Учет деятельности мельницы
в сельскохозяйственных предприятиях
ВОПРОС: У нашего сельскохозяйственного предприятия есть собственная мельница, на которой мы перемалываем как зерно, выращенное в хозяйстве, так и зерно других предприятий и населения. Расскажите, пожалуйста, как нам правильно отражать в учете операции по эксплуатации мельницы, помолу зерна и определять себестоимость полученной продукции.
ОТВЕТ: Сразу хотим сказать, что наша консультация будет касаться как мельниц, так и крупорушек (далее-мельницы), которые в сельскохозяйственных предприятиях относят к подсобным (промышленным) производствам.
Согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. N 291 (далее - Инструкция), учет расходов мельниц и услуг, предоставленных ими, нужно вести на отдельном аналитическом счете синтетического счета 23 "Производство". В связи со спецификой учета в сельском хозяйстве на счете 23 целесообразно открыть субсчет 233 "Подсобные производства", в составе которого уже открывать отдельный аналитический счет для мельницы (например, 2331 "Мельница").
Учет расходов, выхода продукции
и предоставления услуг
Расходы на эксплуатацию мельницы учитывают по дебету счета 23, где отражают прямые материальные, трудовые и прочие прямые расходы, а также производственные накладные расходы. Все эти расходы составляют производственную себестоимость продукции (работ, услуг). Осуществлять учет расходов сельскохозяйственные предприятия должны исходя из требований Положения (стандарта) бухгалтерского учета 16 "Расходы", утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. N 318 (далее - П(С)БУ 16). В соответствии с п.6 П(С)БУ 16 расходами отчетного периода признают или уменьшение активов, или увеличение обязательств, что приводит к уменьшению собственного капитала предприятия.
Из чего же состоит производственная себестоимость? Пункт 11 П(С)БУ 16 в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включает:
- прямые материальные расходы - стоимость сырья (в том числе зерна, которое передается на помол) и основных материалов, которые образуют основу производимой продукции (мука, дерть и т.п.), покупных комплектующих изделий, вспомогательных и прочих материалов, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов*;
- прямые расходы на оплату труда - зарплату и прочие выплаты рабочим, занятым в производстве продукции, выполнении работ или предоставлении услуг, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов;
- прочие прямые расходы - все другие производственные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов, в частности, отчисления на социальные мероприятия, амортизация;
- переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы.
Примерный перечень и состав статей калькулирования производственной себестоимости продукции (работ, услуг) установлены в Методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденных приказом Министерства аграрной политики Украины от 18.05.2001 г. N 132 (далее - Методические рекомендации).
При переработке на мельнице зерна можно получить, как известно, муку, крупу, дробленое зерно и дерть. Готовую продукцию отражают по кредиту счета 23 в корреспонденции со счетом 27 "Продукция сельскохозяйственного назначения". Кроме того, по кредиту счета 23 отражают стоимость услуг по помолу зерна для других предприятий или для граждан.
Хотим заметить, что операции по переработке зерна других предприятий Гражданский кодекс Украины (далее - ГК) классифицирует как выполнение договора подряда. Так, в соответствии со ст.332 ГК по договору подряда подрядчик обязуется выполнить на свой риск определенную работу по заданию заказчика из его материалов, а заказчик обязуется принять и оплатить выполненную работу. Впрочем, существует еще одно, более распространенное, название таких операций - давальческие.
Давайте же рассмотрим, как учитывать хозяйственные операции на мельнице.
