Предприятие-банкрот: что следует знать о налоговом залоге
ВОПРОС: Наше предприятие 15.07.98 г. получило от налоговой инспекции уведомление о том, что в связи с налоговой задолженностью все наше имущество находится в налоговом залоге. 27.08.2000 г. арбитражным судом возбуждено дело о банкротстве нашего предприятия и определением суда введен мораторий на требования кредиторов. Налоговая инспекция подала в арбитражный суд иск о взыскании пени и штрафов.
1. Находится ли в налоговом залоге все наше имущество, имущественные права либо только то, что описано?
2. Как действует налоговый залог в процессе санации, моратория и как мы можем распоряжаться своим имуществом?
3. Являются ли исковые требования налоговой инспекции денежными требованиями кредиторов на основании п.1 ст.14 Закона Украины "О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом"? Если являются, то как следует понимать абзац 6 ст.1 (понятие "денежные обязательства") и п.5 ст.12 указанного Закона?
ОТВЕТ: 1. Налоговый залог (далее - НЗ) установлен и регулируется Указом Президента Украины от 04.03.98 г. N 167/98 "О мерах по повышению ответственности за расчеты с бюджетами и государственными целевыми фондами" (далее - Указ). Согласно ст.2 Указа с момента возникновения налоговой задолженности (включая пеню и штрафы) все имущество и имущественные права налогоплательщика попадают в НЗ. При этом НЗ не требует письменного оформления, так как обязательным является лишь письменное уведомление общего характера.
Что же касается описи имущества, то здесь следует принять во внимание следующее. В самом Указе нет никаких упоминаний об обязательной описи имущества, попавшего в НЗ (это вполне корреспондируется с обращением в НЗ всего имущества и имущественных прав).
Теперь рассмотрим некоторые другие нормативно-правовые акты, связанные с НЗ. Согласно ст.3 Указа с 01.07.98 г. обязательной является регистрация НЗ движимого имущества в Государственном реестре залогов движимого имущества. Конкретно этот вопрос урегулирован в п.4 Инструкции о порядке регистрации залогов движимого имущества в Государственном реестре залогов движимого имущества, утвержденной приказом Министерства юстиции Украины от 26.02.99 г. N 13/5. Однако и ею при регистрации НЗ опись или какая-либо иная индивидуализация движимого имущества не предусмотрена: достаточно указания юридического адреса и кода налогоплательщика. Упоминание об описи движимого имущества можно найти в Порядке обращения взыскания на движимое имущество, находящееся в налоговом залоге, для погашения налоговой задолженности налогоплательщика (кроме физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности) и реализации такого имущества, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины от 22 июня 1998 г. N 941. То есть лишь на стадии обращения взыскания на движимое имущество и его реализации (не ранее трех месяцев с момента установления НЗ) появляется обязанность производить опись движимого имущества, причем только такого, которое пригодно для реализации. Однако это совершенно не означает, что с имущества, не попавшего в опись, снимается НЗ.
Примерно также этот вопрос решается для недвижимого имущества. Согласно ст.12 Указа здесь применяется судебный порядок обращения взыскания (реализации). Только на этой стадии предусмотрена необходимость его описи (Закон Украины от 21.04.99 г. "Об исполнительном производстве", с последующими изменениями и дополнениями). Опись может производиться как в порядке обеспечения иска налоговых органов (наложение ареста), так и при исполнении уже вынесенного в их пользу судебного решения.
На основании вышеизложенного можно сделать такой вывод. В момент возникновения НЗ опись имущества не является обязательной. Впоследствии опись имущества не ограничивает предмет НЗ только описанным имуществом: имущество предприятия, не включенное в опись, продолжает оставаться в НЗ (за исключением имущества, которое не может быть предметом НЗ).
Какой же критерий можно применить для определения состава имущества, попавшего в НЗ на конкретном предприятии? Здесь можно руководствоваться Законом Украины от 27.03.91 г. "О предприятиях в Украине" (с последующими изменениями и дополнениями). В п.1 ст.10 этого Закона определено, что имущество предприятия составляют основные фонды и оборотные средства, а также другие ценности, стоимость которых отражается в самостоятельном балансе предприятия. Возможны другие законодательные определения понятия имущества, имущественных прав, например применяемые при взимании НДС - совокупные валовые активы предприятия (пп.3.2.8 ст.3 Закона Украины от 03.04.97 г. "О налоге на добавленную стоимость").
