Выплата физическим лицам авторского вознаграждения:
налогообложение и бухгалтерский учет
* В данной статье не будут рассматриваться вопросы, касающиеся только отчуждения материальных объектов, в которых выражено произведение.
Прежде всего необходимо отметить, что самым главным документом, регулирующим права авторов (связанные с созданием и использованием произведений науки, искусства и литературы), является Закон Украины "Об авторском праве и смежных правах" от 23.12.93 г. N 3792-XII (далее - Закон N 3792-XII). Давайте определим, кто же такой автор? Это физическое лицо, создавшее творческий "продукт". Необходимо отметить, что автор имеет как имущественные, так и неимущественные права. Причем если первые могут быть переданы или уступлены другому лицу, то последние - нет (ст.27 Закона N 3792-XII). Согласно п.2 ст.11 Закона N 3792-XII "автором считается лицо, указанное как автор на экземпляре обнародованного произведения (на рукописи или на оригинале произведения искусства), если в судебном порядке не будет доказано другое". Для того чтобы у владельцев авторских прав (или лиц, имеющих какие-либо исключительные права на произведение) не было проблем со своей интеллектуальной собственностью, последние могут зарегистрировать свои права в официальных государственных реестрах. Причем законодательством введено временное ограничение такой регистрации Государственным агентством по авторским и смежным правам (далее - ГААСП) - в течение срока охраны авторского права (сроки такой охраны оговорены в ст.24 Закона N 3792-XII).
В подтверждение регистрации авторских прав выдается свидетельство, которое при возникновении спора признается судом как юридическая презумпция авторства, если иное не будет доказано в судебном порядке (п.3 ст.9 Закона N 3792-XII).
Кабинетом Министров Украины в соответствии с пунктом 3 статьи 9 Закона N 3792-XII утверждено Положение о государственной регистрации прав автора на произведения науки, литературы и искусства (см. постановление от 18.07.95 г. N 532, далее - постановление N 532). Итак, согласно п.3 постановления N 532 для государственной регистрации лицу, имеющему авторское право или какие-либо исключительные права на произведение, необходимо предоставить в ГААСП:
- заявку, заполненную на украинском языке по установленной форме;
- один экземпляр произведения в машинописной форме, фонограммы и другие документы и материалы для депонирования их в ГААСП;
- платежный документ, удостоверяющий уплату регистрационного сбора;
- другие документы, предусмотренные постановлением N 532 (например, для государственной регистрации исключительного права лица на произведение подается экземпляр авторского договора и т.д.).
Пунктом 5 ст.14 Закона N 3792-XII (за исключением случаев, оговоренных статьями 15-19) предусмотрено, что лицо, обладающее авторским правом, вправе требовать авторское вознаграждение за любое использование такого произведения. Форма указанного вознаграждения может быть в виде:
- одноразового платежа (одноразовое вознаграждение);
- отчислений (процентов) за каждый проданный экземпляр или каждое использование произведения;
- смешанных платежей (одноразовых платежей и отчислений (процентов) за каждый проданный экземпляр или каждое использование произведения).
Размер и порядок расчета авторского вознаграждения устанавливаются в договоре (а также в договорах с организациями, управляющими имущественными правами автора на коллективной основе) с пользователями.
В соответствии со статьей 14 Закона N 3792-XII Кабинетом Министров Украины было издано постановление от 18.11.94 г. N 784, устанавливающее минимальные ставки авторского вознаграждения за использование произведений литературы и искусства.
Пунктом 2 статьи 20 Закона N 3792-XII предусмотрено, что в случае, если автор состоит в трудовых отношениях с работодателем, то последнему принадлежит исключительное право на использование созданных таким работником произведений, если иное не предусмотрено договором.
Использование любых авторских произведений (за исключением случаев, предусмотренных ст.ст.15-19 Закона N 3792-XII) допускается исключительно на основании авторского договора с автором (или другим лицом, имеющим авторское право). Стоит обратить внимание на то, что такие договоры должны составляться в письменной форме, если другое не предусмотрено законодательством. Причем если условия договора ухудшают права автора (его правопреемника), установленные действующим законодательством, то они являются недействительными.
