Уставный капитал создаваемого предприятия:
формирование и учет
Формирование уставного капитала вновь создаваемого предприятия зависит в первую очередь от того, какой формы собственности будет это предприятие. Пункт 4 ст.2 Закона Украины от 07.02.91 N 697-XII "О собственности" предусматривает следующие ее формы: частная, коллективная, государственная. В соответствии с формами собственности согласно п.1 ст.2 Закона Украины N 887-XII от 27.03.91 г. "О предприятиях в Украине" могут действовать предприятия следующих видов:
- частное предприятие, основанное на собственности физического лица;
- коллективное предприятие, основанное на собственности трудового коллектива предприятия;
-хозяйственное общество;
- коммунальное предприятие, основанное на собственности соответствующей территориальной общины;
- государственное предприятие, основанное на государственной собственности, в т.ч. казенное предприятие.
В настоящее время наиболее часто создаются предприятия следующих организационных форм: частные, коллективные и совместные.
Частные предприятия создаются и действуют в соответствии с Законом "О предприятиях в Украине". Данный Закон не предусматривает ограничений по размерам уставного капитала частного предприятия. Этим Законом не предусмотрены сроки оплаты уставного капитала и санкции за несвоевременный взнос уставного капитала. Нет необходимости также и в подтверждении стоимости имущества, которое собственник может вносить в качестве взноса в уставный капитал частного предприятия.
Среди коллективных предприятий наиболее распространены хозяйственные общества. Их виды, правила создания, деятельность, а также права и обязанности их участников и учредителей определяются Законом Украины N 1576-XII от 19.09.91 г. "О хозяйственных обществах" (далее - Закон).
Хозяйственными обществами, в соответствии с Законом, признаются предприятия, учреждения, организации, созданные на основах договора юридическими лицами и гражданами путем объединения их имущества и предпринимательской деятельности в целях получения прибыли.
К хозяйственным обществам относятся: акционерные общества, общества с ограниченной ответственностью, полные общества, командитные общества.
В соответствии со ст.13 Закона вкладами участников и учредителей любого общества могут быть здания, сооружения, оборудование и другие материальные ценности, ценные бумаги, права пользования землей, водой, зданиями, сооружениями, оборудованием и другими природными ресурсами, а также другие имущественные права (в том числе на интеллектуальную собственность), денежные средства, в том числе в иностранной валюте.
Вклад, оцененный в гривнях, составляет долю участника и учредителя в уставном капитале. Порядок оценки вкладов определяется в учредительных документах общества, если другое не предусмотрено законодательством Украины. Запрещается использовать для формирования уставного капитала бюджетные средства, средства, полученные в кредит и под залог.
Акционерные общества (открытые и закрытые), в соответствии со ст.24 Закона, - это общества, которые имеют уставный фонд, разделенный на определенное количество акций равной номинальной стоимости. Учредители акционерного общества для его создания должны сделать сообщение о намерении создать акционерное общество, осуществить подписку на акции, провести учредительное собрание и государственную регистрацию общества. Срок открытой подписки не должен превышать 6 месяцев. И если после этого срока не удалось покрыть подпиской 60% акций, акционерное общество считается неучрежденным. В случае, если подписка состоялась и покрывает необходимое количество акций, то лица, подписавшиеся на акции до дня созыва учредительного собрания, должны внести, с учетом предварительного взноса, не менее 50% номинальной стоимости акций. В подтверждение взноса учредители выдают временные свидетельства.
Акционер в сроки, установленные учредительным собранием, но не позднее года после регистрации акционерного общества обязан уплатить полную стоимость акций. В случае неуплаты в установленный срок акционер, если другое не предусмотрено уставом общества, уплачивает за время просрочки 10% годовых от суммы просроченного платежа. Если не уплачено на протяжении 3-х месяцев после установленного срока платежа, акционерное общество имеет право реализовать эти акции в порядке, установленном уставом предприятия.
