КОНСУЛЬТИРУЕТ ГНИ В ВАТУТИНСКОМ РАЙОНЕ г. КИЕВА
Предоставление отчетности неприбыльными
организациями за I квартал 2001 года
Для неприбыльных организаций составление налоговой отчетности за первый квартал каждого текущего года представляет собой определенные сложности и потому бухгалтера этих организаций чаще всего обращаются в Управления (отделы) по разъяснению налогового законодательства налоговых инспекций с просьбой относительно предоставления помощи при заполнении отчетности неприбыльных организаций именно в первом квартале каждого текущего года.
Не стал исключением и I квартал 2001 года - наиболее частыми "гостями" налоговиков в этом квартале были именно бухгалтера неприбыльных организаций.
Проанализировав вопросы, с которыми обращались бухгалтера, предлагаем рассмотреть вопрос налогообложения неприбыльных организаций в соответствии с Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. (с учетом изменений) (далее - Закон о прибыли) и Законов Украины "О порядке погашения обязательств плательщиками налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III (далее Закон о погашении обязательств).
В первую очередь следует отметить, что Законом о погашении обязательств внесены изменения в Закон о прибыли, и начиная с 1 апреля 2001 года, налогоплательщики согласно пункту 16.4 статьи 16 Закона подают в налоговый орган декларацию о прибыли (отчет) за отчетный квартал, рассчитанную нарастающим итогом с начала отчетного года в сроки, определенные законом.
Поскольку, начиная с 1 апреля 2001 года, сам Закон о прибыли сроков предоставления отчетности в налоговые органы уже не определяет, то налогоплательщики для определения сроков предоставления деклараций о прибыли (отчетов) используют сроки предоставления отчетности, предусмотренные в Законе о погашении обязательств.
Подпунктом 4.1.4 пункта 4.1 статьи 4 Закона определено, что налоговые декларации за налоговый (отчетный) период, который равен календарному кварталу, направляются в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного(налогового) квартала.
Следует обратить внимание на то, что Закон о погашении обязательств окончательно решил одну из проблем, с которой сталкивались почти все плательщики налога на прибыль: какой из периодов (квартал или год) определяется у плательщиков налога на прибыль как базовый налоговый период?
Проблема возникала в связи с тем, что в пункте 11.1 статьи 11 Закона о прибыли как равноправные были указаны два налоговых периода: отчетный (налоговый) год и отчетный (налоговый) квартал.
Закон о погашении обязательств почти урегулировал указанный вопрос, оговорив, что "если налоговая декларация за квартал, полугодие, три квартала или год рассчитывается нарастающим итогом на основании показателей базовых налоговых периодов, из которых складываются такие квартал, полугодия, три квартала или год (без учета авансовых взносов) согласно соответствующему законодательству по вопросам налогообложения, такая декларация направляется в сроки, определенные этим пунктом для такого базового налогового периода".
Поэтому для большинства плательщиков налога на прибыль базовым налоговым периодом является квартал.
Следует отметить, что Закон о погашении обязательств под определение "налоговая декларация, расчет" подвел любой документ, который направляется налогоплательщиком в контролирующий орган в сроки и по форме, установленные законодательством, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налога, сбора (обязательного платежа).
Поскольку "Отчет об использовании средств неприбыльных организаций и учреждений", который утвержден приказом ГНА Украины от 11.07.97 г. N 233 на основании положений подпункта 7.11.12 пункта 7.11 статьи 7 Закона о прибыли, является документом, в котором вычисляется "сумма дохода, которая подлежит налогообложению" (строка 32 Отчета) (частично он отвечает требованиям, "на основании которых осуществляется начисление и/или уплата налога"), то сроки предоставления деклараций в налоговые органы, предусмотренные Законом о погашении обязательств, распространяются и на предоставление Отчета.
Таким образом "Отчет об использовании средств неприбыльных организаций и учреждений" за I квартал 2001 года направляется в налоговые органы не позднее 10 мая 2001 г.
Порядок заполнения Отчета изложен в приказе ГНА Украины от 11.07.97 г. N 233 (с учетом изменений), который зарегистрирован в Минюсте Украины 06.08.97 г. N 290/2094.
Теперь рассмотрим, как же следует заполнять Отчет.
Во-первых, определим, что Отчет состоит из четырех частей:
1) "Доходы неприбыльной организации (учреждения)" (в нее включены строки 1 - 21 );
2) "Доходы, которые освобождаются от налогообложения" (в нее включены строки 22 - 31);
3) "Сумма дохода, которая подлежит налогообложению" (в нее включена строка 32 и дополнительная информация "в том числе");
4) "Использование средств и имущества на осуществление основной деятельности" (в нее входят строки 33 - 42).