В соответствии со статьей 30 Закона N 3792-XII "авторский договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение относительно всех существенных его условий (способ использования, размер и порядок выплаты вознаграждения, срок действия договора и использования произведения и тому подобное)".
Налогообложение предприятия
Налоговый учет
1. Общие понятия
Прежде чем переходить к налоговому учету данных операций, необходимо ответить на вопрос: в каких случаях затраты на выплату авторского вознаграждения являются нематериальными активами (подлежащими или не подлежащими амортизации), а в каких - роялти? Для того чтобы расставить все точки над "і", обратимся к терминологии. Так, согласно п.1.2 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28.12.94 г. N 334/94-ВР в редакции от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли) "нематериальный актив - объект интеллектуальной, в том числе промышленной собственности, а также другие аналогичные права, признанные в порядке, установленном соответствующим законодательством, объектом права собственности налогоплательщика".
Роялти же являются "платежи любого вида, полученные как вознаграждение за использование или за предоставление права на использование любого авторского права на литературные произведения, произведения искусства или науки..." (п.1.30 Закона о прибыли).
Вы можете спросить: так в чем же заключается отличие между нематериальным активом и роялти? До недавнего времени четкого ответа на этот вопрос не было. Однако Законом Украины от 02.03.2000 г. N 1523 были внесены уточнения в трактовку термина "роялти". Итак, согласно второму абзацу пункта 1.30 Закона о прибыли "не считаются роялти платежи за получение объектов собственности: во владение или распоряжение или собственность лица или если условия использования таких объектов собственности предоставляют право пользователю продать или отчуждать другим способом такой объект собственности...". Конечно, большое спасибо нашим законодателям за то, что они, наконец, удосужились объяснить, в чем отличие между роялти и нематериальным активом. Однако сделано это весьма оригинально. Наверное, сам барон Мюнхгаузен позавидовал бы их находчивости. Судите сами: эти "уточнения" "распространяются на правоотношения, которые произошли с 1 октября 1997 года, но не влекут за собою перерасчета налоговых обязательств или изменения гражданскоправовых отношений". Иными словами, если налогоплательщик "правильно" трактовал понятие "роялти" - все хорошо, а если неправильно и при этом переплатил налоги (налог на прибыль или НДС) - то вернуть он уже ничего не сможет. Печально, не правда ли?..
Данная часть консультации пестрит цитатами из Закона о прибыли с одной - единственной целью: дать возможность внимательно их прочитать и сделать правильный вывод. По мнению автора, роялти отличается от нематериального актива тем, что первое предоставляет право на использование авторского произведения, а второе является объектом права собственности.
Поэтому налогоплательщик, выплачивая авторское вознаграждение, должен четко знать, что же это: роялти или нематериальный актив? если это нематериальный актив, то каков срок его полезного использования? какие затраты включаются в роялти и первоначальную стоимость нематериальных активов, подлежащих амортизации? Так как от этих нюансов во многом зависит порядок налогообложения. Рассмотрим же его.
2. Роялти
В соответствии с пп.5.4.2 Закона о прибыли на валовые расходы налогоплательщика относятся затраты, связанные с уплатой роялти и приобретением нематериальных активов (кроме подлежащих амортизации). Причем норма этого подпункта касается указанных затрат (при условии использования их в хозяйственной деятельности) независимо от того, привели такие мероприятия к увеличению доходов предприятия или нет.
Кроме того, расходы на уплату роялти или приобретение нематериального актива можно отнести на валовые расходы и в соответствии с другими положениями Закона о прибыли. Так, суммы авторского гонорара работников предприятий включаются в фонд основной заработной платы (п.2.3 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Министерства статистики Украины от 11.12.95 N 323, далее - Инструкция N 323). А они, в соответствии с пп.5.6.1 Закона о прибыли, включаются в состав валовых расходов по первому событию. Если авторское вознаграждение выплачивается стороннему автору, то расходы, понесенные (начисленные или уплаченные) предприятием, также включаются в счет уменьшения скорректированных валовых доходов, так как пп.5.2.1 Закона о прибыли предусмотрено: "Суммы любых расходов, оплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, с учетом ограничений, установленных пунктами 5.3-5.8 этой статьи" включаются в состав валовых расходов.
