Порядок
сверки (инвентаризации) расчетов предприятия с бюджетом
Опыт работы с предприятиями показывает, что одной из распространенных ошибок, допускаемых бухгалтерскими службами, является некачественное проведение сверки расчетов по уплате налогов, сборов и других обязательных платежей (далее - налогов) в бюджет. Недостаточно освещены эти вопросы и в литературе. В действительности же это очень важный этап подготовки финансовой отчетности и ему следует уделять большее внимание.
1. Об обязательности проведения сверки
Законом Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 (далее - Закон о бухгалтерском учете) и национальными Положениями (стандартами) бухгалтерского учета (П(С)БУ) в качестве одной из важнейших качественных характеристик финансовой отчетности предприятия определена её достоверность. Информация, приведенная в финансовой отчетности, не должна содержать ошибок и искажений, способных повлиять на решения пользователей отчетности. К пользователям финансовой отчетности относятся как внешние, так и внутренние лица.
Согласно статье 10 Закона о бухгалтерском учете для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности предприятия обязаны проводить инвентаризацию активов и обязательств, во время которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Обязательное проведение инвентаризации, в частности, предусмотрено перед составлением годовой финансовой отчетности. Такое требование содержится в Порядке предоставления финансовой отчетности, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины от 28.02.2000 г. N 419.
Порядок проведения инвентаризации (сверки) расчетов с бюджетом для предприятий и организаций определен Инструкцией по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 11.08.94 N 69 (далее - Инструкция N 69).
Инструкцией N 69 предусмотрено, что при обязательной годовой инвентаризации объектами инвентаризации, кроме имущества, денежных средств являются также и расчеты предприятия, составной частью которых являются и расчеты с бюджетом по налогам.
В этой же Инструкции (подпункт 11.11 пункта 11) сказано, что суммы по расчетам с финансовыми и налоговыми органами перед составлением годового бухгалтерского отчета должны быть обязательно согласованы с ними. Оставление в учете неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается.
Другими словами, в отличие от порядка инвентаризации и урегулирования расчетов с другими дебиторами и кредиторами, где, не достигнув согласия, стороны в своих отчетах могут отражать суммы, которые они считают правильными и которые вытекают из записей в их бухгалтерском учете, расчеты с бюджетом по налогам на дату составления годового отчета не могут иметь расхождения между данными налогового органа и предприятия. В случае наличия расхождений, они должны быть обязательно урегулированы до сдачи финансовой отчетности за год.
Проведение обязательной сверки расчетов с бюджетом всех плательщиков и по всем налогам по состоянию на 1 января установлено и для налоговых органов. Порядок проведения сверки расчетов налоговыми органами содержится в Инструкции о порядке ведения органами государственной налоговой службы оперативного учета налогов и сборов (обязательных платежей) в бюджеты и в государственные целевые фонды, утвержденной приказом ГГНИ Украины от 12.05.94, N 37, в редакции приказа ГНА Украины от 02.04.99 N 174 (далее Инструкция N 37).
2. Подготовка и проведение сверки
При сверке расчетов с бюджетом по налогам бухгалтер сталкивается с определенными трудностями, связанными с различиями в учете этих расчетов в регистрах бухгалтерского учета на предприятии и в лицевых счетах налогоплательщиков, которые ведутся инспекторами отдела учета и отчетности в налоговом органе.
Бухгалтерский учет расчетов по налогам осуществляется в общем порядке, и останавливаться на нем нет необходимости. Отметим только, что доначисленные налоговым органом по результатам документальных проверок налоги и штрафные санкции (если уж так случилось) следует отражать в бухгалтерских регистрах не по дате получения решения начальника (заместителя начальника) налогового органа, а по сроку уплаты по этому решению.
