КОНСУЛЬТИРУЕТ ГНИ В ВАТУТИНСКОМ РАЙОНЕ г.КИЕВА
Заполнение отчета об использовании денежных средств
неприбыльных организаций и учреждений и его сдача
в I квартале 2001 года
Для неприбыльных организаций составление налоговой отчетности за первый квартал каждого текущего года представляет собой определенные сложности, и поэтому бухгалтеры указанных организаций чаще всего обращаются в управления (отделы) по разъяснению налогового законодательства налоговых инспекций с просьбой о предоставлении помощи при заполнении отчетности неприбыльных организаций именно в первом квартале каждого текущего года.
Не стал исключением и I квартал 2001 года - самыми частыми гостями налоговиков в этом квартале были именно бухгалтеры неприбыльных организаций.
Проанализировав вопросы, с которыми обращались бухгалтеры, предлагаем рассмотреть налогообложение неприбыльных организаций в соответствии с Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 N 283/97-ВР (с учетом изменений, далее - Закон о прибыли) и Законом Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III (далее Закон о погашении обязательств).
Прежде всего следует отметить, что Законом о погашении обязательств внесены изменения в Закон о прибыли и начиная с 1 апреля 2001 года налогоплательщики, согласно п.16.4 ст.16 этого Закона, подают в налоговый орган декларацию о прибыли (отчет) за отчетный квартал, рассчитанную нарастающим итогом с начала отчетного года в сроки, определенные законом.
Поскольку начиная с 1 апреля 2001 года сам Закон о прибыли сроков подачи отчетности в налоговые органы уже не определяет, то налогоплательщики для определения сроков представления деклараций о прибыли используют сроки подачи отчетности, предусмотренные в Законе о погашении обязательств.
Подпунктом 4.1.4 п.4.1 ст.4 Закона о погашении обязательств определено, что налоговые декларации за налоговый (отчетный) период, равный календарному кварталу, подаются в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала. Также в эти сроки неприбыльные организации подают в налоговые органы Отчет об использовании денежных средств неприбыльных организаций и учреждений.
Следует обратить внимание на то, что Закон о погашении обязательств окончательно решил одну из проблем, с которой сталкивались почти все плательщики на прибыль, - какой из периодов (квартал или год) определяется у плательщиков налога на прибыль как базовый налоговый период. Проблема возникала в связи с тем, что в п.11.1 ст.11 Закона о прибыли как равноправные были указаны два налоговых периода: отчетный (налоговый) год и отчетный ( налоговый) квартал. Закон о погашении обязательств почти урегулировал указанный вопрос, оговорив, что если налоговая декларация за квартал, полугодие, три квартала или год рассчитывается нарастающим итогом на основании показателей базовых налоговых периодов, из которых состоит такой квартал, полугодие, три квартала или год (без учета авансовых взносов), согласно соответствующему законодательству по вопросам налогообложения такая декларация подается в сроки, определенные пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 Закона о погашении обязательств для такого базового налогового периода.
Поэтому для большинства плательщиков налога на прибыль базовым налоговым периодом является квартал.
Порядок заполнения Отчета изложен в приказе ГНА Украины от 11.07.97 г. N 233 (с учетом изменений), зарегистрированном в Минюсте Украины 06.08.97 г. под N 290/2094.
Теперь рассмотрим, как же следует заполнять Отчет.
Прежде всего определим, что Отчет состоит из четырех частей:
1. "Доходы неприбыльной организации (учреждения)" (в нее включены строки 1-21).
2. "Доходы, которые освобождаются от налогообложения" (в нее включены строки 22-31).
3. "Сумма дохода, подлежащего налогообложению" (в нее включены строка 32 и дополнительная информация "в том числе").
4. "Использование денежных средств и имущества на осуществление основной деятельности" (в нее входят строки 33-42).
Как выяснилось, наибольшую сложность возникает у бухгалтеров неприбыльных организаций при заполнении первой и второй частей Отчета. Поэтому предлагаем рассмотреть условный пример.