Как мы видим, затраты на выплату авторских вознаграждений можно отнести на валовые расходы согласно любому - на выбор - из вышеназванных подпунктов (пп.5.4.2 или пп.5.6.1 - для работников предприятий, пп.5.4.2 или пп.5.2.1 для сторонних авторов).
Теперь - относительно социальных сборов, начисляемых на сумму выплат авторских вознаграждений. Они также увеличивают валовые расходы налогоплательщика: на работников распространяется действие пп.5.6.2, а на сторонних авторов - действие пп.5.2.1 Закона о прибыли.
3. Нематериальные активы
Теперь поговорим о нематериальных активах (в виде авторского права на произведение), подлежащих амортизации. Их стоимость не включается в состав валовых расходов, а, амортизируясь, постепенно уменьшает скорректированный валовой доход. Такие нематериальные активы используются предприятием не сразу, а в течение определенного времени. Для начисления по ним амортизации применяется линейный метод. Суть его заключается в том, что на каждый отдельный вид нематериального актива амортизация начисляется равными частями, исходя из его первоначальной стоимости (с учетом индексации, произведенной в соответствии с пп.8.3.3 Закона о прибыли), в течение: либо срока полезного использования, определяемого налогоплательщиком самостоятельно, либо срока деятельности налогоплательщика, но не более 10 лет беспрерывной эксплуатации (пп.8.3.9 Закона о прибыли). Как видим, законодатели предоставляют возможность налогоплательщику самостоятельно определять срок использования нематериального актива (пусть даже один день), а следовательно, и срок списания указанных расходов на уменьшение скорректированных валовых доходов.
Амортизационные отчисления проводятся до достижения остаточной стоимостью нематериального актива нулевого значения (первоначальная стоимость минус начисленная амортизация).
Что же включается в первоначальную стоимость нематериального актива? К сожалению, сам Закон о прибыли не дает четкого ответа на этот вопрос. Поэтому обратимся к Положению (стандарту) бухгалтерского учета 8 "Нематериальные активы", утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 18.10.99 г. N 242 (далее - Стандарт 8). Так вот, первоначальная стоимость купленного за денежные средства нематериального актива состоит из цены приобретения (суммы авторского вознаграждения), пошлины, косвенных налогов, не подлежащих возмещению (например, пенсионного сбора), и других расходов, связанных с его приобретением и доведением до состояния, пригодного для использования (если авторское вознаграждение выплачивалось физическому лицу, не состоящему с предприятием в трудовых отношениях).
Первоначальная же стоимость созданного нематериального актива включает прямые расходы на оплату труда (т.е. затраты на авторское вознаграждение работнику предприятия), прочие расходы, непосредственно связанные с его созданием и доведением до состояния, пригодного для использования (сбор на обязательное пенсионное и социальное страхование, оплата регистрации авторского права и т.д.).
Подведем итоги.
1. На валовые расходы относятся выплаты (роялти) авторского вознаграждения за какое-либо произведение, предоставляющие предприятию право на его пользование. Но ни в коем случае не право собственности, поскольку, заплатив роялти, нельзя отчуждать объект авторского права (роялти - всего лишь плата за использование авторского произведения). По мнению автора, роялти можно сравнить с платой за своеобразную "оперативную аренду" нематериального актива. Конечно, определение это несколько грубое, т.к. понятие "оперативная аренда" относится к основным фондам, имеющим совсем иные нормативно-правовую особенность и экономический смысл, нежели нематериальные активы. Кроме того, в законодательстве Украины такого термина не существует. Однако в целом оно многое объясняет.
2. В зависимости от условий авторского договора предприятие, выплачивая авторское вознаграждение, может приобрести не только возможность использовать, но и владеть, управлять, распоряжаться. А это - ни что иное, как покупка нематериального актива. Ведь, как мы уже знаем, нематериальный актив - объект интеллектуального права собственности налогоплательщика, и его можно продать, сдать внаем, напрокат и т.д. Поэтому налоговый учет нематериальных активов во многом зависит от того, на протяжении какого времени предприятие планирует их использовать. Если предприятие одномоментно использует нематериальный актив, то эти затраты сразу же будут отнесены на валовые расходы. Другое дело, когда первоначальная стоимость нематериального актива будет уменьшаться постепенно, в течение определенного временного промежутка - тогда налогоплательщик будет уменьшать скорректированные валовые доходы на сумму начисленной амортизации.
