Профсоюзные организации: неприбыльность и налог на прибыль
ВОПРОС: Просим помочь разобраться в достаточно необычной ситуации. Наша профсоюзная организация стоит на учете в ГНИ как неприбыльная организация. Согласно Закону Украины "О налогообложении прибыли предприятий" мы отнесли свою профсоюзную организацию по признакам неприбыльности к подпункту 7.11.1 пункта 7.11 статьи 7.
Если наша неприбыльная организация по признакам неприбыльности относится к подпункту 7.11.1, то согласно подпункту 7.11.6 от налогообложения освобождаются доходы в виде:
- разовых или периодических взносов учредителей и ее членов;
-пассивных доходов.
В связи с этим возникло несколько вопросов:
1. В соответствии со статьей 44 Закона Украины "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности" и статьи 251 КЗоТ работодатели обязаны отчислять средства профсоюзным организация на культурно-массовую работу и физкультурную работу. Облагаются ли эти средства налогом на прибыль?
2. Организация временно свободные средства положила на депозитный счет. Проценты, полу ченные по депозитным счетам, в дальнейшем будут использованы для уставной деятельности. Облагаются ли эти средства (проценты) налогом на прибыль?
3. Сотрудником профсоюза была сделана определенная работа (например, финансовый анализ, экономическое обоснование и т. п.). Может ли профсоюзная организация получить сред ства как за роялти? Из каких средств эти платежи выплачивает предприятие, для которого были выполнены указанные работы (услуги)?
4. Профсоюз получил средства от республиканского профсоюза на выполнение уставной дея тельности (оздоровление работающих и членов их семей). Облагаются ли эти средства налогом на прибыль?
ОТВЕТ: Прежде чем мы начнем отвечать на конкретные вопросы, поставленные в письме, напомним, что согласно Закону Украины "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности" от 15.09.99 г. N 1045- XIV (с учетом изменений), профессиональный союз (профсоюз) - добровольная неприбыльная общественная организация, которая объединяет граждан, связанных общими интересами по роду их профессиональной (трудовой) деятельности (обучению).
Пунктом 7.11 статьи 7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. (с учетом изменений) определены учреждения и организации, которые для целей налогообложения отнесены к категории неприбыльных учреждений и организаций.
Среди перечня неприбыльных учреждений и организаций, который приведен в подпункте 7.11.1 пункта 7.11 статьи 7 Закона, есть два абзаца, условиям которых, на первый взгляд, могут отвечать профсоюзы. Это абзац "г" и абзац "д".
В абзаце "г" указаны иные, чем определены в абзаце "б" этого подпункта, юридические лица, деятельность которых не предусматривает получения прибыли согласно нормам соответствующих законов.
В абзаце "д" указаны союзы, ассоциации и другие объединения юридических лиц, жилищно-строительные кооперативы, созданные для представления интересов учредителей, которые содержатся только за счет взносов таких учредителей и не проводят предпринимательской деятельности, за исключением получения пассивных доходов.
Почему написано "на первый взгляд"? Потому что в абзаце "д" речь идет о союзах, ассоциациях и других объединениях юридических лиц.
Профсоюз объединяет только граждан и потому его нельзя отнести с целью налогообложения к неприбыльной организации по признакам, представленным в абзаце "д".
Дополнительное разъяснение по этому вопросу было предоставлено в письме ГНАУ от 20.01.99 г. N 978/7/15-1217 "О регистрации профсоюзных орга низаций и обложении их средств налогом, на прибыль".
Так, "в случае, когда уставные документы профсоюзных организаций отвечают требованиям норм пункта 7.11 статьи 7 названного Закона Украины, то они включаются в Реестр неприбыльных организаций и учреждений... как неприбыльные организации согласно абзацу "г" подпункта 7.11.1 статьи 7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", и от налогообложения освобождаются доходы, полученные в виде средств или имущества, которые поступают таким неприбыльным организациям от проведения их основной деятельности и в виде пассивных доходов".
Дело в том, что согласно подпункту 7.11.5 пункта 7.11 статьи 7 Закона от налогообложения освобождаются доходы неприбыльных организаций, определенных в абзаце "г" подпункта 7.11.1, полученные в виде средств или имущества, которые поступают таким неприбыльным организациям от проведения их основной деятельности и в виде пассивных доходов.
А согласно подпункту 7.11.6 Закона от налогообложения освобождаются доходы неприбыльных организаций, определенных в абзаце"д" подпункта 7.11.1, полученные в виде:
- разовых или периодических взносов учредите лей и ее членов;
- пассивных доходов.
Приказом ГНАУ "Об утверждении Порядка определения структуры признака неприбыльных учреждений организаций)" от 3 июля 2000 года N 355 было введено присвоение учреждениям и организациям кода признака неприбыльности.
Профсоюзным организациям местные налоговые органы присваивают код признака (0011) - иные, чем определены в абзаце "б", юридические лица, деятельность которых не предусматривает получения прибыли согласно нормам соответствующих законов (абзац "г" пункта 7.11 статьи 7 указанного Закона).