2. По правилу, установленному ст.5 Указа, налогоплательщик вправе владеть и пользоваться имуществом, обращенным в НЗ, по своему усмотрению, обеспечивая при этом его сохранность. Отчуждение такого имущества возможно только с разрешения налоговых органов (кроме товаров в обороте). Но если для предприятия определением суда установлен режим санации, то п.4 ст.17 Закона Украины от 14.05.92 г. "О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом" (в редакции от 30.06.99 г., далее - Закон о банкротстве) данный вопрос решает по другому. Им предусмотрено, что арест на имущество и другие ограничения действий должника по распоряжению своим имуществом могут быть произведены только в пределах процедуры санации. Для НЗ в указанном Законе нет никаких исключений. По сути это означает прекращение НЗ и предусмотренных им ограничений для предприятия, находящегося в режиме санации. Функции управления таким имуществом, включая право на отчуждение, переходят к управляющему санацией (п.5 ст.17). Дальнейшее регулируется определениями суда и планом санации (ст.18 Закона о банкротстве). Налоговые органы могут влиять на ситуацию только через комитет кредиторов, где никаких преимуществ перед остальными кредиторами не имеют. Само предприятие в режиме санации также распоряжаться своим имуществом (отчуждать его) уже не может. Таким образом, если предприятие-налогоплательщик находится в режиме санации, то руководствоваться следует Законом о банкротстве, а не Указом по следующим причинам:
1) Указ вообще не рассматривает вопросы банкротства и санации налогоплательщиков;
2) указы Президента являются подзаконными актами, т.е. не могут стоять выше закона (ст.106 Конституции Украины);
3) согласно п.2 раздела VII Закона о банкротстве при возникновении противоречий с другими законодательными актами преимущество имеет он;
4) в Законе о банкротстве встречаются упоминания о залоге, но в данном случае речь идет о залоге гражданско-правовом, т.е. предусмотренном Гражданским кодексом Украины и Законом Украины "О залоге" (налоговый залог в Законе о банкротстве не упоминается).
Что же касается действия НЗ при введении моратория на удовлетворение требований кредиторов, то и здесь следует руководствоваться ст.ст.1, 12 Закона о банкротстве. Сам мораторий вводится определением арбитражного суда в связи с возбуждением дела о банкротстве. При буквальном толковании абз.23 ст.1, п.п.2, 4 ст.12 можно сделать вывод, что введение моратория также означает и прекращение НЗ. В период действия моратория запрещается осуществление взыскания по всем исполнительным документам, прекращается начисление пени и штрафных санкций по налоговым обязательствам (которые возникли до подачи заявления о возбуждении дела о банкротстве). А какие права имеет в такой ситуации само предприятие в отношении своего имущества? Возможные ограничения в этом случае устанавливаются только судом в пределах ст.12 Закона, например, наложение ареста на все имущество (в т.ч. и по ходатайству налоговых органов как обычных кредиторов) или запрет распоряжаться имуществом, стоимость которого составляет более 1% стоимости всех активов должника. Согласно п.1 ст.12 обеспечивать денежные требования кредиторов может также только суд на основании Закона о банкротстве и Арбитражного процессуального кодекса Украины. Таким образом, налоговые органы влиять на ситуацию и в данном случае могут только через суд, но никаких особых прав и преимуществ перед остальными кредиторами, а тем более перед судом, не имеют.
3. Данный вопрос нашего читателя вызван тем, что согласно ст.1 Закона о банкротстве штрафы и пеня в состав денежных обязательств должника при процедуре его банкротства не входят. Насколько это применимо к налоговой задолженности? Согласно вышеупомянутой ст.1 к денежным обязательствам должника относятся только те обязательства, которые возникают на основании гражданского законодательства (хозяйственные договоры, авторское право, возмещение ущерба и т.п.). Таким образом, налоговые обязательства в этом смысле не являются денежными обязательствами, что подтверждает и п.5 ст.12, где они рассматриваются отдельно. Налоговые обязательства скорее можно отнести к бесспорным требованиям кредиторов, т.к. на основании ст.1 Закона о банкротстве налоговые органы включены в состав кредиторов при банкротстве. В соответствии с п.5 ст.12 после окончания действия моратория в связи с окончанием или досрочным прекращением процедуры санации или ликвидационной процедуры банкрота штраф и пеня по налоговым обязательствам могут быть предъявлены налоговыми органами к оплате в размерах на дату введения моратория.
Поэтому можно сделать вывод, что согласно ст.1 Закона о банкротстве пеня и штрафы по налогам не являются денежными обязательствами, однако могут предъявляться налогоплательщику к оплате на общих основаниях, что, судя по письму нашего читателя, и сделали налоговые органы как обычные кредиторы (подача соответствующего иска в арбитражный суд). В данном случае бесспорные списания и НЗ уже применяться не могут.
Следует также добавить, что согласно ст.31 Закона о банкротстве требования по налогам и сборам удовлетворяются за счет имущества банкрота только после удовлетворения требований 1-й и 2-й очереди. Что же касается пп."а" п.1 ст.31 Закона (первоочередное удовлетворение требований, обеспеченных залогом), то, повторимся, речь идет о гражданско-правовом залоге, основанном на Гражданском кодексе Украины и Законе "О залоге". Как уже отмечалось выше, НЗ в Законе вообще не упоминается, а налоговые органы рассматриваются как обычные кредиторы.
"Все о бухгалтерском учете" N 19 (565) от 2 марта 2001 г.