Например, 24 сентября 2000 года начальником ГНИ по результатам документальной проверки предприятия вынесено решение о доначислении НДС в сумме 700 грн. и наложен штраф в размере 100% - 700 грн. Срок уплаты доначисленных сумм, который указан и в решении ГНИ, - 5 октября. В этом случае бухгалтер должен отразить доначисление налога и штрафа в бухгалтерских регистрах не за сентябрь, когда он получил решение, а за октябрь, когда наступает срок уплаты.
С вопросами учета этих расчетов в государственном налоговом органе бухгалтеры сталкиваются меньше, поэтому рассмотрим основные моменты его организации на лицевых счетах налогоплательщиков.
Порядок
учета расчетов налогоплательщиков
с бюджетом в налоговом органе
В соответствии с Инструкцией N 37 отделы учета и отчетности налоговых органов по каждому налогоплательщику ведут оперативный учет начисления и уплаты налогов, предусмотренных бюджетной классификацией Украины по доходам. Учет и контроль платежей в бюджет осуществляется на лицевых счетах налогоплательщика в разрезе каждого налога в автоматическом режиме.
Для этого создаются автоматизированные рабочие места (АРМ) инспекторов учета.
Для осуществления учета и контроля инспектору поступают все необходимые документы, которые отражаются в лицевом счете плательщика. Такими документами являются:
- налоговые декларации, отчеты, расчеты, расчеты авансовых платежей по установленной форме, подаваемые налогоплательщиками в соответствии с законодательством;
- платежные документы на уплату налогов;
- решения начальника (заместителя начальника) налогового органа по актам проверок о доначислении или отмене ранее начисленных сумм платежей, финансовых санкций и пени;
- решения других контролирующих органов, если это предусмотрено законодательством;
- другие документы в соответствии с законодательством, свидетельствующие о доначислении, отсрочке (рассрочке), зачете, списании платежей и др.
Начисление платежей в бюджет и сведения об их уплате в лицевых счетах плательщиков осуществляется в следующем порядке:
1) плановые платежи, начисленные плательщиками по декларациям, расчетам, отчетам, начисляются по сроку их уплаты согласно законодательству. То есть, сдана ли, например, декларация по НДС 12 числа следующего за отчетным месяца, 20 числа, либо 22 числа - в любом случае налог в лицевом счете предприятия по НДС будет начислен по сроку его уплаты по законодательству на 20 число;
2) суммы доначисленных платежей по результатам проверок, а также суммы штрафов, пени и других санкций учитываются в лицевых счетах на основании решений руководителя (заместителя руководителя) налогового органа по сроку их уплаты, указанному в решении (через 10 дней со дня его принятия).
3) доначисленные платежи, штрафы, пеня зачисляются на те же лицевые счета, что и основные платежи;
4) суммы, уплаченные налогоплательщиками в бюджет, отражаются в лицевом счете по дате их зачисления на соответствующий счет бюджетной классификации.
Ежемесячно в лицевых счетах плательщиков подводятся итоги за месяц и нарастающие итоги с начала года.
Как видим, главное отличие в учете расчетов налогоплательщика с бюджетом состоит в том, что в бухгалтерском учете начисленные за отчетный период суммы налогов отражаются на последний день отчетного периода, а в лицевом счете в налоговом органе - на дату уплаты согласно законодательству.
Подготовка к сверке расчетов
Прежде чем приступить к сверке расчетов с бюджетом по налогам с государственным налоговым органом, бухгалтер должен тщательно к ней подготовиться. Сверять можно только сопоставимые по составу показатели.
Основной задачей подготовки к сверке является приведение данных бухгалтерского учета в сопоставимый вид с данными лицевого счета. Для достижения этой задачи следует выбрать из регистров бухгалтерского учета и предоставленной налоговому органу налоговой отчетности информацию, которая содержится в лицевом счете налогоплательщика.
С точки зрения особенностей проведения сверки расчетов с бюджетом по налогам, последние можно разделить на две группы:
1) налоги, по которым законодательством не установлена обязательная отчетность налогоплательщика перед налоговым органом;
2) налоги с установленной системой отчетности.
