Инновационный сбор на производстве и в торговле:
бухгалтерский и налоговый учет
Сбор в Государственный инновационный фонд уплачивается в соответствии со ст.11 Закона Украины "О Государственном бюджете Украины на 2000 год" от 17.02.2000 г. N 1458-III (далее - Закон о Бюджете-2000). Согласно этой статье субъекты предпринимательской деятельности, которые в соответствии с Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" являются плательщиками налога на прибыль, уплачивают в Государственный бюджет Украины сбор в размере 1% от объема реализации продукции (товаров, работ, услуг), уменьшенного на сумму налога на добавленную стоимость и акцизного сбора.
Также в ст.11 Закона о Бюджете-2000 установлено, что в торговой, посреднической и снабженческо-сбытовой деятельности сбор уплачивается от сумм торговой или сбытовой наценки (надбавки) на реализованные товары.
Инновационный сбор на производстве
Таким образом, объектом для начисления инновационного сбора является объем реализации продукции (работ, услуг). Возникает первый вопрос: где найти определение термина "объем реализации"?
Такого определения в нормативных документах нет. По логике, объем реализации - это количество реализованной продукции. А поскольку 1% можно начислить только на определенную сумму денег, то в данном случае объем реализации - это количество реализованной продукции в денежном выражении. Объем реализации равен произведению количества реализованных единиц продукции (товаров, работ, услуг) и цены за единицу продукции. Цена, как известно, включает НДС и акцизный сбор, которые перед начислением инновационного сбора следует из объема реализации исключить.
Сумма инновационного сбора, таким образом, может быть рассчитана по формуле:
Сис = (Ор - НДС - АС) х 1%, где:
Сис - сумма инновационного сбора;
Ор - объем реализации продукции (товаров, работ, услуг);
НДС - сумма налога на добавленную стоимость в цене реализованной продукции (товаров, работ, услуг);
АС - акцизный сбор в цене реализации продукции.
Следующий вопрос: как отражается начисление инновационного сбора в бухгалтерском и налоговом учете.
Согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 16 "Расходы", утвержденному приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. N 318, в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются:
- прямые материальные расходы;
- прямые расходы на оплату труда;
- прочие прямые расходы;
- общепроизводственные расходы.
В соответствии с п.14 НСБУ 16 в состав прочих прямых расходов включаются все другие производственные расходы (которые не вошли в прямые материальные расходы, и прямых расходы на оплату труда), которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов. Инновационный сбор уплачивается в связи с продажей определенной партии продукции (предоставлением определенной услуги или выполнением определенного круга работ). Из этого следует, что уплату инновационного сбора мы можем отнести к конкретному объекту расходов. Но, несмотря на это, мы не можем отнести его к прочим прямым расходам и включить в производственную себестоимость, и вот почему. Сбор уплачивается после продажи продукции (товаров, работ, услуг), а следовательно, начислить его мы можем только после реализации, когда формирование себестоимости в учете уже завершено. Продукция, например, может быть реализована через месяц после производства, а может и через год. Это означает, что мы не можем отражать начисленные суммы сбора по дебету счета 23 "Производство".
В соответствии с Инструкцией о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций, утвержденной приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. N 291, суммы налогов, сборов (обязательных платежей) отражаются по дебету счета 92 "Административные расходы".
Рассмотрим конкретный пример. Предприятие "Прогресс" реализует изготовленные им насосы: 100 шт. по цене 120 грн. каждый (в т.ч. НДС). Производственная себестоимость составила 7 тыс.грн.
Ор = 120 грн. х 100 шт. = 12000 грн.
НДС = 12000 / 6 = 2000 грн.
Сис = (12000 грн. - 2000 грн.) х 1% = 100 грн.
Начисление и уплата сбора в бухгалтерских проводках приведены в таблице 1.