Сбор на обязательное государственное
пенсионное страхование граждан
Теперь - несколько слов относительно начислений предприятием на сумму авторских вознаграждений сборов в соответствии с Законом Украины "О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование" от 26.06.97 г. N 400/97-ВР (далее - Закон N 400). Возникает риторический вопрос: платить или не платить? Ответ в данном случае - да, платить. Т.к. сумма авторского вознаграждения работнику предприятия, согласно п.2.3 Инструкции N 323, включается в фонд оплаты труда, являющийся объектом обложения сбором в Пенсионный фонд (п.1 ст.2 Закона N 400). На выплаты физическим лицам, не состоящим с предприятием в трудовых отношениях, также начисляется сбор на пенсионное страхование, поскольку согласно п.1 ст.2 Закона N 400 "вознаграждения, выплачиваемые гражданам за выполнение работ (услуг) по договорам гражданско-правового характера" подлежат обложению пенсионным сбором (32%).
Сбор на обязательное социальное страхование
Согласно п.1 ст.2 Закона Украины "О сборе на обязательное социальное страхование" от 26.06.97 г. N 402/97-ВР (далее - Закон N 402) объектом для начисления сбора на соцстрахование являются фактические затраты на оплату труда работников, облагаемые подоходным налогом. Одновременно с этим не подлежат обложению сбором вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам за выполнение работ (услуг) по договорам гражданско-правового характера (п.1 ст.2 Закона N 400).
Следовательно, предприятие на сумму такого вознаграждения работникам начисляет сбор на обязательное социальное страхование в размере 5,5% (в т.ч. на случай безработицы - 1,5%), так как пунктом 2.3 Инструкции N 323 предусмотрено включать суммы авторского гонорара работников предприятий в фонд основной заработной платы.
Обращаем внимание на существующую двойственность и неурегулированность вопроса: с одной стороны, выплата авторского вознаграждения - плата за осуществление работ согласно гражданско-правовому договору (авторскому договору), с другой - составная часть заработной платы, поскольку работник создает свой авторский продукт в рабочее время. К сожалению, автор данной статьи не в силах отменить положения Инструкции N 323, хотя гораздо логичнее, если авторское вознаграждение не включать в состав заработной платы (иначе, зачем же заключать наряду с трудовым договором еще и авторский?), ведь права авторов (связанные с созданием и использованием произведений, в том числе - размер и порядок выплаты им авторского вознаграждения) регулируются исключительно Законом N 3792-XII (а не каким-либо другим законом).
В отличие от "своих", с "чужими" авторами тут все гораздо проще - с данных выплат сбор на социальное страхование не уплачивается (см. выше).
Удержание налогов и сборов предприятием с физического лица.
Сбор на обязательное государственное пенсионное
страхование граждан и
обязательное социальное страхование
Согласно статье 1 Закона N 400 и статье 1 Закона N 402 работники предприятия (т.е. физические лица, заключившие с предприятием трудовой договор), а также физические лица, выполняющие работы (услуги) согласно гражданско-правовым договорам, являются плательщиками сбора в Пенсионный фонд и сбора на обязательное социальное страхование на случай безработицы. Объектом для начисления указанных сборов является совокупный налогооблагаемый доход (п.3 ст.2 Закона N 400 и п.3 ст.2 Закона N 402).
Подоходный налог
1. Физическое лицо (с постоянным местом жительства на
территории Украины) не является частным предпринимателем
Авторское вознаграждение, получаемое физическим лицом по месту основной работы, включается в его совокупный доход и облагается подоходным налогом на общих основаниях.