К первой группе относятся подоходный налог с граждан, отчисления в Инновационный фонд, государственная пошлина и пошлина. Сверка по ним, как правило, не вызывает особых затруднений у бухгалтера.
На лицевых счетах по этой группе налогов отражаются только суммы, поступившие в бюджет от плательщика, а также суммы налогов, штрафных санкций и пени, доначисленные по результатам документальных проверок. Контроль за полнотой начисления, своевременностью уплаты этих налогов в бюджет осуществляется только при документальных проверках налогоплательщика. Лицевой счет по этим налогам на 1 января каждого года закрывается. Сальдо расчетов на лицевой счет на следующий год не переносится.
Для подготовки к сверке этой группы налогов следует из регистров бухгалтерского учета выбрать информацию о фактически уплаченных за календарный год суммах налогов, о доначисленных по результатам документальных проверок суммах, срок уплаты которых совпадает с отчетным годом. Кроме того (если такие случаи были), необходимо собрать информацию о проведенных и оформленных в установленном порядке взаимозачетах, суммах возврата плательщику излишне внесенных платежей, а также о суммах зачета переплаты по одним в погашение недоимки по другим налогам. Все эти суммы должны быть отражены в лицевом счете плательщика в налоговом органе.
Получив итоги указанных сумм по их составляющим, подготовка к сверке завершена.
Подготовка к проведению сверки расчетов с бюджетом по налогам с установленной системой отчетности более трудоемкая, поскольку в лицевых счетах по ним расчеты предприятия с бюджетом отражаются в полном объеме - как в части уплаченных, так и в части начисленных сумм. Поэтому при подготовке данных предприятия к сверке по второй группе налогов необходимо собрать всю информацию по видам начислений, платежей, зачетов, пени и др. составных элементов, формирующих состояние расчетов. Кроме того, следует помнить, что начисление плановых платежей в лицевом счете отражается по сроку уплаты, а в бухгалтерском учете - на последний день отчетного периода.
Отметим, что по второй группе налогов сальдо расчетов по лицевому счету на конец предыдущего года переходит как вступительное сальдо расчетов на следующий отчетный год. Следовательно, неурегулированные расхождения между данными учета на предприятии и в налоговом органе переходят на следующий финансовый год. Сверка и нормальное урегулирование расхождений, допущенных в прошедших отчетных периодах, значительно усложняется.
После проведения выборки необходимых данных учета и отчетности необходимо сальдо расчетов с бюджетом по каждому налогу на 31 декабря отчетного года откорректировать на суммы, отраженные к доначислению (к уменьшению) по декларации (расчету, отчету) за последний отчетный период года, поскольку эти суммы, как мы уже обращали внимание, будут отражены в лицевом счете в следующем году, по сроку их уплаты. То есть нужно привести сальдо субсчета 641 "Расчеты по налогам" в разрезе каждого налога в сопоставимый вид с сальдо по лицевому счету в налоговом органе.
Приведение данных бухгалтерского учета о состоянии расчетов с бюджетом по налогу к данным налогового органа, можно выполнить по формуле:
С1 = Со - Dд, где
С1 - сальдо расчетов с бюджетом по налогу: задолженность (+), переплата (-), приведенное в сопоставительный вид к данным налогового органа, на дату сверки;
Со - сальдо расчетов с бюджетом по данным бухгалтерского учета на дату сверки: задолженность (+), переплата (-);
Dд - сумма к доначислению (+), к уменьшению (-) платежей в бюджет, отраженная в декларации (расчете) за последний отчетный период, не отраженная в лицевом счете плательщика на дату сверки.
Обращаем внимание, что при использовании предлагаемой автором формулы в случае, если полученная величина положительная - имеет место задолженность предприятия перед бюджетом, а если отрицательная - переплата в бюджет.
Рассмотрим изложенное на нескольких примерах (см. таблицу 1).
Проведя таким достаточно простым и удобным способом корректировку данных бухгалтерского учета по расчетам с бюджетом, можно считать, что полученные результаты сопоставимы с данными налогового органа.
