поставщиками" ¦национальной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦валюте" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦10 ¦На сумму НДС ¦641 "Расчеты ¦631 "Расчеты с¦ 500,00 ¦
¦ ¦ ¦по налогам" ¦отечественными¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиками" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦11 ¦Списана на расходы стоимость ¦93 "Расходы ¦631 "Расчеты с¦ 2500,00 ¦
¦ ¦четвертого месяца хранения зерна¦на сбыт" ¦отечественными¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиками" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦12 ¦Возвращено зерно с ответствен- ¦27 "Продукция ¦27 "Продукция ¦ 54000,00¦
¦ ¦ного хранения ¦сельскохозяйс-¦сельскохозяй- ¦ ¦
¦ ¦ ¦твенного про- ¦ственного ¦ ¦
¦ ¦ ¦изводства" ¦производства" ¦ ¦
¦ ¦ ¦(аналитический¦(аналитический¦ ¦
¦ ¦ ¦счет "Пшени- ¦счет "Пшеница ¦ ¦
¦ ¦ ¦ца") ¦на ответствен-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ном хранении")¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦13 ¦Списана из забалансового счета ¦ - ¦05 "Гарантии ¦151200,00¦
¦ ¦стоимость заложенного зерна ¦ ¦и обеспечения ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦предоставлен- ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ные" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦14 ¦Поступили средства за пшеницу ¦311 "Текущие ¦361 "Расчеты с¦219000,00¦
¦ ¦от третьего лица ¦счета в ¦отечественными¦ ¦
¦ ¦ ¦национальной ¦покупателями" ¦ ¦
¦ ¦ ¦валюте" ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦15 ¦Начислен НДС ¦643 "Налоговые¦641 "Расчеты ¦36500,00 ¦
¦ ¦ ¦обязательства"¦по налогам" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦16 ¦Списана учетная стоимость ¦901 ¦27 "Продукция ¦54000,00 ¦
¦ ¦пшеницы на себестоимость ¦"Себестоимость¦сельскохозяй- ¦ ¦
¦ ¦реализации ¦реализованной ¦ственного ¦ ¦
¦ ¦ ¦готовой ¦производства" ¦ ¦
¦ ¦ ¦продукции" ¦(аналитический¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦счет ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦"Пшеница") ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦17 ¦Отражена выручка от ¦361 "Расчеты с¦701 "Доход от ¦219000,00¦
¦ ¦реализации ¦отечественными¦реализации" ¦ ¦
¦ ¦ ¦покупателями" ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦18 ¦Отражены налоговые ¦701 "Доход от ¦641 "Расчеты ¦36500,00 ¦
¦ ¦обязательства ¦реализации" ¦по налогам" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦19 ¦Списана себестоимость ¦791 "Результат¦901 ¦54000,00 ¦
¦ ¦реализованной пшеницы на ¦основной ¦"Себестоимость¦ ¦
¦ ¦финансовые результаты ¦деятельности" ¦реализованной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦готовой ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦продукции" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦20 ¦Списана выручка от реализации ¦701 "Доход от ¦791 "Результат¦182500,00¦
¦ ¦на финансовые результаты ¦реализации" ¦основной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Пример 2 (все цифры условные). Сельскохозяйственное предприятие заключило договор залоговой закупки зерна кукурузы I класса (по цене 432 грн./т, включая НДС, или 360 грн./т без НДС) в объеме 200 тонн. Срок действия договора - 6 месяцев. На протяжении действия договора сельскохозяйственное предприятие не осуществило выкупа зерна, и последнее после окончания действия договора перешло в собственность предприятия ГАК "Хліб України". За ответственное хранение зерна заготовительному предприятию в соответствии с заключенным договором было уплачено 12000 грн., в том числе НДС - 2000 грн. В бухгалтерском учете указанные операции будут отражены так (см. таблицу 3).