Т. е., мы выяснили, что автор в письме сослался не на тот подпункт Закона.
Теперь попробуем ответить на первый вопрос - облагаются ли налогом средства, полученные профсоюзной организацией от работодателей, которые согласно статье 44 Закона Украины "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности" обязаны отчислять средства профсоюзным организациям на культурно-массовую и физкультурную работу.
К сожалению, законодатели, которые разрабатывали данный Закон, не сделали достаточного анализа последствий от нововведений и не внесли изменений и дополнений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
Дело в том, что "средства, полученные профсоюзной организацией от работодателей" нельзя определить как "разовые или периодические взносы учредителей и членов" и потому на них распространяются другие требования Закона о прибыли.
Согласитесь, эти средства поступают не как от физического лица, а, в большинстве случаев, как от юридического лица. Тем более, что работодатели, которые перечисляют средства в соответствии со статьей 44 Закона Украины "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности", не относятся к категории "учредителей профсоюзов".
Какие же другие требования Закона о прибыли применяются для налогообложения к указанным средствам?
Подпунктом 7.11.9 пункта 7.11 статьи 7 Закона определено, что в случае когда доходы неприбыльных организаций, полученные в течение отчетного (налогового) года из источников, определенных соответствующими подпунктами 7.11.2 - 7.11.7, на конец первого квартала следующего за отчетным года превышают 25 процентов от общих валовых доходов, полученных в течение такого отчетного (налогового) года, такие неприбыльные организации обязаны уплатить налог с нераспределенной суммы прибыли по ставке 30 % от суммы такого превышения. Внесение в бюджет этого налога осуществляется по результатам первого квартала следующего за отчетным года в сроки, установленные для других налогоплательщиков.
В то же время абзацем вторым установлено, что независимо от положений абзаца первого этого подпункта, в случае когда неприбыльная организация получает доход из источников иных, чем определены соответствующими подпунктами 7.11.2 - 7.11.7 этого пункта, такая неприбыльная организация обязана уплатить налог на прибыль, коюрая определяется как сумма доходов, полуненлых из таких источников, уменьшенная на сумму расходов, связанных с получением таких доходов, но не выше суммы таких доходов.
При подсчете суммы превышения доходов над расходами в соответствии с абзацем первым этого подпункта, а также при определении сумм облагае мой налогом прибыли в соответствии с абзацем вто рым этого подпункта сумма амортизационных отчис лений не учитывается.
Таким образом, сделаем вывод - средства, полученные профсоюзной организацией от работодателей, которые согласно статье 44 Закона Украины "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности" обязаны отчислять средства профсоюзным организациям на культурно-массовую и физкультурную работу, являются объектом обложения налогом на прибыль (до внесения соответствующих изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий").
Что касается второго вопроса, то здесь ответ мог бы иметь два варианта.
Согласно подпункту 7.11.5 пункта 7.11 статьи 7 Закона от налогообложения освобождаются доходы неприбыльных организаций, определенных в абзаце "г" подпункта 7.11.1, полученные в виде средств или имущества, которые поступают таким неприбыльным организациям от проведения их основной деятельности и в виде пассивных доходов.
Подпунктом 7.11.13 пункта 7.11 статьи 7 Закона определено, что под термином "пассивные доходы" следует понимать доходы, полученные в виде процентов, дивидендов, страховых выплат и возмещений, а также роялти.
Согласно пункту 1.10 статьи 1 Закона о прибыли "проценты" - доход, который выплачивается (начис ляется) заемщиком в пользу кредитора в виде пла ты за использование привлеченных на определен ный срок средств или имущества. К процентам вклю чаются:
- платеж за использование средств или товаров (работ, услуг), полученных в кредит;
- платеж за использование средств, привлечен ных в депозит;
- платеж за приобретение товаров в рассрочку.
Таким образом сформулируем первый вариант ответа - в течение календарного года не являются объектом налогообложения полученные профсоюзной организацией проценты по депозитному счету.
Проанализируем второй вариант ответа. Автор указал только, что указанные проценты будут в дальнейшем направлены на уставную деятельность.
Если это "дальнейшее" делается в течение "пяти кварталов"(первого, второго, третьего, четвертого квартала текущего года и первого квартала следующего года) и на уставную деятельность направляется вся сумма процентов или меньшая, но результат расчета не выйдет за пределы "25 процентов", то объекта обложения налогом на прибыль по процентам не возникнет.
Если расчет, который делается на конец первого квартала следующего года определит "превышение 25 процентов", то возникнет объект обложения налогом на прибыль.
Что касается вопроса, может ли получать средства профсоюзная организация за определенную работу, то для ответа на этот вопрос обратимся к статьям 34 - 35 Закона Украины "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности".
Статьей 35 Закона предусмотрено, что с целью реализации уставных задач профсоюза, их объединения, которые являются юридическими лицами, могут осуществлять необходимую хозяйственную и финансовую деятельность путем создания в установленном законодательством порядке предприятий. учреждений или организаций со статусом юридического лица, формировать соответствующие фонды, кредитные союзы.