Если же указанные выплаты осуществляются в пользу физического лица, не являющегося работником предприятия, то с них предприятием удерживается налог в размере 20%. Кроме того, в налоговую инспекцию по месту жительства такого гражданина направляется справка по форме N 2. Необходимо отметить, что пунктом 12 Декрета КМУ "О подоходном налоге с граждан" от 26.12.92 г. N 13-92 (далее - Декрет) предусмотрена возможность предприятию при выплате авторских вознаграждений учитывать документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с получением доходов от этой деятельности. Иными словами, если автор предоставит эти документы, то предприятие должно будет учесть вышеупомянутые расходы при удержании подоходного налога. На первый взгляд может показаться, что у автора есть льгота по подоходному налогу. Однако в Декрете ничего не говорится о механизме ее воплощения: то ли предприятие просто смотрит документы, то ли, помимо этого, оно сохраняет ксерокопии первичных документов для подтверждения при проверке налоговиками правильности удержания подоходного налога, то ли еще какимто образом. Наиболее вероятным представляется зачет указанных расходов (естественно, при предоставлении соответствующих документов) при подаче физическим лицом годовой декларации.
Если же эти расходы не могут быть подтверждены при предоставлении декларации документально, то они учитываются по нормам, определенным Главной государственной налоговой инспекцией Украины (нормы приведены в приложении N 5 к Инструкции о подоходном налоге с граждан, утвержденной приказом ГГНИУ от 21.04.93 г. N 12, далее - Инструкция о подоходном налоге). Необходимо отметить, что согласно пп.19.1.1 Инструкции о подоходном налоге граждане, получающие авторские вознаграждения, должны вести учет доходов и расходов, связанных с созданием конкретного произведения, открытия, изобретения или промышленного образца и т.д.
2. Физическое лицо - частный предприниматель без образования
юридического лица (с постоянным местом жительства на территории Украины)
С целью устранения фактов двойного налогообложения по месту выплаты доходов не удерживается налог с граждан, являющихся субъектами предпринимательства, в случае, если они подтвердили это:
1) оригиналом свидетельства о государственной регистрации субъекта предпринимательской деятельности;
2) платежным уведомлением (или патентом, или свидетельством об уплате единого налога) об уплате авансовых платежей подоходного налога (или фиксированного размера подоходного налога, или единого налога)
(см. п.12 Инструкции о подоходном налоге).
В случае непредоставления указанных документов предприятие обязано удержать подоходный налог с таких доходов по ставке 20%.
Кроме того, предприятия, выплачивающие гражданам доходы, обязаны не позднее 30 дней после их выплаты направить в налоговые органы справку по форме N 2 (причем если налог не удерживался, в справке следует указать номера, дату выдачи, названия учреждений, выдавших документы, подтверждающие правильность неудержания налога у источника выплаты).
3. Физическое лицо, не имеющее постоянного места жительства в Украине
С доходов, подлежащих выплате таким гражданам, налог удерживается предприятиями по ставке 20% (без исключения из дохода установленного действующим законодательством необлагаемого минимума и применения установленных Декретом льгот) (статья 15 Декрета).
Причем отмеченная ставка применяется только тогда, когда другое не предусмотрено международными договорами по устранению двойного налогообложения доходов граждан.
Налог на добавленную стоимость
Необходимо отметить, что если физическое лицо не является субъектом предпринимательской деятельности или же плательщиком НДС, то тогда при реализации им роялти или нематериальных активов налоговые обязательства не начисляются. Другое дело, если частный предприниматель зарегистрирован плательщиком НДС в соответствии с нормами Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР (далее - Закон о НДС). Тут существуют свои особенности. Рассмотрим их. Так, сумма реализации нематериального актива является объектом обложения налогом на добавленную стоимость согласно пп.3.1.1 Закона о НДС, поскольку нематериальный актив является товаром (см. п.1.6 Закона о прибыли), а операции по продаже нематериального актива - продажей товара (п.1.4 Закона о НДС). В таком случае у отчуждающей стороны (частного предпринимателя - плательщика НДС) должны возникнуть налоговые обязательства, а у предприятия - получателя объекта интеллектуальной собственности (плательщика НДС) - налоговый кредит по НДС. При реализации же роялти за денежные средства или в форме ценных бумаг (корпоративных прав) никакого НДС не будет, поскольку пп.3.2.7 Закона о НДС предусмотрено: выплаты роялти не являются в таких случаях объектом обложения НДС.