Таблица 1
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Корреспонденция счетов ¦Сумма,¦
¦п/п¦ +---------------------------¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ По старому ¦ По новому ¦ ¦
¦ ¦ ¦Плану счетов ¦Плану счетов ¦ ¦
¦ ¦ +-------------+-------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 1 ¦Отражено производство продукции ¦ 40 ¦ 20 ¦ 26 ¦ 23 ¦ 7000¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 2 ¦Отражена себестоимость реализации ¦ 46 ¦ 40 ¦ 901 ¦ 26 ¦ 7000¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 3 ¦Отгружена продукция покупателю ¦ 62 ¦ 46 ¦ 361 ¦ 701 ¦ 12000¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 4 ¦Отражены налоговые обязательства по ¦ 46 ¦ 68 ¦ 701 ¦ 641 ¦ 2000¦
¦ ¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 5 ¦Получены от покупателя деньги в ¦ 51 ¦ 62 ¦ 311 ¦ 361 ¦ 12000¦
¦ ¦оплату отгруженной продукции ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 6 ¦Начислен инновационный сбор ¦ 26 ¦ 65 ¦ 92 ¦ 642 ¦ 100¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 7 ¦Определен финансовый результат ¦ 46 ¦ 80 ¦ - ¦ - ¦ 3000¦
¦ ¦ +-------------+------+------+------¦
¦ ¦ ¦ ¦ 791 ¦ 901 ¦ 7000¦
¦ ¦ ¦ - +------+------+------¦
¦ ¦ ¦ ¦ 701 ¦ 791 ¦ 10000¦
+---+-------------------------------------+-------------+------+------+------¦
¦ 8 ¦Списаны административные расходы (по ¦ 80 ¦ 26 ¦ 791 ¦ 92 ¦ 100¦
¦ ¦старому Плану счетов - расходы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обращения) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 9 ¦Перечислен инновационный сбор в ¦ 65 ¦ 51 ¦ 642 ¦ 311 ¦ 100¦
¦ ¦бюджет ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
В случае, если предприятие выполняет роботы или предоставляет услуги, в таблице будет отсутствовать проводка "Отражение производства продукции" и производственная себестоимость будет сразу списываться со счета 23 "Производство" в дебет субсчета 903 "Себестоимость реализованных работ и услуг"
Инновационный сбор в торговле
Как мы уже указывали выше, объектом для начисления инновационного сбора в торговле является торговая наценка. В случае, если торговое предприятие не ведет учета по ценам продажи и не рассчитывает торговую наценку, объектом будет выступать разница между ценой продажи товаров и ценой приобретения.
Сразу же возникает вопрос: инновационным сбором облагается торговая наценка с НДС или без НДС? На наш взгляд, без НДС. Во-первых, часть первая ст.11 Закона о Бюджете-2000 носит общий характер: ею вводится взимание инновационного сбора в 2000 году и ее первая часть касается всех, кто уплачивает инновационный сбор. Во второй части статьи 11 Закона о Бюджете-2000 уточняется, что является объектом обложения для отдельных видов деятельности. Таким образом, при начислении инновационного сбора торговые предприятия исключают из торговой наценки сумму НДС. Схематически начисление инновационного сбора торговыми предприятиями, которые не ведут учета товаров по ценам продажи, то есть не начисляют торговой наценки (Дт 282 Кт 285), можно изобразить следующим образом:
Сис = (Цприоб. - Цпрод.) х 1%, где:
Цприоб. - цена приобретения товара без НДС;
Цпрод. - цена продажи товара без НДС.
Определение первоначальной стоимости товаров регламентируется Положением (стандартом) бухгалтерского учета 9 "Запасы", утвержденным приказом Минфина Украины от 20.10.2000 г. N 246. В соответствии с п.14 Стандарта 9 не включаются в первоначальную стоимость запасов, а относятся к расходам того периода, в котором они были осуществлены:
- сверхнормовые потери и недостачи запасов;
- проценты за пользование займами;
- расходы на сбыт;
- общехозяйственные и прочие подобные расходы, которые непосредственно не связаны с приобретением и доставкой запасов и приведением их в состояние, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.
Таким образом, инновационный сбор должен отражаться на одном из счетов класса 9 "Расходы деятельности".
Согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета по дебету счета 92 "Административные расходы" отражаются суммы признанных общехозяйственных расходов, к которым относятся, в частности, суммы налогов, сборов (обязательных платежей). Поэтому, на наш взгляд, суммы инновационного сбора должны отражаться по дебету счета 92 с последующим списанием на счет 79 "Финансовые результаты".