Далее, готовясь к сверке, плательщик должен быть готов к тому, что полученные результаты будут иметь расхождения с данными лицевого счета и потребуется устанавливать причины расхождений. При этом потребуется, прежде всего, сверить данные о расчетах на начало года, чтобы определить период, в котором произошли расхождения: до отчетного года или в отчетном году.
Таблица 1
Примеры приведения данных бухгалтерского учета по расчетам с
бюджетом в сопоставимый вид к данным налогового органа
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Показатели ¦ ¦ Примеры ¦
¦п/п¦ ¦ +------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ I ¦ II ¦ III ¦
+---+--------------------+--------------+-----------+-----------+------------¦
¦ 1 ¦Сальдо расчетов на ¦сальдо по кре-¦ 1800 ¦ 1200 ¦ - ¦
¦ ¦31.12.2000 по данным¦диту счета 641¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦бухгалтерского учета¦- к доплате в ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(Со) ¦бюджет (+) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+-----------+-----------+------------¦
¦ ¦ ¦сальдо по де- ¦ - ¦ - ¦ 400 ¦
¦ ¦ ¦бету счета 641¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦- переплата(-)¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+--------------+-----------+-----------+------------¦
¦ 2 ¦Результаты налоговой¦к доначислению¦ 1400 ¦ 1400 ¦ - ¦
¦ ¦декларации (расчета)¦ (+) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦за декабрь (IV квар-+--------------+-----------+-----------+------------¦
¦ ¦тал) 2000 г., не от-¦к уменьшению ¦ - ¦ - ¦ 100 ¦
¦ ¦раженные в лицевом ¦ (-) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦счете плательщика на¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦дату сверки (Dд) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+--------------+-----------+-----------+------------¦
¦ 3 ¦Расчеты по приведе- ¦ ¦+1800-1400=¦+1200-1400=¦-400-(-100)=¦
¦ ¦нию данных учета в ¦ ¦ = +400 ¦ = 200 ¦ = -300 ¦
¦ ¦сопоставимый вид ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(стр.1 - стр.2) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+--------------+-----------+-----------+------------¦
¦ 4 ¦Сальдо расчетов на ¦ к доплате в ¦ 400 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦01.01.2000 по данным¦ бюджет (+) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦бухгалтерского уче- +--------------+-----------+-----------+------------¦
¦ ¦та, приведенное в ¦ переплата ¦ - ¦ 200 ¦ 300 ¦
¦ ¦сопоставимый вид с ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦данными налогового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦органа (С1) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Сверка расчетов и урегулирование
возможных расхождений
Как мы уже упоминали, обязательность проведения сверки расчетов с бюджетом предусмотрена не только для предприятий, но и для налоговых органов.
Согласно п.27 Инструкции N 37 на 1 января органами государственной налоговой службы проводится сверка расчетов с бюджетом всех плательщиков и по всем платежам, которые предприятие уплачивает в бюджет.
При совпадении сальдо расчетов по данным плательщика с данными лицевого счета расчеты на 1 января считаются сверенными и об этом делается отметка в книге учета сличения расчетов с бюджетом, которая ведется в отделе учета. Если сальдо расчетов с бюджетом на 1 января по данным плательщика не совпадает с данными налогового органа, то сличение расчетов оформляется составлением акта, который является основанием для выяснения причин расхождений. Сверка расчетов проводится до окончания срока предоставления годового отчета.
Таким образом, если при сличении данных предприятия (приведенных к данным налогового органа в соответствие с методикой, описанной выше) с данными налогового органа по расчетам с бюджетом по каким-либо налогам расхождений нет, данные бухгалтерского учета можно отражать в годовой отчетности. Если же по каким-либо налогам имеются расхождения, плательщик, получив акт сверки, должен выявить причины этих расхождений и урегулировать их.