Таблица 3
Отражение в учете залоговой закупки зерна без его последующего выкупа сельскохозяйственным предприятием
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание хозяйственной ¦ Корреспонденция счетов ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ операции +-----------------------------¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 1 ¦Отгружена кукуруза на ответст- ¦27 "Продукция ¦27 "Продукция ¦24000,00 ¦
¦ ¦венное хранение заготовительному¦сельскохозяй- ¦сельскохозяй- ¦ ¦
¦ ¦предприятию (200 т по учетной ¦ственного ¦ственного ¦ ¦
¦ ¦цене 120 грн./т) ¦производства" ¦производства" ¦ ¦
¦ ¦ ¦(аналитический¦(аналитичес- ¦ ¦
¦ ¦ ¦счет "Кукуруза¦кий счет ¦ ¦
¦ ¦ ¦на ответствен-¦"Кукуруза") ¦ ¦
¦ ¦ ¦ном хранении")¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 2 ¦Отражена на забалансовом счете ¦05 "Гарантии и¦ - ¦86400,00 ¦
¦ ¦стоимость заложенного зерна по ¦обеспечения ¦ ¦ ¦
¦ ¦цене, указанной в договоре ¦предоставлен- ¦ ¦ ¦
¦ ¦(200 т. х 432 грн.) ¦ные" ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 3 ¦Поступили средства в счет ¦311 "Текущие ¦685 "Расчеты ¦74400,00 ¦
¦ ¦залоговой закупки зерна (за ¦счета в ¦с прочими ¦ ¦
¦ ¦минусом расходов, связанных ¦национальной ¦кредиторами" ¦ ¦
¦ ¦с хранением зерна) ¦валюте" ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 4 ¦Включена в состав расходов ¦39 "Расходы ¦631 "Расчеты с¦10000,00 ¦
¦ ¦будущих периодов стоимость ¦будущих ¦отечественными¦ ¦
¦ ¦ответственного хранения зерна ¦периодов" ¦поставщиками" ¦ ¦
¦ ¦(без НДС) ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 5 ¦На сумму НДС ¦641 "Расчеты ¦631 "Расчеты с¦ 2000,00 ¦
¦ ¦ ¦по налогам" ¦отечественными¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиками" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 6 ¦Отнесена на задолженность перед ¦631 "Расчеты с¦685 "Расчеты ¦ 12000,00¦
¦ ¦предприятием ГАК "Хліб України" ¦отечественными¦с прочими ¦ ¦
¦ ¦сумма, уплаченная им заготови- ¦поставщиками" ¦кредиторами" ¦ ¦
¦ ¦тельному предприятию за услуги ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по ответственному хранению ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦зерна ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 7 ¦Списана на расходы стоимость ¦93 "Расходы ¦39 "Расходы ¦ 10000,00¦
¦ ¦услуг по ответственному хранению¦на сбыт" ¦будущих ¦ ¦
¦ ¦зерна (1666,67 грн. ежемесячно) ¦ ¦периодов" ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ После окончания срока действия договора ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 8 ¦Списана учетная стоимость ¦901 ¦27 "Продукция ¦ 24000,00¦
¦ ¦кукурузы на себестоимость ¦"Себестоимость¦сельскохозяй- ¦ ¦
¦ ¦реализации ¦реализованной ¦ственного ¦ ¦
¦ ¦ ¦готовой ¦производства" ¦ ¦
¦ ¦ ¦продукции" ¦(аналитический¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦счет "Кукуруза¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦на ответствен-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ном хранении")¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦ 9 ¦Отражена выручка от ¦361 "Расчеты с¦701 "Доход от ¦ 86400,00¦
¦ ¦реализации ¦отечественными¦реализации ¦ ¦
¦ ¦ ¦покупателями" ¦готовой ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦продукции" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦10 ¦Начислен НДС ¦701 "Доход от ¦641 "Расчеты ¦ 14400,00¦
¦ ¦ ¦реализации ¦по налогам" ¦ ¦
¦ ¦ ¦готовой ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦продукции" ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦11 ¦Проведен взаимозачет ¦685 "Расчеты ¦361 "Расчеты с¦ 86400,00¦
¦ ¦задолженностей ¦с прочими ¦отечественными¦ ¦
¦ ¦ ¦кредиторами" ¦покупателями" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦12 ¦Списана с забалансового счета ¦ - ¦05 "Гарантии и¦ 86400,00¦
¦ ¦стоимость залогового зерна ¦ ¦обеспечения ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦предоставлен- ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ные" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦13 ¦Списана себестоимость реализо- ¦791 "Результат¦901 ¦ 24000,00¦
¦ ¦ванной кукурузы на финансовые ¦основной ¦"Себестоимость¦ ¦
¦ ¦результаты ¦деятельности" ¦реализованной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦готовой ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦продукции" ¦ ¦
+---+--------------------------------+--------------+--------------+---------¦
¦14 ¦Списана выручка от реализации ¦701 "Доходы от¦791 "Результат¦ 72000,00¦
¦ ¦на финансовые результаты ¦реализации" ¦основной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+