Бухгалтерский учет
Прежде всего обратимся к "бухгалтерскому" определению роялти, представленному в п.4 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 15 "Доход", утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. N 290: платежи за использование нематериальных активов предприятия (патентов, торговых марок, авторского права, программных продуктов и тому подобное). Затраты, связанные с уплатой роялти или же приобретением нематериальных активов, не подлежащих амортизации, относятся в бухгалтерском учете на расходы согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 16 "Расходы", утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. N 318 (далее - Стандарт "Расходы").
Таким образом, бухгалтерское определение роялти по сути ничем не отличается от налогового.
Теперь перейдем к рассмотрению "национальностандартных" особенностей учета нематериальных активов, подлежащих амортизации. Итак, их первоначальная стоимость также относится на расходы, но постепенно, в виде амортотчислений. Необходимо отметить, что понятие "нематериальный актив", с точки зрения бухгалтерского и налогового учета, несмотря на свое "родство", имеет некоторые различия. Рассмотрим их.
1. Так, согласно п.4 Стандарта 8: "Нематериальный актив - немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован (обособлен от предприятия) и содержится предприятием с целью использования в течение периода более одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, в административных целях или предоставления в аренду другим лицам". Как видим, в Законе о прибыли было лишь одно временное ограничение: начислять амортизацию можно не более 10 лет, а согласно Стандарту 8 созданы более четкие временные границы - не менее одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год), но не более 20 лет (п.п.4, 25 Стандарта 8).
2. В Законе о прибыли разрешается использовать лишь один метод начисления амортизации - линейный, в Стандарте эта возможность значительно расширена. Пунктом 27 Стандарта 8 предусмотрена возможность для предприятия самостоятельно избирать метод начисления амортизации, исходя из условий получения будущих экономических выгод. И только в случае, когда такие условия определить невозможно, предприятие должно применять линейный метод.
Расчет амортизации при применении соответствующих методов начисления осуществляется согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 7 "Основные средства", утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. N 92.
3. Согласно Закону о прибыли амортизация нематериальных активов начисляется ежеквартально, а в соответствии со Стандартом 8 - ежемесячно.
4. Законом о прибыли не предусмотрен пересмотр срока полезного использования нематериального актива. В пункте 31 Стандарта 8, наоборот, есть прямое указание на то, что упомянутый срок, а также метод начисления амортизации пересматриваются предприятием в конце отчетного года, если в следующем периоде ожидаются изменения срока полезного использования актива или условий получения будущих экономических выгод.
Таким образом, с 1 января 2000 года сумма амортизационных отчислений по бухгалтерскому учету может отличаться от налогового.
Для наглядности давайте рассмотрим условно-числовые примеры.
Пример 1. Работник заключил договор с предприятием, согласно которому исключительные права на использование авторских материалов передаются его работодателю (этот договор распространяется на период, в течение которого работник состоит в трудовых отношениях с предприятием). Размер авторского вознаграждения за июнь 2000 г. составил 300 грн., а заработная плата за соответствующий период хозяйственной деятельности - 200 грн. Приобретенные авторские права предприятие планирует использовать в течение одного операционного цикла (продолжительность одного операционного цикла составляет 1 неделю).
Бухгалтерский и налоговый учет по начислению и выплате авторского вознаграждения работнику предприятия представлены в таблице 1.