Форма акта сверки расчетов была установлена Государственной налоговой администрацией Украины в Инструкции N 37 (в редакции, действующей до 02.04.99 г.), в которой она была приведена в приложении N 20 (форма N 23). Налоговые органы применяют эту форму и в настоящее время.
Для выявления причин расхождения, собранные из регистров бухгалтерского учета и отчетности суммы начислений и платежей по видам (плановые платежи, суммы доначислений по результатам проверки, пеня и др.) необходимо сопоставить с аналогичными суммами по данным лицевого счета. Определив таким образом составляющие расчетов с бюджетом, по которым допущены расхождения, следует установить их причины и урегулировать.
Причины отклонений могут быть различными. Наиболее распространенной причиной отклонений являются отклонения в начисленных суммах пени.
Как правило, предприятие в интервалах между сверками расчетов суммы пени за несвоевременное перечисление платежей в бюджет самостоятельно не определяет и не начисляет. Это делает налоговый орган, который начисленную сумму в автоматическом режиме отражает по лицевому счету налогоплательщика.
Поэтому при сверке расчетов необходимо установить, какая сумма пени начислена налоговым органом в отчетном году. При проверке правомерности начисления пени и ее размера следует руководствоваться Инструкцией об особенностях применения Декрета КМУ от 21 января 1993 года N 18-93 "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", утвержденной приказом Минфина Украины от 02.11.93.
После проверки обоснованности начисленной суммы пени необоснованные суммы налоговым органом должны быть списаны с лицевого счета плательщика, а обоснованные (если ранее они не были начислены) подлежат начислению в бухгалтерском учете плательщика записью дебет счета 94 "Прочие расходы операционной деятельности" субсчет 948 "Признанные штрафы, пени, неустойки" и по кредиту счета 64 "Расчеты по налогам и платежам" субсчет 641 "Расчеты по налогам".
В случае, если после урегулирования сумм пени отклонения полностью не ликвидированы, следует сравнить другие составляющие расчетов, установить по каким из них имеются расхождения и установить их причины. Каждый случай расхождений требуется проанализировать, и сторона, допустившая неточность, должна внести необходимы исправления.
После полного урегулирования отклонений инвентаризация расчетов предприятия с бюджетом считается завершенной. Данные бухгалтерского учета по расчетам с бюджетом после этого считаются достоверными, и их можно включать в финансовую отчетность.
3. Практические примеры
проведения сверки расчетов по налогу на прибыль
В целях наглядности применения предложенной автором методики сверки расчетов с бюджетом по налогам, рассмотрим практические примеры её проведения.
В примере 1 рассматривается сверка по налогам, по которым законодательством не установлено предоставление в налоговый орган обязательной отчетности.
В примерах 2, 3 рассмотрена сверка по налогам с установленной обязательной отчетностью.
Основные расхождения в данных бухгалтерского учета и данных лицевого счета, как показывает опыт, возникают у предприятий в расчетах по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость. Сверке по этим налогам и посвящены примеры 2, 3.
Пример 1. Сверка расчетов по подоходному налогу с граждан
Исходные данные.
Предприятием с текущего счета за 2000 год перечислен в бюджет подоходный налог в сумме 4900 грн. В бухгалтерском учете это соответствует общему обороту по дебету субсчета 641 "Расчеты по подоходному налогу с граждан" и кредиту счета 311 "Текущие счета в национальной валюте".
По результатам документальной проверки в ноябре 2000 года налоговым органом доначислен налог в сумме 35 грн. и пеня в сумме 58 грн. В бухгалтерском учете эти суммы отражены проводками (соответственно): дебет 661 "Расчеты по заработной плате" кредит 641 "Расчеты по подоходному налогу с граждан", и дебет 948 "Признанные штрафы, пени, неустойки" кредит 641 "Расчеты по подоходному налогу с граждан".
По лицевому счету в отделе учета на 1 января 2001 года числится сумма уплаченного налога в размере 4750 грн., сумма доначисленного налога в размере 35грн. и пени - 58 грн.