Самой распространенной формой предприятий в Украине являются общества с ограниченной ответственностью. В соответствии со ст.50 Закона обществом с ограниченной ответственностью признается общество, имеющее уставный фонд, разделенный на доли, размер которых определяется учредительными документами. Учредительные документы ООО должны содержать, кроме прочих, сведения о размере долей каждого из участников, размере, составе и порядке внесения ими вкладов.
Размер уставного капитала определяется ст.52 Закона, в соответсвии с которой он должен быть не меньше суммы, эквивалентной 100 минимальным заработным платам. На сегодняшний день уставный капитал предприятий, создаваемых после 01.07.2000 г., должен составлять минимум 11800 грн. Верхняя граница суммы уставного капитала не ограничена никакими нормативными документами. К моменту регистрации ООО каждый из участников обязан внести не менее 30% указанного в учредительных документах вклада, что подтверждается документами, выданными банковским учреждением.
Для внесения вкладов в денежной форме открывается специальный счет в любом отделении банка. Деньги с этого счета перечисляются только на текущий счет зарегистрированного в установленном порядке ООО или возвращаются участникам.
Участник обязан полностью внести свой вклад не позднее года после регистрации общества. В случае невыполнения этого обязательства в определенный срок участник, если иное не предусмотрено учредительными документами, уплачивает за время просрочки 10% годовых из недовнесенной суммы. Участнику ООО, полностью внесшему свой вклад, выдается свидетельство общества.
Рассмотрим на числовом примере порядок формирования уставного капитала условного ООО "Виктория". Учредителями выступили 3 юридические особы и 2 физических лица. Сумма уставного капитала составляет 56000 грн. В соответствии с учредительными документами доля участников распределяется следующим образом:
1. ЧП "Мечта": доля - 20% (в сумме 11200 грн.) вносится частично денежными средствами, частично - нематериальными активами в виде авторского права на разработку нового вида продукции и необходимые для производственной деятельности компьютерные программы.
2. ООО "Фортуна": доля - 40% (в сумме 22400 грн.) вносится частично деньгами, частично - производственным оборудованием.
3. ООО "Надежда": доля - 20% (в сумме 11200 грн.) вносится частично деньгами, частично - запасами;
4. Петренко И. С.: доля - 10% (в сумме 5600 грн.) вносится деньгами.
5. Иваненко П. Г.: доля - 10% (в сумме 5600 грн.) вносится частично деньгами, частично - ценными бумагами, простыми именными акциями ОАО "Пионер".
Принято решение: первоначальный взнос в размере 30% внести денежными средствами. Оставшаяся часть вносится имуществом. Общее собрание участников ООО "Виктория" своим протоколом утвердило акт оценки имущества, которое вносится в уставный капитал. Для установки оборудования были понесены дополнительные затраты, связанные с доставкой, монтажом и приведением в рабочее состояние, в сумме 1200 грн.(в т.ч. НДС).
Бухгалтерские записи будут иметь следующий вид (см. таблицу).