Предположим, в течение I квартала 2001 года общественная (благотворительная) организация получила:
1. Безвозвратную финансовую помощь от райсовета - 50 тыс.грн.
2. Добровольные пожертвования (в виде денежных средств) от граждан и предприятий - 200 тыс.грн.
3. В виде добровольного пожертвования кресла-качалки для передачи инвалидам на сумму 150 тыс.грн.
4. В связи с тем что денежные средства некоторое время хранились в банке, банк начислил проценты за пользование денежными средствами, и на 31 марта 2001 года сумма начисленных процентов составила 1 тыс.грн.
5. Доходы в виде активов (аппарат для реабилитации больных) от такой же самой неприбыльной организации, которая ликвидировалась и при ликвидации ее активы были переданы указанной организации, стоимостью 50 тыс.грн.
Прежде чем заполнять Отчет, бухгалтерам следует еще раз ознакомиться с положениями пп.7.11.1 п.7.11 ст.7 Закона о прибыли и определиться, под положение какого из абзацев подпадает их неприбыльная организация. Может возникнуть вопрос: а для чего мы определяли, под действие какого абзаца пп.7.11.1 Закона о прибыли подпадает наша организация. Дело в том, что подпункты 7.11.2-7.11.7 Закона о прибыли оговаривают, какие именно доходы таких неприбыльных организаций освобождаются от обложения налогом на прибыль. При этом, если для одной категории неприбыльных организаций "безвозвратная финансовая помощь" освобождается от налогообложения, то для другой категории такая сумма может быть объектом для налогообложения.
Неприбыльная организация, которую мы взяли в качестве примера, подпадает под положение абзаца "б" пп.7.11.1 п.7.11 ст.7 Закона о прибыли.
Согласно пп.7.11.3 Закона о прибыли для неприбыльных организаций, определенных в абзаце "б" пп.7.11.1, от налогообложения освобождаются доходы, полученные в виде:
-денежных средств или имущества, которые поступают безвозмездно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований;
-пассивных доходов;
- денежных средств или имущества, которые поступают таким неприбыльным организациям от проведения их основной деятельности, с учетом положений п.7.11.11 ст.7.
Теперь, имея перечень видов доходов, которые освобождаются от налогообложения, мы и начнем заполнять первую и вторую части Отчета. И, как увидят читатели, мы будем одновременно заполнять и часть 1, и часть 2 Отчета, поскольку, как свидетельствует практика, почти у 90% неприбыльных организаций цифры, отраженные в части 1, дублируются и в части 2 Отчета.
Полученную безвозвратную помощь от райсовета (50 тыс.грн.) мы отразим в разделе 1 в строке 1 и тут же отразим в разделе 2 в строке 23 (в черновом варианте). Именно поскольку в строке 23 будет отражена сумма нескольких видов поступлений, мы и заполняем сначала черновой вариант Отчета. Отражается цифра 50,0, потому что Отчет заполняется в тыс.грн. с одним десятичным знаком.
Добровольные пожертвования (в виде денежных средств), полученные от граждан и предприятий (200 тыс.грн.), мы отразим в разделе 1 в строке 3 и тут же отразим в разделе 2 в строке 23. Итак, строка 23 содержит пока что сумму 250,0 (50 тыс.грн. + 200 тыс.грн.).
Но на этом отражение добровольных пожертвований в Отчете еще не окончено, поскольку в I квартале организация как добровольные пожертвования получила кресла-качалки для передачи инвалидам на сумму 150 тыс.грн. Эту сумму (150,0) мы отразим в разделе 1 в строке 4 и тут же ее отразим в разделе 2 в строке 23 . Таким образом, после этого в строке 23 уже будет отражена цифра 400,0 (50 тыс.грн. + 200 тыс.грн. + 150 тыс.грн.).
Теперь отразим в Отчете денежные средства, полученные от банка (проценты) за использование банком некоторое время денежных средств организации. Сумму 1 тыс.грн. отразим одновременно в разделе 1 в строке 6 и в разделе 2 в строке 24 "Суммы полученных пассивных доходов" (отражаем 1,0).