Выбрав из регистров бухгалтерского учета информацию, упомянутую в первых двух позициях исходных данных настоящего примера, бухгалтер подготовился к сверке.
При сверке установлено, что предприятие, формируя журнал-ордер N 2 "Текущие счета в банке" платеж в бюджет по налогу на землю в сумме 150 грн. вместо отнесения в уплату налога на землю (в дебет субсчета 641 "Расчеты по плате за землю") ошибочно зачислило в уплату подоходного налога с граждан (в дебет субсчета 641 "Расчеты по подоходному налогу с граждан").
По результатам сверки бухгалтер в учетных регистрах должен выполнить такую бухгалтерскую запись:
Таблица 2
Исправительные записи за 2000 год
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦п/п¦ ¦ грн. +-----------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦
+---+-----------------------+------+--------------------+--------------------¦
¦ 1 ¦Исправление ошибочной ¦ -150 ¦ 641 ¦ 311 ¦
¦ ¦записи по уплате налога¦ ¦ "Расчеты по ¦ "Текущие счета в ¦
¦ ¦на землю ¦ ¦подоходному налогу с¦национальной валюте"¦
¦ ¦ ¦ ¦ граждан" ¦ ¦
¦ ¦ +------+--------------------+--------------------¦
¦ ¦ ¦ 150 ¦ 641 ¦ 311 ¦
¦ ¦ ¦ ¦"Расчеты по плате за¦ "Текущие счета в ¦
¦ ¦ ¦ ¦ землю" ¦национальной валюте"¦
+----------------------------------------------------------------------------+
После отражения приведенной в таблице 2 записи в бухгалтерском учете общий оборот за 2000 год по проводке: дебет субсчета 641 "Расчеты по подоходному налогу с граждан" кредит субсчета 311 "Текущие счета в национальной валюте" составит 4750 гривен, что соответствует сумме, отраженной в лицевом счете.
Сверка по этому налогу закончена, сальдо по соответствующему субсчету можно отражать в финансовой отчетности.
Пример 2. Сверка расчетов по налогу на прибыль
Исходные данные.
Сальдо на 31.12.2000 г. по дебету субсчета 641 "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль" - 250 грн. (переплата).
По декларации за 2000 год предприятием начислены к уплате платежи в сумме 12600 грн. (строка 41 декларации), в том числе за IV квартал - 2000 грн.
Начислено по расчетам авансовые платежи в IV квартале:
за октябрь - 500 грн.
за ноябрь - -
По результатам документальной проверки в ноябре 2000 года налоговым органом доначислен налог в сумме 450 грн. и штраф в размере 30 процентов 135 грн.
По лицевому счету в отделе учета на 1 января 2000 года числится переплата в сумме 400 грн.
Подготовка к сверке, сверка и урегулирование расхождений:
Приведем сальдо расчетов по бухгалтерскому учету в сопоставимый вид с лицевым счетом:
С1 = Со - Dд = (-250) - (2000 - 500) = -1750 грн. (величина отрицательна, значит, переплата)
Отклонение от данных лицевого счета составляет:
(-1750) - (-400) = -1350 грн.
Следовательно, в бухгалтерском учете по сравнению с данными лицевого счета сумма переплаты по налогу на прибыль завышена на 1350 грн.
При сверке начислений и уплаты налогов по отдельным составляющим установлены следующие отклонения:
- в лицевом счете сумма начисленной пени составила 65 грн. В бухгалтерском учете эта сумма не отражена;
- в лицевом счете на 15.10.2000 г. отражена сумма уменьшения платежей 700 грн.: переплата налога на прибыль по просьбе предприятия была зачтена в уплату НДС. В бухгалтерском учете эта операция ошибочно не была отражена.
- в лицевом счете отражено начисление суммы налога и штрафа, начисленных по результатам проверки налоговым органом в сумме 585 грн. (450 + 135). В бухгалтерском учете эта сумма ошибочно не была начислена на субсчете 641 "Расчеты по налогам". (Была отражена только уплата: Дт 641 Кт 311).