Проиллюстрируем начисление инновационного сбора на примере (бухгалтерские проводки см. в таблице 2). Предприятие "Орхидея" закупило на 24000 грн. (в т.ч. НДС) носки мужские. Потом эти носки предприятие реализовало за 36000 грн. (в т.ч. НДС).
Расчет суммы инновационного сбора будет выглядеть следующим образом:
Цена закупки без НДС = 24000 - (24000 / 6) = 20000 грн.
Цена продажи без НДС = 36000 - (36000 / 6) = 30000 грн.
Сис = (30000 - 20000) х 1% = 100 грн.
Таблица 2
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Корреспонденция счетов ¦Сумма,¦
¦п/п¦ +---------------------------¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ По старому ¦ По новому ¦ ¦
¦ ¦ ¦Плану счетов ¦Плану счетов ¦ ¦
¦ ¦ +-------------+-------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 1 ¦Оприходованы товары на склад ¦ 41 ¦ 60 ¦ 281 ¦ 631 ¦ 20000¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 2 ¦Отражен налоговый кредит по НДС ¦ 68 ¦ 60 ¦ 641 ¦ 631 ¦ 4000¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 3 ¦Оплачены товары продавцу ¦ 60 ¦ 51 ¦ 631 ¦ 311 ¦ 24000¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 4 ¦Отгружены товары ¦ 62 ¦ 46 ¦ 361 ¦ 702 ¦ 36000¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 5 ¦Отражены налоговые обязательства по ¦ 46 ¦ 68 ¦ 702 ¦ 641 ¦ 6000¦
¦ ¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 6 ¦Отражена себестоимость реализации ¦ 46 ¦ 41 ¦ 902 ¦ 281 ¦ 20000¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 7 ¦Начислен инновационный сбор ¦ 44 ¦ 65 ¦ 92 ¦ 642 ¦ 100¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦ 8 ¦Получена от покупателя оплата ¦ 51 ¦ 62 ¦ 311 ¦ 361 ¦ 36000¦
+---+-------------------------------------+------+------+-------------+------¦
¦ 9 ¦Определен финансовый результат ¦ 46 ¦ 80 ¦ - ¦ 10000¦
¦ ¦ +-------------+-------------+------¦
¦ ¦ ¦ ¦ 791 ¦ 902 ¦ 20000¦
¦ ¦ ¦ - +------+------+------¦
¦ ¦ ¦ ¦ 702 ¦ 791 ¦ 30000¦
+---+-------------------------------------+-------------+------+------+------¦
¦10 ¦Списаны административные расходы (по ¦ 80 ¦ 44 ¦ 791 ¦ 92 ¦ 100¦
¦ ¦старому Плану счетов - расходы ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обращения) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+------+------¦
¦11 ¦Перечислен инновационный сбор в ¦ 65 ¦ 51 ¦ 642 ¦ 311 ¦ 100¦
¦ ¦бюджет ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Налоговый учет
В соответствии с подпунктом 5.2.5 статьи 5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР к валовым расходам относятся суммы уплаченных (начисленных) налогов, сборов (обязательных платежей), предусмотренных Законом Украины "О системе налогообложения" от 25.06.91 г. N 1251-XII. Сбор в Государственный инновационный фонд предусмотрен п.1 ст.14 Закона Украины "О системе налогообложения", где он помещен под номером 18.
Таким образом, в налоговом учете суммы инновационного сбора относятся на валовые расходы.
Сроки уплаты инновационного сбора
Поскольку сроки уплаты инновационного сбора не установлены ни в одном действующем нормативном документе, мы считаем целесообразным перечислять инновационный сбор в бюджет не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным. Напомним, что такой срок был предусмотрен в приказе Министерства Украины по вопросам науки и технологий "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов Государственного инновационного фонда" от 01.10.98 г. N 258. Этот Порядок утратил силу согласно Заключению Минюста Украины от 07.04.2000 г. N 4/8. Вообще-то, о необходимости уплаты инновационного сбора свидетельствует тот факт, что этот сбор предусмотрен Законом Украины "О системе налогообложения".
"Все о бухгалтерском учете" N 102 (527) от 3 ноября 2000 г.