Торговля зубами
Время от времени у нас спрашивают, что такое "основная деятельность". Интерес к ней далеко не праздный, поскольку данный термин используется в некоторых нормах Закона О Прибыли, посвященных. расходам двойного назначения, например в п/п. 5.4.2 (научно-техническое обеспечение хоздеятельности) и 5.4.10 (содержание и эксплуатация помещений жилого фонда, легковых автомобилей и т. п.). Между тем именно для этих целей Закон определения основной деятельности не дает. Вернее, такое определение когда-то было в п/п. 5.4.2, но Закон от 18.11.97г. N 639/97- ВР его оттуда исключил.
В настоящее время в Законе О Прибыли есть три определения термина "основная деятельность": для неприбыльных организаций (п/п. 7.11.13)*, для сельскохозяйственных производителей (п. 16.4)** и для банковских учреждений (п/п. 12.2.3)***. Однако все они имеют сравнительно узкую сферу применения и на расходы двойного назначения распространены быть не могут.
Особенно страдают от неопределенности в данном вопросе те предприятия, которые осуществляют несколько видов деятельности, в числе которых значатся, например, услуги по транспортному обслуживанию граждан и предприятий. Ведь в соответствии с п/п. 5.4.10 Закона расходы на ГСМ, запчасти, обслуживание и ремонт легковых автомобилей включаются в состав валовых затрат только у тех предприятий для кого предоставление платных транспортных услуг является основным видом деятельности.****
И тут уж налоговики не упускают возможности потребовать соответствующие доказательства.
Что же делать с авторасходами таким многопрофильным предприятиям? Рассмотрим бытующие среди специалистов точки зрения.
1. Существует мнение, что в этом случае можно опираться на определение основной деятельности, содержавшееся в первоначальном варианте новой редакции Закона (от 22.05.97 г. N 283/97-ВР). Напомним, что согласно абз. 4 п/п. 5.4.2 под основной деятельностью понималась
"деятельность плательщика, определенная в его уставных документах, являющаяся регулярной и постоянной в течение календарного года, на который приходится отчетный период".
Причем критерии отнесения деятельности к основной было поручено разработать КМУ, который, правда, к этой работе так и не успел приступить. В результате приведенное определение осталось слишком общим и чрезмерно расплывчатым. Если руководствоваться им, то практически любая хоздеятельность, которой предприятие занималось хотя бы пять раз за год, может быть причислена к основной, поскольку предприятия в своих уставных документах предусматривают, как правило, множество видов деятельности, в том числе и "другую деятельность, не запрещенную законодательством".
Нам кажется, будет сложно убедить инспектора воспользоваться такими размытыми характеристиками основной деятельности. Но решающую роль играет все же то обстоятельство, что данное определение из Закона О Прибыли исключено.
2. Некоторые специалисты полагают, что правильно будет поискать в налоговом законодательстве другое определение основной деятельности.
Здесь следует отметить, что отдельные разъяснения на эту тему имеются. Так, со ссылкой на Минстат ГНАУ когда-то указывала в своем письме от 18.12.97г. N24- 0214/11-10526 (в связи с принятием Закона "О списании и реструктуризации налоговой задолженности плательщиков налогов по состоянию на 31 марта 1997 года"), что
"отнесение предприятий к основному виду деятельности осуществляется по максимальному значению удельного веса (в %) в общем объеме производства продукции (товаров, услуг)".
3. Налоговики могут воспользоваться еще одним вариантом: прибегнуть к аналогии с сельхозпроизводителями и считать основным видом деятельности тот, по которому доля в общем объеме дохода за последний год превышает 50%. Нам этот подход не по душе совершенно. Ведь в таком случае (если "привязываться" к 50% валового дохода) может получиться, что предприятие вообще останется без основного вида деятельности (если, скажем, доходы распределились между тремя видами как 40%, 30% и 30%).
4. Следующий вариант - обратиться к сфере соцстраха.
Здесь некоторые подвижки произошли, как ни странно, с введением общеобязательного государственного социального страхования от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания. В общем, не было бы счастья, да несчастные случаи помогли.
Дело в том, что основная деятельность проявилась в п. 12 Порядка определения страховых тарифов для предприятий, учреждений и организаций на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, утвержденного Постановлением КМУ от 13.09.2000г. N1423 (далее - Порядок N 1423). Там устанавливаются правила отнесения предприятий к определенным отраслям экономики по видам их основной деятельности. При этом указано:
"Если страхователь осуществляет свою деятельность в нескольких отраслях экономики, предприятие относится к той из них, которая имеет наибольший удельный вес в объеме реализованной продукции".*****
Начальник Управления общеобязательного государственного социального страхования Минтруда и соцполитики Г. Лесенко сообщил, что при определении основного вида деятельности Фонд будет руководствоваться данными ЕГРПОУ.
А директор Департамента политики государственного социального страхования Е. Скрыпник уточнила, что удельный вес в общем объеме реализации считается по итогам прошлого года. При этом она сослалась на Инструкцию по заполнению учетной карточки ЕГРПОУ, в соответствии с которой в учетной карточке указывается до шести видов деятельности, из которых первый основной.