По результатам сверки бухгалтер в учетных регистрах должен выполнить такие бухгалтерские записи (см. таблицу 3).
Таблица 3
Исправительные записи за 2000 год
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦п/п¦ ¦ грн. +-----------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦
+---+-----------------------+------+--------------------+--------------------¦
¦ 1 ¦Начислена пеня по нало-¦ 65 ¦ 948 ¦ 641 ¦
¦ ¦гу на прибыль за 2000 ¦ ¦"Признанные штрафы, ¦ "Расчеты по налогу ¦
¦ ¦год за просрочку плате-¦ ¦ пени, неустойки" ¦ на прибыль" ¦
¦ ¦жей ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------------+------+--------------------+--------------------¦
¦ 2 ¦Отражена сумма зачета ¦ 700 ¦ 641 ¦ 641 ¦
¦ ¦переплаты по налогу на ¦ ¦ "Расчеты по НДС" ¦ "Расчеты по налогу ¦
¦ ¦прибыль в счет НДС ¦ ¦ ¦ на прибыль" ¦
¦ ¦согласно письму от ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦05.10.2000 г. ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------------+------+--------------------+--------------------¦
¦ 3 ¦Доначислен налог и ¦ 450 ¦ 98 ¦ 641 ¦
¦ ¦штраф по результатам ¦ ¦"Налоги на прибыль" ¦ "Расчеты по налогу ¦
¦ ¦проверки ¦ ¦ ¦ на прибыль" ¦
¦ ¦ +------+--------------------+--------------------¦
¦ ¦ ¦ 135 ¦ 948 ¦ 641 ¦
¦ ¦ ¦ ¦"Признанные штрафы, ¦ "Расчеты по налогу ¦
¦ ¦ ¦ ¦ пени, неустойки" ¦ на прибыль" ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
После отражения в бухгалтерском учете приведенных в таблице 3 записей сальдо расчетов с бюджетом по налогу на прибыль по кредиту счета 641 "Расчеты по налогу на прибыль" составит 1100 грн.:
Со = (-250) + 65 + 700 + 450 + 135 = 1100грн.
Приведение данных в сопоставимый вид с данными лицевого счета на 1 января 2001 г. укажет нам переплату в сумме 400 грн.:
С1 = Со - Dд = +1100 - (2000 - 500) = -400грн.
Теперь сальдо по кредиту субсчета 641 "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль" по состоянию на 31 декабря 2000 года в сумме 1100грн. является сверенным с налоговым органом и его можно включать в финансовую отчетность.
Пример 3. Сверка расчетов по налогу на добавленную стоимость
Исходные данные:
Сальдо на 31.12.2000 г. по кредиту субсчета 641 "Расчеты с бюджетом по НДС" - 420 грн. (к уплате в бюджет);
- по декларации за декабрь 2000 года сумма бюджетного возмещения (строка 21 Декларации) составила 650 грн.;
- по результатам документальной проверки в ноябре 2000 года налоговым органом доначислен налог в сумме 220 грн. и штраф в размере 100 процентов 220 грн. (нарушение состояло в том, что в налоговый кредит была отнесена сумма НДС, уплаченная при приобретении основных средств непроизводственного назначения;
- за 2000 год с текущего счета плательщика было списано 7900 грн.;
- по лицевому счету в отделе учета на 1 января 2001 года числится обязательство перед бюджетом в сумме 1040 грн.
Подготовка к сверке, сверка и урегулирование расхождений:
Приведем сальдо расчетов на 31.12.2000 г. по данным бухгалтерского учета в сопоставимый вид с данными лицевого счета:
С1 = Со - Dд = 420 - (-650) = 1070грн. ( величина положительная, значит, к уплате в бюджет)
Отклонение от данных лицевого счета составляет:
1070 - 1040 = 30 грн.