Таблица
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Корреспонденция ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ ¦ счетов ¦ грн. ¦
¦ ¦ +-------------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Переработка собственного зерна ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Начислена оплата труда работникам, которые ¦ 2331 ¦ 661 ¦ 1000,00¦
¦ ¦обслуживают мельницу ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 2 ¦Начислен сбор в Пенсионный фонд (32%) ¦ 2331 ¦ 651 ¦ 320,00 ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 3 ¦Начислен сбор в Фонд по страхованию в связи¦ 2331 ¦ 652 ¦ 25,00 ¦
¦ ¦с временной потерей трудоспособности и ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦расходами, обусловленными рождением и ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦погребением (2,5%) ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 4 ¦Начислен сбор в Фонд по страхованию на ¦ 2331 ¦ 653 ¦ 25,00 ¦
¦ ¦общеобязательное государственное социальное¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦страхование на случай безработицы (2,5%) ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 5 ¦Начислен сбор в Фонд по страхованию на ¦ 2331 ¦ 656 ¦ 2,00 ¦
¦ ¦общеобязательное государственное социальное¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦страхование от несчастного случая на ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦производстве и профессионального заболева- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ния, которые повлекли потерю трудоспособ- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ности (0,2%) ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 6 ¦Списана стоимость использованной ¦ 2331 ¦ 23* ¦ 350,00 ¦
¦ ¦электроэнергии ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 7 ¦Списана стоимость зерна, отпущенного на ¦ 2331 ¦ 27** ¦12500,00¦
¦ ¦помол ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 8 ¦Списана стоимость мешков для муки ¦ 2331 ¦ 204 ¦ 280,00 ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 9 ¦Начислена амортизация на оборудование ¦ 2331 ¦ 131 ¦ 320,00 ¦
¦ ¦мельницы ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 10¦Начислен платеж за страхование мельницы в ¦ 2331 ¦ 655 ¦ 30,00 ¦
¦ ¦страховой организации ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 11¦Списана часть общепроизводственных расходов¦ 2331 ¦ 91 ¦ 625,00 ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 12¦Оприходована мука ¦ 27*** ¦ 2331 ¦22000,00¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Переработка зерна населения ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Получена плата за переработку зерна ¦ 301 ¦ 7ОЗ ¦ 36,00 ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 2 ¦Начислен НДС ¦ 703 ¦ 641 ¦ 6,00 ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 3 ¦Предоставлены услуги по переработке зерна ¦ 903 ¦ 2331 ¦ 25,00 ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 4 ¦Списан на финансовые результаты доход от ¦ 7ОЗ ¦ 791 ¦ 30,00 ¦
¦ ¦реализации услуг ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 5 ¦Списана на финансовые результаты ¦ 791 ¦ 903 ¦ 25,00 ¦
¦ ¦себестоимость реализованных услуг ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Переработка зерна других предприятий ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Оприходовано зерно, полученное для ¦ О22 ¦ - ¦90000,00¦
¦ ¦переработки ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 2 ¦Получена плата за переработку зерна ¦ 27 ¦ 685 ¦20000,00¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 3 ¦Начислены налоговые обязательства по ¦ 643 ¦ 641 ¦ 4000,00¦
¦ ¦будущему предоставлению услуг ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 4 ¦Отражено будущее право на налоговый кредит ¦ 644 ¦ 685 ¦ 4000,00¦
¦ ¦по полученному зерну ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 5 ¦Списана стоимость переработки зерна на ¦ 903 ¦ 2331 ¦18500,00¦
¦ ¦себестоимость реализации ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 6 ¦Отгружена полученная мука заказчику ¦ - ¦ 022 ¦90000,00¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 7 ¦Начислена задолженность за услуги по ¦ 377 ¦ 703 ¦24000,00¦
¦ ¦переработке ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 8 ¦Списаны налоговые обязательства ¦ 703 ¦ 643 ¦ 4000,00¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 9 ¦Отражен налоговый кредит ¦ 641 ¦ 644 ¦ 4000,00¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 10¦Произведен взаимозачет задолженности ¦ 685 ¦ 377 ¦24000,00¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 11¦Списана на финансовые результаты ¦ 791 ¦ 9ОЗ ¦18500,00¦
¦ ¦себестоимость услуг по переработке зерна ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------------+---------+---------+--------¦
¦ 12¦Списан на финансовые результаты доход от ¦ 703 ¦ 791 ¦20000,00¦
¦ ¦реализации услуг по переработке зерна ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
__________________
* Аналитический счет "Энергоснабжение".
** Аналитический счет "Зерно".
*** Аналитический счет "Мука".
Калькуляция себестоимости
Неудивительно, что у читателя возник вопрос о порядке калькуляции себестоимости продукции мельницы. Ведь на мельнице можно перерабатывать как собственное, так и давальческое зерно и при этом производить несколько видов готовой продукции (мука, крупа, дробленое зерно, дерть).