Почему мы решили, что указанная сумма относится к категории "пассивные доходы"? Как определено в пп.7.11.13 Закона о прибыли, под термином " пассивные доходы" следует понимать доходы, полученные в виде процентов, дивидендов, страховых выплат и возмещений, а также роялти.
Согласно п.1.10 Закона о прибыли проценты - доход, который выплачивается (начисляется) заемщиком в пользу кредитора в виде платы за использование привлеченных на определенный срок денежных средств или имущества. В проценты включаются:
-платеж за использование денежных средств или товаров (работ, услуг), полученных в кредит;
-платеж за использование денежных средств, привлеченных в депозит;
- платеж за приобретение товаров в рассрочку.
Следует отметить, что к этой категории относятся и проценты, полученные от предоставления средств в депозит.
Теперь нам осталось отразить только стоимость аппарата для реабилитации больных, который был получен организацией от неприбыльной организации аналогичного профиля. Его стоимость мы отразим в разделе 1 в строке 12 и одновременно в разделе 2 в строке 23.
Таким образом, в строке 12 отражена цифра 50,0, а строка 23 окончательно отражает цифру 450,0 (50 тыс.грн. + 200 тыс.грн. + 150 тыс.грн. + 50 тыс.грн.).
Отражение указанной суммы в строке 23 как "доходов, освобождаемых от налогообложения" стало возможным благодаря положениям пп.7.11.3 Закона о прибыли, поскольку все эти поступления соответствуют условиям "...денежных средств или имущества, которые поступают безвозмездно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований".
Теперь (учитывая, что мы не заполняли строку 19 раздела 1) следует подсчитать общие суммы по разделу 1 и разделу 2 Отчета (делается это путем заполнения строки 21 раздела 1 и строки 31 раздела 2) и заполнить или поставить прочерк в строке 32 "Сумма дохода, подлежащего налогообложению".
При проведении подсчета мы видим, что и строка 21 раздела 1, и строка 31 раздела 2 в нашем случае равны 451,0 (то есть 451 тыс.грн.).
Рассчитывается показатель строки 32 путем вычитания из показателя строки 21 раздела 1 показателя 31 строки раздела 2 Отчета. В нашем случае показатель строки 32 равен нулю (451,0 - 451,0).
Таким образом, мы заполнили и раздел 3 Отчета.
Теперь начинается заполнение раздела 4. Из показателей раздела 1 (полученных в I квартале денежных средств и стоимости имущества) мы начнем заполнять строки 33-42.
Предположим, финансовая помощь, которая была получена от райсовета (напомним, что было получено 50 тыс.грн.), в размере 10 тыс.грн. направлена на оздоровительную деятельность по реабилитации инвалидов, а 40 тыс.грн. (по 10 тыс.грн. ежеквартально) будут направлены на уплату арендной платы и коммунальных платежей за содержание реабилитационного центра, который организовала эта неприбыльная организация и в котором осуществляется ее деятельность.
Прочие денежные средства (кроме банковских процентов) также направлены на оздоровительную деятельность. Кресла-качалки переданы инвалидам. Аппарат для реабилитации больных установлен в зале для реабилитации больных и используется по назначению.
Все денежные средства, которые направлены на оздоровительную деятельность, и стоимость имущества мы отразим в строке 35 "для проведения" оздоровительной деятельности". Отражаем 410,0 (10 тыс.грн. + 200 тыс.грн. + 150 тыс.грн. + 50 тыс.грн.). При этом, если стоимость кресел-качалок (150 тыс. грн.) будет отражена в строке 33 "на проведение "благотворительной деятельности", то существенной ошибки не будет. Те 10 тыс.грн., которые пошли на содержание неприбыльной организации (1/4 от 40 тыс.грн.), отразим в строке 40. Отражаем 10,0.
Обращаем внимание на то, что заполнение раздела 4 необязательно должно привести к тому, что вся сумма 451 тыс.грн. будет в нем отражена в I квартале 2001 года.