Таблица
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Дата ¦ Наименование операциии ¦Дебет ¦Кредит¦Сумма,¦
¦п/п¦ ¦ ¦ ¦ ¦ грн. ¦
+---+----------+----------------------------------------+------+------+------¦
¦ 1 ¦10.09.2000¦Сданы в банк денежные средства в размере¦ 311 ¦ 46 ¦ 16800¦
¦ ¦ ¦30% уставного капитала ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------+----------------------------------------+------+------+------¦
¦ 2 ¦30.09.2000¦Отражена сумма уставного капитала после ¦ 46 ¦ 40 ¦ 56000¦
¦ ¦ ¦регистрации предприятия ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------+----------------------------------------+------+------+------¦
¦ 3 ¦10.10.2000¦Внесен уставный капитал ЧП "Мечта" ¦ 154 ¦ 46 ¦ 5000¦
¦ ¦ ¦ ¦ 154 ¦ 46 ¦ 2840¦
¦ ¦ ¦ ¦ 125 ¦ 154 ¦ 5000¦
¦ ¦ ¦ ¦ 127 ¦ 154 ¦ 2840¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦Пункт 14 П(С)БУ 8 "Нематериальные активы": первоначальной стоимостью немате-¦
¦риальных активов, которые внесены в уставный капитал предприятия, признается¦
¦согласованная участниками предприятия их справедливая стоимость. ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 4 ¦15.10.2000¦Внесен уставный капитал ООО "Фортуна" ¦ 152 ¦ 46 ¦ 15680¦
¦ ¦ ¦ ¦ 152 ¦ 685 ¦ 1000¦
¦ ¦ ¦ ¦ 641 ¦ 685 ¦ 200¦
¦ ¦ ¦ ¦ 104 ¦ 152 ¦ 16680¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦Пункт 10 П(С)БУ 7 "Основные средства": если объект основных средств поступа-¦
¦ет на предприятие в виде взноса в уставный капитал, его первоначальная сто- ¦
¦имость равна его справедливой стоимости, согласованной учредителями на мо- ¦
¦мент принятия на баланс. Дополнительно понесенные при этом расходы также ¦
¦включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств. ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 5 ¦10.11.2000¦Внесен уставный капитал ООО "Надежда" ¦ 20 ¦ 46 ¦ 3840¦
¦ ¦ ¦ ¦ 28 ¦ 46 ¦ 4000¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦Пункт 11 П(С)БУ 9 "Запасы": первоначальной стоимостью запасов, внесенных в ¦
¦уставный капитал предприятия, признается согласованная с учредителями пред- ¦
¦приятия их справедливая стоимость. ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 6 ¦25.12.2000¦Внесен уставный капитал Иваненко П.Г. ¦ 14 ¦ 46 ¦ 3920¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦П.5 П(С)БУ 12 "Финансовые инвестиции": если приобретение финансовой инвести-¦
¦ции, осуществляется путем обмена на ценные бумаги собственной эмиссии (а, по¦
¦аналогии с правом собственности, это может быть и доля в уставном капитале),¦
¦то себестоимость финансовой инвестиции определяется по справедливой стоимос-¦
¦ти переданных ценных бумаг (корпоративных прав). ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Допустим, что учредитель Петренко И. С. так и не внес свою долю уставного капитала до конца 2001 года. Период, за который следует начислить 10%, законодательно не установлен, поэтому возможно ежеквартальное начисление санкций. За IV квартал 2001 г. 10% годовых от недовнесенной суммы составят:
3920 х 10% : 12 месяцев х 3 месяца = 98 грн.
Бухгалтерская запись будет иметь вид:
Дт 377 "Расчеты с прочими дебиторами" 98 грн.
Кт 746 "Прочие доходы от обычной деятельности" 98 грн.
Возникает вопрос: включается ли такая санкция в валовой доход предприятия? Если обратиться к подпункту 4.1.6 Закона о прибыли, ответ будет положительный, потому что валовой доход - это общая сумма дохода налогоплательщиков от всех видов деятельности, а также доход, полученный из других источников и от внереализационной деятельности. Таким образом, полученные санкции в размере 10% годовых невнесенного вклада в уставный капитал относятся в состав валового дохода.
Необходимо обратить внимание на то, что в бухгалтерском учете следует организовать аналитический учет по счетам 40 и 46 в разрезе каждого участника.
В том случае, если учредителем является нерезидент, при оценке имущества, вносимого в уставный капитал, необходимо руководствоваться Законом Украины N 93/96-ВР от 19.03.96 "О режиме иностранного инвестирования".
Предприятие с иностранными инвестициями - это предприятие любой организационно-правовой формы, созданное в соответствии с законодательством Украины, иностранная инвестиция в уставном капитале которого составляет не меньше 10%. Иностранные инвестиции, включая взносы в уставный капитал предприятий с иностранными инвестициями, оцениваются в иностранной конвертируемой валюте и в валюте Украины. При этом могут возникать курсовые разницы между задолженностью иностранных инвесторов по взносам в уставный капитал на день подписания учредительных документов и курсом валюты на день фактического поступления взноса.
