Доходы субъекта малого предпринимательства
дважды облагаться налогами не должны
ВОПРОС: В 1999 году предприятие отгрузило продукцию с отсрочкой платежа (оплата по мере реализации). Стоимость отгруженной продукции была включена в валовые доходы, т.е. на эту сумму был начислен налог на прибыль. В 2000 году товар был частично возвращен и в будущем будет реализован другому покупателю. Как избежать двойного налогообложения, если наше предприятие с 1 января 2000 года перешло на уплату единого налога по ставке 6%? Можно ли уменьшить выручку от реализации, которая подлежит налогообложению, на сумму возврата?
ОТВЕТ: Рассматриваемая в вопросе ситуация относится к тем спорным моментам, которые возникают при переходе предприятия с обычной системы налогообложения на упрощенную и наоборот. Давайте вместе разберемся и для начала вспомним формулировку базы обложения единым налогом, а также рассмотрим последние разъяснения контролирующих органов по этому вопросу.
В соответствии с Указом Президента Украины "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства" от 03.07.98 г. N 727/98 (далее - Указ) налогообложению единым налогом подлежит выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) - сумма, фактически полученная субъектом предпринимательской деятельности на расчетный счет или (и) в кассу за осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ, услуг). Независимоот выбранной ставки налогообложения никакого уменьшения выручки (за исключением корректировки на сумму акцизного сбора) Указом не предусмотрено.
Однако при таком подходе под налогообложение попадает не только оплата за продукцию (товары, работы, услуги), отгруженную в период работы по упрощенной системе, но и суммы, поступающие на расчетный счет или в кассу предприятия за ту продукцию, которая была отгружена в период, предшествующий переходу на единый налог. Таким образом, одни и те же доходы предприятия окажутся дважды обложены налогами: первый раз - по правилу "первого события" (отгрузке продукции, выполнении работ) - налогом на прибыль; второй раз (при поступлении денег) - единым налогом.
В аналогичную ситуацию попало и ваше предприятие. Однако необходимость двойного налогообложения возникнет у него не в момент получения возвращенного товара, а в момент поступления денег от нового покупателя, то есть при повторной продаже. Не нужно объяснять, что это совершенно не выгодно предприятию.
К сожалению, до последнего времени достаточно четкой позиции официальных органов на этот счет не было. Не поднимался этот вопрос и в постановлении Кабинета Министров Украины "О разъяснении Указа Президента Украины от 3 июля 1998 года N 727" от 24.02.2000 г.
N 37. И только сейчас в письме ГНАУ от 12.05.2000 г. N 6502/7/15-1317 появилось долгожданное разъяснение: в случае, если предприятие "за отгруженную в 1999 году продукцию начислило и уплатило все налоги и сборы (обязательные платежи), а денежные средства за реализованную продукцию получило на расчетный счет или в кассу в 2000 году, то во избежание двойного налогообложения оно не включает в базу налогообложения единым налогом сумму указанных средств в случае их письменного подтверждения государственным налоговым органом".
Очевидно, в письме ГНАУ имелось в виду письменное подтверждение налогообложения полученных средств за отгруженную в предыдущем периоде продукцию, а не сам факт их получения. Кроме того, возникает вопрос: кому налоговики должны предоставить письменное подтверждение - сами себе? Не лучше ли удостовериться в соответствующем налогообложении выручки от реализации (или налогом на прибыль, или единым налогом) во время документальной проверки? По мнению автора, жизнь расставит все на свои места, и никаких справок никому предъявлять не нужно будет, как, впрочем, и дважды облагать одни и те же доходы. Ведь главным, на наш взгляд, в разъяснении ГНАУ является не конкретно описанная ситуация (например, в 1999 г. - обычная система налогообложения, а с 01.01.2000 г. - упрощенная и т.д.), а сам подход к налогообложению; одни и те же доходы предприятия дважды облагаться не должны. Это правило должно действовать как при переходе на единый налог, так и в случае возврата на обычную систему налогообложения.
В вашем случае можно порекомендовать следующее. В момент возврата товара сумму выручки от реализации других товаров (т.е. базу налогообложения единым налогом) уменьшать ни в коем случае нельзя. А вот в момент новой продажи и получения денег за товары, которые ранее были возвращены, можно попытаться воспользоваться вышеуказанным разъяснением ГНАУ и второй раз ту же сумму выручки не облагать. Однако если товар продан по другим, более высоким ценам, то в объект налогообложения обязательно должна попасть сумма, превышающая стоимость предыдущей (обложенной налогами), но несостоявшейся продажи. В любом случае рекомендуем согласовать свои действия с работниками налоговой инспекции, в которой зарегистрировано ваше предприятие. Все-таки прямых законодательных оснований для необложения выручки единым налогом нет, и налоговики на местах могут не принять к сведению разъяснения своей вышестоящей инстанции.
Предприятию можно пойти и по другому пути, на наш взгляд, более правильному и законному. Так как продажа не состоялась, следует пересчитать налог на прибыль за IV квартал 1999 года и подать заявление в налоговую инспекцию. В нем нужно отразить результаты перерасчета и указать желаемый вариант возврата переплаченных сумм налога.
Возврат излишне внесенного налога на прибыль должен быть осуществлен в течение 10 рабочих дней со дня получения заявления или зачтен в часть единого налога, поступающую в местный бюджет (п.21.3 ст.21 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий").
Что касается излишне уплаченных сумм НДС, то ваше предприятие самостоятельно осуществляет корректировку налоговых обязательств в порядке, предусмотренном п.4.5 ст.4 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость", так как продолжает оставаться плательщиком этого налога.