Как видите, мы еще не отразили те 30 тыс.грн., которые неприбыльная организация будет уплачивать за арендную плату и за коммунальные платежи за содержание реабилитационного центра в II, III, IV кварталах 2001 года. Мы их отразим постепенно по мере уплаты. Кроме того, мы еще не использовали 1 тыс. грн., которую получили как проценты.
В случае, если в строке 32 нет показателя и не заполнена строка 42 "не по целевому назначению", неприбыльные организации, как правило, не подают в налоговые органы Декларацию о прибыли предприятия. Но бывают случаи, когда и неприбыльные организации должны подавать в налоговые органы Декларацию о прибыли предприятия. Чаще всего это случается именно при сдаче отчетности за I квартал текущего года (хотя бывают и другие случаи).
Дело в том, что законодатели приняли соответствующее законодательство, чтобы неприбыльные организации не накапливали денежные средства на своих счетах, а занимались деятельностью согласно поставленным задачам. И поэтому пп.7.11.9 Закона о прибыли предусматривает: "в случае, когда доходы неприбыльных организаций, полученные в течение отчетного (налогового) года из источников, определенных соответствующими пп.7.11.2-7.11.7, на конец I квартала следующего за отчетным года превышают 25 процентов от общих валовых доходов, полученных в течение такого отчетного (налогового) года, такая неприбыльная организация обязана уплатить налог с нераспределенной суммы прибыли по ставке 30 процентов к сумме такого превышения. Внесение в бюджет указанного налога осуществляется по результатам I квартала следующего за отчетным года в сроки, установленные для других налогоплательщиков".
Кроме того, указанным подпунктом предусмотрено, что "независимо от положений абзаца первого этого подпункта в случае, когда неприбыльная организация получает доход из источников иных, нежели определенные соответствующими пп.7.11.2-7.11.7 этого пункта, такая неприбыльная организация обязана уплатить налог на прибыль, который определяется как сумма доходов, полученных из таких других источников, уменьшенная на сумму расходов , связанных с получением таких доходов, но не выше суммы таких доходов.
При подсчете суммы превышения доходов над расходами согласно абзацу первому этого подпункта, а также при определении сумм налогооблагаемой прибыли согласно абзацу второму этого подпункта сумма амортизационных отчислений не учитывается". Хотя для нашего случая такое обстоятельство мы не рассматривали.
А вот случай, когда возникает "превышение 25 процентов", рассмотрим.
Исходные данные по I кварталу 2001 года не изменяем. Лишь уточняем, что в 2000 году при аналогичных условиях неприбыльная организация получила в виде добровольных пожертвований, финансовой помощи денежные средства на сумму 100 тыс.грн., а израсходовала в течение четырех кварталов 2000 года и первого квартала 2001 года (для подсчета берем их расходование в течение "пяти кварталов") только 60 тыс.грн.
Недоизрасходованными на 31 марта 2001 года остались 40 тыс.грн., то есть 40% (40 : 100 х 100) из полученных в 2000 году. Если бы при подсчете у нас вышло, что недоизрасходованной осталась сумма в пределах 25% (в нашем примере это составляет 25 тыс.грн. (100 тыс.грн. х 25%)), то больше бы ничего не делали.
При сложившейся ситуации мы должны определить сумму, которая приходится на проценты, превышающие "допустимые 25 процентов". В нашем примере она равна 15 тыс.грн. (40 - 25).
Именно эту сумму мы и запишем в разделе 1 в строке 19 в Отчете за I квартал 2001 года, который называется "доходы, полученные в течение отчетного (налогового) года из источников, определенных в строках 1-18, на конец I квартала следующего за отчетным года, которые превышают 25 процентов от общих валовых доходов, полученных в течение такого отчетного (налогового) года". В строке 19 мы запишем 15,0.