Курсовые разницы в бухгалтерском учете отображаются по дебету соответствующих счетов денежных или материальных средств и по кредиту 425 "Прочий дополнительный капитал".
В налоговом учете в соответствии с письмом ГНАУ N 204/6-22-3116 от 13.01.99 г., курсовые разницы, возникшие по задолженностям по взносам в уставный капитал (денежный или имущественный), не относится к составу валового дохода, как не относятся и сама сумма инвестиции.
Имущество (за исключением товаров для реализации и собственного производства), которое ввозится в Украину в качестве взноса в уставный капитал предприятий с иностранными инвестициями, в соответствии с законодательством, освобождается от ввозной пошлины.
При таможенном оформлении такого имущества отсрочка уплаты пошлины предоставляется на основании простого векселя, выданного предприятиям с иностранными инвестициями таможенным органом.
Если на протяжении трех лет с момента зачисления иностранной инвестиции на баланс предприятия с иностранными инвестициями имущество, ввезенное в Украину в качестве взноса в уставный капитал, отчуждается, в том числе в связи с прекращением деятельности предприятия (кроме вывоза иностранной инвестиции за рубеж), то векселедатель оплачивает ввозную пошлину. Пошлина рассчитывается исходя из таможенной стоимости имущества, пересчитанной в валюту Украины по официальному курсу, рассчитанному на момент осуществления отчуждения имущества. Порядок выдачи, учета и погашения таких векселей утвержден постановлением КМУ от 07.08.96 г. N 937.
Рассматривая вопрос о влиянии налогового законодательства на вклады в уставный капитал, прежде всего необходимо обратить внимание на то, что Закон о прибыли дает определение термина "инвестиции". Прямая инвестиция - это хозяйственная операция, которая предполагает внесение денежных средств или имущества в уставный капитал юридического лица в обмен на корпоративные права, эмитированные таким юридическим лицом. А в соответствии с пп.4.2.5 Закона о прибыли суммы денежных средств или стоимость имущества, которые поступают в виде инвестиций, не включаются в состав валового дохода.
Далее - что касается амортизации необоротных активов, поступивших на предприятие в качестве вклада в уставный капитал. Своим письмом N 9561/10/22-2217 от 12.08.98 г. "Об амортизации основных средств" ГНАУ дала разъяснение относительно того, что если основные средства, внесенные в уставный капитал, используются в производственной деятельности и постепенно переносят свою стоимость на изготовляемую продукцию, то они подлежат амортизации. Стоимость последующих ремонтов таких основных средств в налоговом учете осуществляется в общем порядке, т.е. сумма в пределах 5% совокупной балансовой стоимости групп основных средств на начало года относится к составу валовых расходов. Затраты, которые превышают 5%, относятся на увеличение балансовой стоимости основных фондов группы 2 и 3 или балансовой стоимости конкретного объекта основных фондов группы 1.
На основании письма ГНАУ N 2314/М/15-1116 от 23.06.2000 запасы, которые вносятся в качестве взноса в уставный фонд, включаются в балансовую стоимость товарных запасов на начало отчетного квартала при расчете прироста (убыли) балансовой стоимости товарных запасов с целью корректировки валовых расходов (согласно п.5.9 ст.5 Закона о прибыли). Для вновь созданного предприятия началом отчетного квартала считается дата его регистрации. Балансовой стоимостью товарных запасов и материальных ресурсов, внесенных в уставный фонд, признается согласованная учредителями (участниками) их справедливая стоимость. Таким образом, товарно-материальные ценности, поступившие на предприятие в качестве взноса в уставный фонд, попадают в валовые расходы постепенно, через перерасчет их остатков на начало и конец отчетного периода. Но хочется обратить внимание читателей, что в предыдущих своих письмах по этому вопросу ГНАУ занимала абсолютно противоположную позицию (см., например, письмо ГНАУ от 16.11.99 г. N 6460/6/15-0216).