Что касается порядка включения предприятия в ЕГРПОУ, то органы статистики определяют виды деятельности на основании данных из учредительных документов, госстатотчетности, а также выборочных обследований, переписей.******
Итак, существует мнение, что основной вид деятельности - тот, который первым указан в статкарточке предприятия (всё это, напомним, для целей соцстраха).
Мы считаем, что данный подход некорректен. Ведь в Порядке N 1423 говорится не о месте в статкарточке, а об удельном весе в объеме реализации. Конечно, в идеале эти два параметра вроде бы взаимосвязаны, то есть первым в карточке значится, скорее всего, тот вид деятельности, который имеет больший удельный вес. Однако не исключена ситуация, когда предприятие, указав в своей карточке первым, например, код торговли, может передумать (имеет право!) да так и не совершить ни одной торговой операции, а заниматься всю жизнь исключительно предоставлением услуг по лечению зубов. Не странно ли будет считать основным видом деятельности такого предприятия торговлю?
5. Можно воспользоваться также П(С)БУ 3 "Отчет о финансовых результатах", в котором основная деятельность определена как
"операции, связанные с производством или реализацией продукции (товаров, работ, услуг), являющиеся главной целью создания предприятия и обеспечивающие основную часть его дохода".
Как видим, большинство рассмотренных подходов апеллируют к наибольшим долям в тех или иных показателях. И это представляется справедливым.
На наш взгляд, есть смысл обратиться к Общему классификатору "Отрасли народного хозяйства Украины", утвержденному приказом Минстата от 24.01.94г. N 21. Хотя его действие и прекращено в связи с введением КВЭД, но в этой части, по нашему мнению, ОКОНХ актуальности не утратил. Ведь КВЭД изменил лишь принципы группировки конкретных видов деятельности (отрасли народного хозяйства заменены видами экономической деятельности), однако критериев для определения основного вида деятельности не предложил. А вот старые критерии новому Классификатору не противоречат. Согласно ОКОНХ
"существует несколько критериев отбора основного вида деятельности:
- по количеству занятых работников;
- по удельному весу в общем объеме производства продукции (товаров, услуг);
- по удельному весу в полученной общей прибыли.
Максимальное значение (в %) согласно избранному критерию определяет основной вид деятельности хозяйствующего субъекта".
Как мы понимаем, предприятию нужно, чтобы автоперевозки хотя бы по одному из трех критериев имели максимальное значение среди других видов и в этой связи могли быть признаны основным видом деятельности. Получается, что вопросы налогообложения решает у нас статистика (о точности которой ходят анекдоты)...
Еще раз обращаем ваше внимание: все перечисленные варианты основываются на аналогиях. Увы, прямых указаний для целей отнесения расходов двойного назначения на валовые затраты - не существует. Поэтому те предприятия/, у которых, например, автоуслуги ни по одному из показателей не занимают первое место, могут при большом желании тоже бороться за свои затраты, ссылаясь на то, что статистические, соцстраховские и бухгалтерские определения к налоговому учету никакого отношения не имеют, а предназначены для своих целей (статистики, соцстраха и бухучета соответственно).
Ну а поскольку "нормальное" определение термина в Законе О Прибыли отсутствует, не будет ничего странного, если предприятие, прикрываясь правилом о конфликте интересов , будет - тоже по аналогии руководствоваться термином "основная деятельность" для неприбыльных организаций из п/п. 7.11.13, модернизировав его под "предпринимательскую специфику". Или рискнет взять старое (исключенное) определение из п/п. 5.4.2.
Успех, впрочем, не гарантируем...
* "Под термином "основная деятельность" следует понимать деятельность неприбыльных организаций по предоставлению благотворительной помощи, просветительских, культурных, научных, образовательных и других подобных услуг для общественного потребления, по созданию системы социального самообеспечения граждан и для других целей, предусмотренных уставными документами, составленными на основании норм соответствующих законов о неприбыльных организациях. Уставные документы неприбыльных организаций должны содержать исчерпывающий перечень видов их деятельности".
** "Для целей налогообложения к предприятиям, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции, относятся предприятия, валовой доход которых от продажи сельскохозяйственной продукции собственного производства за предыдущий отчетный (налоговый) год превышает пятьдесят процентов общей суммы валового дохода".
*** "Под термином "основная деятельность" следует понимать операции, определенные статьей 3 Закона Украины "О банках и банковской деятельности", а также соответствующими статьями законов о небанковских финансовых учреждениях".
**** См., например, письма ГНАУ от 07.03.2000г. N 1157/ 6/15-1116 и от 06.04.2000 г, N 1788/6/15-1116.
***** Кстати, показатель "объем реализованной продукции" отличается от показателя "объем производства продукции" (см. п. 2 нашей статьи). Но это уже мелочи.
****** См. п. 5 Положения о Едином государственном реестре предприятий и организаций Украины, утвержденного Постановлением КМУ от 22.01.96 г. N 118.
"Бухгалтер" N 29 (137), октябрь 2001 г.
Подписной индекс 74201