Давайте обратимся к Методическим рекомендациям. В п.10.1 этого документа указано, что при переработке собственного и давальческого сырья калькуляцию себестоимости продукции осуществляют в два этапа: сначала исчисляют себестоимость переработки единицы сырья, для чего все расходы на переработку (без стоимости побочной продукции) делят на количество переработанного (собственного и давальческого) сырья (переработка давальческого сырья рассматривается как выполнение работ на сторону). Потом определяют себестоимость собственной готовой продукции, для чего стоимость сырья и суммы расходов, связанных с его переработкой (без стоимости использованных отходов и побочной продукции по реализационным ценам), делят на количество собственной готовой продукции.
В то же время для определения себестоимости каждого вида продукции мельницы (мука, дерть и т.п.) стоимость переработанного зерна и прочие прямые расходы относят непосредственно на конкретный вид продукции, а косвенные расходы на переработку распределяют между видами продукции пропорционально условному количеству переработанного сырья (п.10.5 Методических рекомендаций). Для расчета используют показатель производительности мельницы при изготовлении конкретного вида продукции.
Обращаем ваше внимание, что в п.10.5 Методических рекомендаций о переработке давальческого сырья не сказано ни слова. Так как же распределять расходы? Калькулирование себестои -мости готовой продукции мельниц рекомендуем проводить в следующем порядке:
1. Нужно определить количество произведенной продукции (собственной и давальческой) в условных единицах.
2. Все расходы на переработку собственной и давальческой продукции (без стоимости побочной продукции) делят на количество произведенной продукции в условных единицах.
3. Определяем стоимость переработки отдельных видов продукции ( количество произведенного вида продукции в условных единицах умножаем на стоимость переработки единицы условной продукции).
4. Определяем себестоимость переработки 1 ц каждого вида продукции, для чего сумму расходов на переработку определенного вида продукции делим на физическое количество готовой продукции.
5. Определяем себестоимость 1 ц собственной готовой продукции себестоимость переработки 1 ц продукции умножаем на количество полученной собственной готовой продукции, прибавляем стоимость сырья и сумму делим на количество готовой продукции.
Приведем пример (все числа условные). Расходы на эксплуатацию мельницы составляют 23000 грн. Мельница произвела 90 ц дерти и 800 ц муки (собственных). Стоимость зерна, которое пошло на изготовление дерти, - 2800 грн., а на изготовление муки -29800 грн. Кроме того, на давальческих условиях было изготовлено 700 ц дерти и 1200 ц муки. От переработки получена побочная продукция на 1000 грн. Производительность мельницы при переработке зерна в муку на 30% меньше, чем при переработке в дерть. Рассчитаем себестоимость собственной муки и дерти.
1. Определяем количество условной продукции, произведенной мельницей (условных центнеров):
90 ц х 0,7 + 800 ц х 1,0 + 700 ц х 0,7 + 1200 ц х 1,0 = 2553 у.ц.
2. Определяем себестоимость переработки 1 ц условной продукции:
(23000 грн. -1000 грн.) : 2553у.ц = 8,62 грн.
3. Стоимость переработки зерна в дерть:
8,62 грн. х (700 ц х 0,7 + 90 ц х 0,7) = 4766,86 грн.
4. Стоимость переработки зерна в муку:
22000 грн. - 4766,86 грн. = 17233,14 грн.
5. Себестоимость переработки 1 ц зерна в дерть:
4766,86 грн.: (90 ц + 700 ц) = 6,03 грн.
6. Себестоимость переработки 1 ц зерна в муку:
17233,14 грн.: (800 ц +1200 ц) = 8,62 грн.
7. Себестоимость 1 ц муки:
(800 ц х 8,62 грн. + 29800 грн.): 800 ц = 45,87 грн.
8. Себестоимость 1 ц дерти:
(90 ц х 6,03 грн. + 2800 грн.): 90 ц = 37,14 грн.
__________________
* Обьск т расходов - продукция, работы, услуги или вид деятельности предприятия, которые требуют определения связанных с их производством (выполнением) расходов (п.4 П(С)БУ 16).
"Все о бухгалтерском учете" N 99 (645) от 24 октября 2001 г.