Таблица 1
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Содержание ¦Бухгалтерский учет согласно¦Бухгалтерский¦Сумма,¦Налоговый ¦
¦ операции ¦ новому Плану счетов ¦учет согласно¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ ¦старому Плану¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦ ¦
¦ +---------------------------+-------------¦ +----------¦
¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦Амор-¦ ВР ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦тиза-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ция ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Начислена ¦23 ¦661 "Расчеты ¦ 44 ¦ 70 ¦200 ¦ - ¦200 ¦
¦заработная плата¦"Произ- ¦по заработной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦работнику ¦водство" ¦плате" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Начислено ¦23 ¦661 "Расчеты ¦ 44 ¦ 70 ¦300 ¦ - ¦200 ¦
¦авторское ¦"Произ- ¦по заработной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждение ¦водство" ¦плате" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(согласно ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦передаточной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦надписи, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦подтверждающей ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦исключительные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦права ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предприятия на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦использование ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦авторских ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦материалов) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Произведены ¦23 ¦651 "По ¦ 44 ¦ 69/1 ¦160 ¦ - ¦160 ¦
¦начисления в ¦"Произ- ¦пенсионному ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦фонд оплаты ¦водство" ¦обеспечению" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦труда ¦ +--------------+------+------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦652 "По ¦ ¦ 69/2 ¦ 20 ¦ - ¦ 20 ¦
¦ ¦ ¦социальному ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦страхованию" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+------+------+------+-----+----¦
¦ ¦ ¦653 "По ¦ ¦ 65 ¦7,5 ¦ - ¦7,5 ¦
¦ ¦ ¦страхованию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦на случай ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦безработицы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Произведены удержания с работника: ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦подоходного ¦661 "Расчеты¦641 "Расчеты ¦ 70 ¦ 68 ¦85,35 ¦ - ¦ - ¦
¦налога ¦по заработ- ¦по налогам" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ной плате" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦сбора в ¦661 "Расчеты¦651 "По ¦ 70 ¦ 69/1 ¦ 10 ¦ - ¦ - ¦
¦Пенсионный ¦по заработ- ¦пенсионному ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦фонд ¦ной плате" ¦обеспечению" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦сбора на случай ¦661 "Расчеты¦653 "По ¦ 70 ¦ 65 ¦ 2,5 ¦ - ¦ - ¦
¦безработицы ¦по заработ- ¦страхованию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ной плате" ¦на случай ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦безработицы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Отражена ¦661 "Расчеты¦301 "Касса в ¦ 70 ¦ 50 ¦402,15¦ - ¦ - ¦
¦выплата ¦по заработ- ¦национальной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(заработной ¦ной плате" ¦валюте" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦платы и ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦авторского ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждения) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦работнику из ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦кассы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предприятия: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦500 грн.- 85,35 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦грн. - 10 грн. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦- 2,5 грн. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Пример 2. Сторонний автор (т.е. не работник предприятия), не являющийся субъектом предпринимательской деятельности, заключил с предприятием авторский договор. Размер авторского вознаграждения по этому договору составил 5000 грн. Выплата авторского вознаграждения произошла после оформления документа, подтверждающего право предприятия на исключительное использование авторских материалов в течение 2-х лет (при условии, что продолжительность одного операционного цикла - 1 месяц). Предприятие планирует использовать такие авторские права в своей производственной деятельности в течение 2-х лет.
Бухгалтерский и налоговый учет по начислению и выплате авторского вознаграждения физическому лицу, не являющегося работником предприятия, представлены в таблице 2.
Таблица 2
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Содержание ¦Бухгалтерский учет согласно¦Бухгалтерский¦Сумма,¦Налоговый ¦
¦ операции ¦ новому Плану счетов ¦учет согласно¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ ¦старому Плану¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦ ¦
¦ +---------------------------+-------------¦ +----------¦
¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦Амор-¦ ВР ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦тиза-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ция ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Получен ¦154 "Приоб- ¦685 "Расчеты ¦ 33 ¦ 76 ¦ 5000 ¦ - ¦ - ¦
¦документ, ¦ретение (со-¦с прочими ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦подтверждающий ¦здание) не- ¦кредиторами" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦передачу ¦материальных¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦имущественных ¦активов" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦прав ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Произведено ¦154 "Приоб- ¦651 "По ¦ 33 ¦69/1 ¦ 1600 ¦ - ¦ - ¦
¦начисление в ¦ретение (со-¦пенсионному ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦Пенсионный ¦здание) не- ¦обеспечению" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦фонд ¦материальных¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦активов" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Произведены удержания: ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦подоходного ¦685 "Расчеты¦641 "Расчеты ¦ 76 ¦ 68 ¦ 1000 ¦ - ¦ - ¦