Следовательно, в бухгалтерском учете обязательство перед бюджетом на 30 грн. превышает обязательство, отраженное в лицевом счете.
При сверке начислений и уплаты налогов по отдельным составляющим установлены следующие отклонения:
- в лицевом счете сумма начисленной за 2000 год пени составила 100грн. В бухгалтерском учете эта сумма не отражена;
- в лицевом счете на 15.10.2000 г. отражено погашение задолженности перед бюджетом в сумме 700 грн. без уплаты: по письму предприятия зачтена сумма переплаты по налогу на прибыль в уплату НДС. В бухгалтерском учете эта операция ошибочно не отражена;
- в лицевом счете по результатам проверки налоговым органом отражено доначисление налога и штрафа, в сумме 440 грн. (220 + 220). В бухгалтерском учете эта сумма ошибочно не была начислена на субсчете 641 "Расчеты по НДС", была отражена только уплата:
Дт 641 Кт 311
- в лицевом счете не отражена списанная 30.12.2000 г. с текущего счета предприятия сумма платежа на бюджетный счет НДС в размере 450грн.
По результатам сверки составляем такие бухгалтерские записи (см. таблицу 4)
Таблица 4
Исправительные записи за 2000 год
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦п/п¦ ¦ грн. +-----------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦
+---+-----------------------+------+--------------------+--------------------¦
¦ 1 ¦Доначислена пеня за ¦ 100 ¦ 948 ¦ 641 ¦
¦ ¦2000 год за задержку ¦ ¦"Признанные штрафы, ¦ "Расчеты по НДС" ¦
¦ ¦платежей ¦ ¦ пени, неустойки" ¦ ¦
+---+-----------------------+------+--------------------+--------------------¦
¦ 2 ¦Отражение "переброски" ¦ 700 ¦ 641 ¦ 641 ¦
¦ ¦переплаты по налогу на ¦ ¦ "Расчеты по НДС" ¦ "Расчеты по налогу ¦
¦ ¦прибыль в уплату НДС ¦ ¦ ¦ на прибыль" ¦
+---+-----------------------+------+--------------------+--------------------¦
¦ 3 ¦Начисление НДС и штрафа¦ -220 ¦ 641 ¦ 63 ¦
¦ ¦по результатам докумен-¦(стор-¦"Расчеты с бюджетом ¦"Расчеты с поставщи-¦
¦ ¦тальной проверки ¦ но) ¦ по НДС" ¦ками и подрядчиками"¦
¦ ¦ +------+--------------------+--------------------¦
¦ ¦ ¦ 220 ¦ 10 ¦ 63 ¦
¦ ¦ ¦ ¦"Основные средства" ¦"Расчеты с поставщи-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ками и подрядчиками"¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Отделом учета налогового органа ошибочно не отраженная в лицевом счете сумма платежа за 30.12.2000 г. в сумме 450 грн. восстановлена.
После проведения урегулирования расхождений:
- сальдо расчетов по лицевому счету составила 690 грн. (1040 - 450) - к уплате в бюджет;
- сальдо расчетов по кредиту счета 641 "Расчеты по НДС" составило 40 грн. [420 + 100 - 700 - (-220)] - к уплате в бюджет;
- сальдо по счету 641 "Расчеты по НДС", приведенное в сопоставимый с лицевым счетом вид составило:
С1 = Со - Dд = 40 - (-650) = 690 грн. - к уплате в бюджет.
Таким образом, сверка произведена, расхождения урегулированы, сальдо по кредиту субсчета 641 "Расчеты по НДС" в сумме 40 гривень подлежит включению в финансовую отчетность.
В практике учета при сверке расчетов с бюджетом по налогам могут возникнуть расхождения с данными лицевых счетов и по другим, самым различным, причинам. Использование предложенной методики сверки и урегулирования расхождений позволит успешно с ними справиться, добиться достоверных показателей и обоснованно включить их в финансовую отчетность.
"Все о бухгалтерском учете" N 118 (543) от 18 декабря 2000 г.