Как видите, расходы первого квартала можно условно разделить на две части: те, которые компенсируются доходами прошлого года, и те, которые источником покрытия имеют доходы отчетного года. В нашем примере первые вместе с расходами прошлого года составляют 60 тыс.грн., а вторые - 420 тыс.грн. (410 + 10). Обращаем ваше внимание, что расходы первого квартала, которые компенсированы доходами прошлого года, в разделе 6 Отчета об использовании денежных средств неприбыльных организаций и учреждений не отражают.
Для удобства приведем заполненные по нашему условному примеру строки Отчета об использовании денежных средств неприбыльных организаций и учреждений.
Звіт
про використання коштів
неприбуткових організацій і установ
(форма публикуется на языке оригинала)
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Стаття ¦Код рядка¦ За звітний квартал ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦I. Доходи неприбуткової організації ¦ ¦ ¦
¦(установи) ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦1. Сума одержаної безповоротної фінансової ¦ ¦ ¦
¦допомоги або безоплатних надходжень ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦1.1. у вигляді коштів ¦ 1 ¦ 50,0 ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦2. Сума одержаних добровільно пожертвувань ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦2.1. у вигляді коштів ¦ 3 ¦ 200,0 ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦2.2. у вигляді майна ¦ 4 ¦ 150,0 ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦3. Пасивні доходи ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦3.2. відсотки ¦ 6 ¦ 1,0 ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦6. Доходи у вигляді активів, отриманих від ¦ 12 ¦ 50,0 ¦
¦інших неприбуткових організацій (установ) ¦ ¦ ¦
¦у результаті їх ліквідації ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦12. Доходи, отримані протягом звітного ¦ 19 ¦ 15,0 ¦
¦(податкового) року з джерел, визначених у ¦ ¦ ¦
¦рядках 1-18, на кінець першого кварталу ¦ ¦ ¦
¦наступного за звітним року, які ¦ ¦ ¦
¦перевищують 25 відсотків від загальних ¦ ¦ ¦
¦валових доходів, отриманих протягом такого ¦ ¦ ¦
¦звітного (податкового) року ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦14. Загальна сума за розділом I (сума ¦ 21 ¦ 451,0 ¦
¦рядків з 1 по 18 + 20) ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦II. Доходи, які звільняються від ¦ ¦ ¦
¦оподаткування: ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦2. Суми одержаних коштів та майна, що ¦ 23 ¦450,0 (50,0 + 200,0 + ¦
¦надійшли безоплатно або у вигляді ¦ ¦ + 150,0 + 50,0) ¦
¦безповоротної фінансової допомоги чи ¦ ¦ ¦
¦добровільних пожертвувань ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦3. Суми одержаних пасивних доходів ¦ 24 ¦ 1,0 ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦9. Загальна сума за розділом II (сума ¦ 31 ¦ 451,0 ¦
¦рядків з 22 по 30) ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦III. Сума доходу, що підлягає ¦ 32 ¦ - ¦
¦оподаткуванню (рядок 21 - рядок 31) ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦IV. Використання коштів та майна на ¦ ¦ ¦
¦здійснення основної діяльності ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦1. На цілі, передбачені статутними ¦ ¦ ¦
¦документами, для проведення: ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦1.1. благодійної діяльності ¦ 33 ¦ ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦1.3. оздоровчої діяльності ¦ 35 ¦ 410,0 ¦
+-------------------------------------------+---------+----------------------¦
¦2. На утримання неприбуткової організації ¦ 40 ¦ 10,0 ¦
¦згідно з кошторисом ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Хочется также напомнить читателям положения письма ГНА Украины от 29.02. 2000 г. N 2854/7/15-1217.
В случае, если в неприбыльную организацию поступают денежные средства в иностранной валюте безвозмездно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований на валютный счет, положительная курсовая разница не подлежит налогообложению.
Думаем, читатели понимают, что в одной статье невозможно раскрыть все возможные варианты, с которыми могут столкнуться неприбыльные организации, но надеемся, что "белых пятен" в вопросе налогообложения у некоторых бухгалтеров неприбыльных организаций станет меньше.
Александра ВИНЦЕВИЧ,
главный государственный налоговый инспектор
"Все о бухгалтерском учете" N 41 (587)
от 4 мая 2001 г.