¦налога ¦с прочими ¦по налогам" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредиторами"¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦сбора в ¦685 "Расчеты¦651 "По ¦ 76 ¦ 69/1 ¦ 100 ¦ - ¦ - ¦
¦Пенсионный ¦с прочими ¦пенсионному ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦фонд ¦кредиторами"¦обеспечению" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦сбора на случай ¦685 "Расчеты¦653 "По ¦ 76 ¦ 65 ¦ 25 ¦ - ¦ - ¦
¦безработицы ¦с прочими ¦страхованию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредиторами"¦на случай ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦безработицы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Получены ¦301 "Касса в¦311 ¦ 50 ¦ 51 ¦ 3875 ¦ - ¦ - ¦
¦денежные ¦национальной¦"Текущие ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средства с ¦валюте" ¦счета в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦банковского ¦ ¦национальной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦счета в кассу ¦ ¦валюте" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предприятия для ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оплаты ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦авторского ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Произведена ¦685 "Расчеты¦301 "Касса в ¦ 76 ¦ 50 ¦ 3875 ¦ - ¦ - ¦
¦выплата ¦с прочими ¦национальной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦авторского ¦кредиторами"¦валюте" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждения: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦5000 грн.- 1000 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦грн. - 100 грн. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦- 25 грн. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Введен в ¦125 "Автор- ¦154 ¦ 04 ¦ 33 ¦ 6600 ¦ - ¦ - ¦
¦эксплуатацию ¦ские и смеж-¦"Приобретение ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦нематериальный ¦ные с ними ¦(создание) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦актив ¦права" ¦нематериальных¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦активов" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Ежемесячное ¦23 "Произ- ¦133 "Износ ¦ 20 ¦ 02 ¦ 275 ¦ - ¦ - ¦
¦начисление ¦водство" ¦нематериальных¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦амортизации ¦ ¦активов" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦начиная со ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦следующего ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦месяца с даты ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ввода в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦эксплуатацию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦нематериального ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦актива (в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦целях ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦бухгалтерского ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦учета) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Ежеквартальное ¦ х ¦ х ¦ х ¦ х ¦ х ¦825 ¦ ¦
¦начисление ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦амортизации в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦целях ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦налогового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦учета ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Пример 3. Автор, являющийся субъектом предпринимательской деятельности и плательщиком налога на добавленную стоимость (не числясь при этом работником предприятия), заключил с предприятием авторский договор. Размер авторского вознаграждения по этому договору составил 5000 грн. Выплата авторского вознаграждения произошла после оформления документа, подтверждающего право предприятия на разовое использование таких авторских материалов.
Бухгалтерский и налоговый учет указанных операций представлены в таблице 3.
Таблица 3
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Содержание ¦Бухгалтерский учет согласно¦Бухгалтерский¦Сумма,¦Налоговый ¦
¦ операции ¦ новому Плану счетов ¦учет согласно¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ ¦старому Плану¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦ ¦
¦ +---------------------------+-------------¦ +----------¦
¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦Амор-¦ ВР ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦тиза-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ция ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Получен доку- ¦23 ¦685 ¦ 44 ¦ 76 ¦ 5000 ¦ - ¦5000¦
¦мент, подтверж- ¦"Производ- ¦"Расчеты с ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦дающий право на ¦ство" ¦прочими ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦использование ¦ ¦кредиторами" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦авторских ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦материалов ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Удержан подоход-¦685 "Расчеты¦641 ¦ 76 ¦ 68 ¦ 1000 ¦ - ¦ - ¦
¦ный налог ¦с прочими ¦"Расчеты по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредиторами"¦налогам" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Получены денеж- ¦301 "Касса в¦311 ¦ 50 ¦ 51 ¦ 4000 ¦ - ¦ - ¦
¦ные средства с ¦национальной¦"Текущие ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦банковского ¦валюте" ¦счета в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦счета в кассу ¦ ¦национальной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предприятия для ¦ ¦валюте" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦оплаты авторско-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦го вознагражде- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ния ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------+------------+--------------+------+------+------+-----+----¦
¦Произведена вып-¦685 "Расчеты¦301 "Касса ¦ 76 ¦ 50 ¦ 4000 ¦ - ¦ - ¦
¦лата авторского ¦с прочими ¦в национальной¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждения ¦кредиторами"¦валюте" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(5000 грн.- 1000¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦грн.) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+