Но в то же время статья 34 Закона определяет, что право собственности профсоюзов, их объединений возникает на основании приобретения имущества за счет членских взносов, других собственных средств, пожертвований граждан, предприятий, учреждений и организаций или на других основаниях, не запрещенных законодательством.
Как видим, статья 35 Закона определила, что для проведения хозяйственной деятельности профсоюзы могут создавать предприятия, учреждения или организации, но она не запретила другого!
Подтверждением того, что и профсоюз может заниматься хозяйственной деятельностью, является фраза той же 35 статьи Закона: "финансовый контроль за средствами профсоюзов органами исполнительной власти не осуществляется, за исключением контроля за средствами от предпринимательской деятельности".
При этом такая профсоюзная организация не может быть исключена из Реестра неприбыльных учреждений и организаций, поскольку абзац "г" Закона о прибыли предусматривает условия "иные, чем определены в абзаце "б", юридические лица, деятельность которых не предусматривает получения прибыли согласно нормам соответствующих законов".
Сам Закон Украины "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности" получение прибыли профсоюзными организациями не предусматривает, и потому они имеют право на сохранение статуса неприбыльной организации.
Между тем, для избежания проблем с контролирующими органами мы бы советовали вам для проведения хозяйственной деятельности все же создавать предприятия.
Если же операции, о которых речь идет в письме, уже осуществлены, то на основании условий, изложенных в абзаце втором подпункта 7.11.9 пункта 7.11 статьи 7 Закона о прибыли, полученные суммы за определенную работу, осуществленную сотрудником профсоюза (финансовый анализ, экономическое обоснование и т. п.) следует отразить в Декларации о прибыли предприятия. Указанные суммы являются объектом обложения налогом на прибыль (с учетом расходов, которые понесены в связи с получением этого дохода, но не выше сумм таких доходов) уже в том квартале, в котором они осуществлены.
В письме автор спрашивает, а может ли предприятие, которое оплатило эти работы, отнести их к категории "роялти".
Простите, но по этому случаю возникают большие сомнения, ведь согласно пункту 1.30 статьи 1 Закона о прибыли, роялти - платежи любого вида, полученные как вознаграждение за пользование или за предоставление права на пользование любым авторским правом на литературные произведения, произведения искусства или науки, включая компьютерные программы, другие записи на носителях информации, видео- или аудиокассеты, кинематографические фильмы или пленки для радио или телевизионного вещания; за приобретение любого патента, зарегистрированного знака на товары и услуги или торговой марки, дизайна, секретного чертежа, модели, формулы, процесса, права на информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (ноу-хау).
Кроме того, не считаются роялти платежи за получение объектов собственности, определенных в части первой этого пункта, во владение или распоряжение или собственность лица или если условия пользования такими объектами собственности предоставляют право пользователю продать или отчуждать другим способом такой объект собственности или обнародовать (предать огласке) секретные чертежи, модели, формулы, процессы, права на информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (ноу-хау), за исключением случаев, когда такое обнародование (предание огласке) является обязательным в соответствии с законодательством Украины.
Не советуем и предприятию указанные расходы относить в состав валовых расходов, поскольку финансовый анализ и экономическое обоснование очень тяжело подходит под условия подпункта 5.2.1 пункта 5.2 статьи 5 Закона о прибыли, согласно которой в состав валовых расходов относятся суммы любых расходов, оплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, с учетом ограничений, установленных пунктами 5.3 5.8 этой статьи.
Хотя, если предприятие во время проверки готово доказывать, что выполненные работы тем или иным образом связаны с охраной труда или выпуском новой продукции, продажей нового вида товаров, то отнесение таких расходов в состав валовых расходов предприятия целиком возможно, но это зависит от конкретики проведенных работ (к сожалению автор предоставил только общую информацию).
Относительно четвертого вопроса, поставленного автором в письме, то, действительно, при существующей редакции Закона о прибыли возникает (как и в первом вопросе) нонсенс - полученные от республиканского профсоюза средства на выполнение профсоюзных задач в низовой профсоюзной организации подлежат обложению налогом на прибыль! Причем налогообложение осуществляется по результатам квартала.
Остается только удивляться и профсоюзам, и депутатам, которые во время утверждения Закона Украины "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности" не смогли внести дополнение в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. в виде дополнения только двух слов "или на" (после слова "от" в подпункте 7.11.5 пункта 7.11 ст. 7 Закона). И тогда бы у профсоюзов "не болела голова".
Ведь во время принятия Закона Украины "О внешкольном образовании" от 22.06.2000 г. N 1841-III депутаты освободили средства "от осуществления или на осуществление деятельности, предусмотренной их уставом".
Поэтому возникает вопрос: "Профсоюзы, а где же ваша активность?" Чтобы вы могли отстаивать права и гарантии своих членов, защитите, для начала, свои интересы.
"Бухгалтерия, налоги, бизнес" N 3 (274), 24 января 2001 г.