В конце Отчета указывается информация о дате предоставления отчета, подписях руководителя и главного бухгалтера и место печати.
Как выяснилось, наибольшая сложность возникает у бухгалтеров неприбыльных организаций (например, общественных организаций) при заполнении 1 и 2 частей Отчета.
Поэтому предлагаем рассмотреть условный пример именно для такой организации.
Допустим, что в течение I квартала 2001 года общественная (благотворительная) организация получила:
1. Безвозвратную финансовую помощь от райсовета - 50 тыс. грн.;
2. Добровольные пожертвования (в виде денежных, средств) от граждан и предприятий - 200 тыс. грн.;
3. В виде добровольного пожертвования кресла-каталки для передачи инвалидам на сумму 150 тыс. грн.;
4. В связи с тем, что денежные средства некоторое время хранились в банке, банк начислил проценты за пользование средствами и на 31 марта 2001 года сумма начисленных процентов составила - 1 тыс. грн.;
5. Доходы в виде активов (аппарат для реабилитации для больных) от такой же неприбыльной организации, которая ликвидировалась, и во время ликвидации ее активы были переданы данной организации - стоимость 50 тыс. грн.
Перед тем как заполнять Отчет, бухгалтерам следует еще раз ознакомиться с положениями подпункта 7.11.1 пункта 7.11 статьи 7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" и определиться, под положение какого из абзацев подпадает его неприбыльная организация. В указанном подпункте шесть абзацев ("а, "б, "в, "г", "д", "е"). Организация, которую мы взяли для условного примера, подпадает под положение абзаца "б".
Может возникнуть вопрос, а для чего мы определяли, под действие какого абзаца подпункта 7.11.1 Закона подпадает наша организация. Дело в том, что следующие подпункты (7.11.2 - 7.11.7) Закона каждый отдельно оговаривают какие именно доходы таких неприбыльных организаций освобождаются от обложения налогом на прибыль.
При этом, если для одной категории неприбыльных организаций "безвозвратная финансовая помощь" освобождается от налогообложения, то для другой категории - такая сумма может быть объектом для налогообложения.
Неприбыльная организация, которую мы взяли для примера, подпадает под положение абзаца "б" подпункта 7.11.1 пункта 7.11 статьи 7 Закона, в котором указаны "благотворительные фонды и благотворительные организации, созданные в порядке, определенном законом для проведения благотворительной деятельности, в том числе общественные организации, созданные с целью осуществления экологической, оздоровительной, любительской спортивной, культурной, образовательной и научной деятельности..."
В соответствии с подпунктом 7.11.3 Закона определено, что для неприбыльных организаций, указанных в абзаце "б" подпункта 7.11.1 от налогообложения освобождаются доходы, полученные в виде:
- средств или имущества, которые поступают бесплатно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований;
- пассивных доходов;
- средств или имущества, которые поступают таким неприбыльным организациям, от проведения их основной деятельности, с учетом положений подпункта 7.11.11 этой статьи.
Вот теперь, имея перечень видов доходов, которые освобождаются от налогообложения, мы и начнем заполнять 1 и 2 части Отчета. И как увидят читатели, мы будем одновременно заполнять и часть 1, и часть 2 Отчета, поскольку, как свидетельствует практика, почти у 90 процентов неприбыльных организаций цифры, отраженные в части 1, дублируются и в части 2 Отчета.
Полученную безвозвратную помощь от райсовета (50 тыс. грн.) мы отразим в разделе 1 в строке 1 и сразу же отразим в разделе 2 в строке 23 (в черновом варианте). Отражается цифра 50,0, поскольку Отчет заполняется в тыс. грн. с одним десятичным знаком.
Добровольные пожертвования (в виде денежных средств), полученные от граждан и предприятий (200 тыс. грн.) мы отразим в разделе 1 в строке 3 и сразу же отразим в разделе 2 в строке 23. Именно потому, что в строке 23 будет отражена сумма нескольких видов поступлений, мы и заполняем сначала черновой вариант Отчета. Итак, строка 23 содержит пока что сумму 250,0 (50 тыс. грн. + 200 тыс. грн.).
Но на этом отражение добровольных пожертвований в Отчете еще не закончилось, поскольку в первом квартале организация в качестве добровольного пожертвования получила кресла-каталки для передачи инвалидам на сумму 150 тыс. грн. Эту сумму (150,0) мы отразим в разделе 1 в стр. 4 и сразу же ее отразим в разделе 2 в строке 23. Таким образом, после этого в строке 23 уже будет отражена цифра 400,0 (50 тыс. грн. + 200 тыс. грн. + 150 тыс. грн.).
Теперь отразим в Отчете средства, полученные от банка (проценты) за пользование банком некоторое время денежными средствами организации. Сумму в 1 тыс. грн. отразим одновременно в разделе 1 в строке бив разделе 2 в строке 24 "Суммы полученных пассивных доходов" (отражаем 1,0 ).
Почему мы определили, что указанная сумма относится к категории "пассивные доходы".
Как определено в подпункте 7.11.13 Закона, под термином "пассивные доходы" следует понимать доходы, полученные в виде процентов, дивидендов, страховых выплат и отчислений, а также роялти.
Согласно пункту 1.10 Закона проценты - доход, который выплачивается (начисляется) заемщиком в пользу кредитора в виде платы за использование привлеченных на определенный срок средств или имущества. В проценты включаются:
- платеж за использование средств или товаров (работ, услуг), полученных в кредит;
- платеж за использование средств, привлеченных в депозит;
- платеж за приобретение товаров в рассрочку.
Следует заметить, что к этой категории относятся и проценты, полученные от предоставления средств в депозит.
Теперь нам осталось отразить только стоимость аппарата для реабилитации больных, который был получен организацией от неприбыльной организации аналогичного профиля. Его стоимость мы отразим в разделе 1 в строке 12 и одновременно в разделе 2 в строке 23.
Таким образом, в строке 12 отражена цифра 50,0, а стр. 23 окончательно отражает цифру 450,0 (50 тыс. грн. + 200 тыс. грн. + 150 тыс. грн. + 50 тыс. грн.).
Отражение данной суммы в строке 23, как "доходов, которые освобождаются от налогообложения" стало возможным благодаря положениям подпункта 7.11.3 Закона, поскольку все поступления отвечают условиям "...средств или имущества, которые поступают бесплатно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований".
Теперь (учитывая, что мы не заполняли строку 19 раздела 1) следует подсчитать общие суммы по разделу 1 и по разделу 2 Отчета (делается это путем заполнения стр. 21 раздела 1 и стр. 31 раздела 2) и заполнить или поставить прочерк в стр. 32 "Сумма дохода, которая подлежит налогообложению".
При проведении подсчета мы видим, что и строка 21 раздела 1, и строка 31 раздела 2 в нашем случае равны 451,0 (т. е. 451 тыс. грн.).
Рассчитывается показатель строки 32 путем вычитания от показателя 21 строки раздела 1 показателя 31 строки раздела 2 Отчета. В нашем случае показатель строки 32 равен О (451,0 - 451,0).
Таким образом мы заполнили и 3 раздел Отчета.
Теперь начинается заполнение 4 раздела. Из показателей раздела 1 (полученных в I квартале денежных средств и стоимости имущества) мы начнем заполнять строки 33 - 42.
Допустим, что финансовая помощь, которая была получена от райсовета (напомним, что было получено 50 тыс. грн.), в размере 10 тыс. грн. направлена на оздоровительную деятельность по реабилитации инвалидов, а 40 тыс. грн. (по 10 тыс. грн. ежеквартально) будет направлено на уплату арендной платы и коммунальных платежей за содержание реабилитационного центра, который организовала эта неприбыльная организация и в котором осуществляется ее деятельность.
Все другие денежные средства также направлены на оздоровительную деятельность. Кресла-каталки переданы инвалидам. Аппарат для реабилитации больных установлен в зале для реабилитации больных и используется по назначению.
Все денежные средства, которые направлены на оздоровительную деятельность, и стоимость имущества мы отразим в стр. 35 "для проведения оздоровительной деятельности". Отражаем 410,0. При этом, если стоимость кресел-каталок будет отражена в стр. 33 "на проведение благотворительной деятельности", то существенной ошибки не произойдет.
Те 10 тыс. грн., которые пошли на содержание неприбыльной организации (1/4 от 40 тыс. грн.), отразим в строке 40. Отражаем 10,0.
Обращаем внимание на то, что заполнение раздела 4 не обязательно должно привести к тому, что вся сумма - 451 тыс. грн. будет в нем отражена в первом квартале 2001 года.
Как видите, мы еще не отразили те 30 тыс. грн., которые неприбыльная организация будет выплачивать за арендную плату и за коммунальные платежи за содержание реабилитационного центра в 2, 3, 4 кварталах 2001 г. Мы их отразим постепенно, по мере уплаты. Кроме того, мы еще не использовали 1 тыс. грн., которую получили как проценты.
В случае, если в стр. 32 нет показателя и не заполнена стр. 42 "не по целевому назначению", неприбыльные организации, как правило, не подают в налоговые органы Декларацию о прибыли предприятия.
Но бывают случаи, когда и неприбыльные организации должны подавать в налоговые органы Декларацию о прибыли предприятия. Чаще всего это случается именно при сдаче отчетности за первый квартал текущего года (хотя и бывают другие случаи).
Дело в том, что законодатели приняли соответствующее законодательство не для того, чтобы неприбыльные организации накапливали денежные средства на своих счетах, а для того чтобы они занимались деятельностью согласно поставленным задачам.
И поэтому подпункт 7.11.9 Закона о прибыли предусматривает, что в случае, когда доходы неприбыльных организаций, полученные в течение отчетного (налогового) года из источников, определенных соответствующими подпунктами 7.11.2 - 7.11.7, на конец первого квартала следующего за отчетным года превышают 25 % от общих валовых доходов, полученных в течение такого отчетного (налогового) года, такая неприбыльная организация обязана уплатить налог с нераспределенной суммы прибыли по ставце 30 процентов от суммы такого, превышения. Внесение в бюджет этого налога осуществляется по результатам первого квартала следующего за отчетным года в сроки, установленные для других плательщиков налога.
Кроме того, указанным подпунктом предусмотрено, что независимо от положений абзаца первого этого подпункта, в случае когда неприбыльная организация получает доход из источников иных, чем определены соответствующими подпунктами 7.11.2 - 7.11.7 этого пункта, такая неприбыльная организация обязана уплатить налог на прибыль, которая определяется как сумма доходов, полученных из таких других источников, уменьшенная на сумму расходов, связанных с получением таких доходов, но не выше суммы таких доходов. Хотя для нашего случая такое обстоятельство мы не рассматривали.
А вот случай, когда возникает "превышение 25 процентов", мы рассмотрим.
Исходные данные по 1 кварталу 2001 года не меняем. Делаем только уточнение, что в 2000 году при аналогичных условиях неприбыльная организация получила в виде добровольных пожертвований, финансовой помощи средства на сумму 100 тыс. грн., а израсходовала в течение четырех кварталов 2000 года и первого квартала 2001 года (для подсчета берем их расходование в течение "пяти кварталов") только 60 тыс. грн.
Недоиспользованными на 31 марта 2001 года остались 40 тыс. грн., т. е. 40 % из полученных в 2000 году. Если бы при подсчете мы получили, что недоиспользованной осталась сумма в пределах 25 %, то больше бы ничего не делали.
При сложившейся ситуации мы должны определить сумму, которая приходится на проценты, превышающие "допустимые 25 процентов". В нашем примере она равна 15 тыс. грн.
Именно эту сумму мы и запишем в разделе 1 в строке 19 в Отчете за первый квартал 2001 года, который имеет название "доходы, полученные в течение отчетного (налогового) года из источников, определенных в строках 1 - 18, на конец первого квартала следующего за отчетным года, которые превышают 25 процентов от общих валовых доходов, полученных в течение такого отчетного (налогового) года". В строке 19 мы запишем 15,0.
Таким образом, при таких условиях (когда мы дополнительно еще отразили 15 тыс. грн.) в строке 21 раздела 1 "Общая сумма по разделу 1" мы уже получим не 451,0, а 466,0.
Это приведет к тому, что предопределении показателя строки 32 раздела 3 "Сумма дохода, которая подлежит налогообложению" мы получим сумму 15,0.
Именно эту сумму нужно будет отразить в Декларации о прибыли предприятия и в большинстве случаев именно с этой суммы необходимо уплатить налог на прибыль по ставке 30 %, что в нашем случае составляет 4,5 тыс. грн.
Хочется также напомнить читателям положение письма ГНА Украины от 29.02.2000 г. N 2854/7/15-1217.
Вслучае, если неприбыльной организации поступают средства в иностранной валюте бесплатно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований, то положительная курсовая разница не подлежит налогообложению.
Думаю, читатели понимают, что в одной статье невозможно раскрыть все возможные варианты, с которыми могут столкнуться неприбыльные организации, но надеемся, что все-таки вопросов по налогообложению у некоторых бухгалтеров неприбыльных организаций станет меньше.
При этом напоминаем, что в каждой налоговой инспекции (администрации) работают опытные инспекторы-консультанты, которые всегда помогут вам.
Александра Винцевич,
главный государственный
налоговый инспектор
"Бухгалтерия, налоги, бизнес"
N 16 (287) от 20 апреля - 26 апреля 2001 г.