"Передача земельных участков" в свете НДС
То, что ГНАУ требует уплаты НДС при передаче в собственность (продаже) земельных участков несельскохозяйственного назначения, известно давно и многим, и не вызывает особенных удивлений: у них ведь свое, особое, понимание фискальной идеологии. Позиция ГНАУ официально высказывалась в течение одного месяца (августа 2001 года) аж два раза, при этом письма, подписанные кстати сказать одним и тем же. должностным лицом, издавались с промежутком в девять дней и почти буква в букву повторяют друг друга (тексты писем см. после статьи, желающие их сравнить могут даже поиграть в игру "Найдите десять отличий"). А вот нас такое внимание ГНАУ к этому вопросу и неоднократное повторение уже сказанного навело на определенную мысль: чего это они вдруг так засуетились - может быть сами сомневаются в законности своих требований?
То, что эти требования ГНАУ противоречат действующему законодательству (к этому мы обратимся ниже), - это еще полбеды. Второе, и может быть главное, - очень хотелось бы знать, как ГНАУ видит механизм реализации на практике взимания НДС при продаже земельных участков? Чтобы уплачивать НДС в бюджет, продавцу товара (в данном случае земли) необходимо быть, как минимум, плательщиком НДС. А в соответствии с Указом Президента Украины от 19.01.1999 г. N 32/99 "О продаже земельных участков несельскохозяйственного назначения", с изменениями и дополнениями (далее - Указ N 32), продавцами земельных участков являются: сельские, поселковые, городские советы, а также районные, областные, Киевская и Севастопольская городские государственные администрации, Совет министров АР Крым. Как ГНАУ планирует зарегистрировать означенные органы государственной власти плательщиками НДС, которые не могут являться плательщиками по определению (хотя бы в силу того, что они не являются шлицами*, а плательщиком НДС в соответствии со ст.2 Закона Украины от 03.04.1997 г. N 168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость", с изменениями и дополнениями (далее - Закон о НДС), может быть лишь "лицо"), трудно даже представить!
Однако если НДС и придется заплатить, то в этом нет ничего трагичного и непоправимого: что бы там ни утверждали наши коллеги, но уплаченный за приобретенные земельные участки НДС (если такая несуразица вдруг с кем-либо случится) в любом случае будет включен в состав налогового кредита. В соответствии с п.7.4 ст.7 Закона о НДС в состав налогового кредита включаются суммы налога, уплаченные за приобретение товаров (работ, услуг), которые относятся на валовые расходы, либо подлежат амортизации. Исходя из самой природы земельного участка (он условно признается неимеющим срока полезного использования) и буквы закона (ст.8 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.1997 г., (далее Закон о налогообложении прибыли), земельные участки не подлежат амортизации. Однако расходы на их приобретение будут относиться на валовые расходы в соответствии с п.5.1 и с учетом п.5.10 ст.5 Закона о налогообложении прибыли. Так как земельный участок непосредственно используется в хозяйственной деятельности (уже в силу того, что является одним из факторов производства, которых, как известно, существует три: труд, земля и капитал), то в дополнительных подтверждениях отнесения расходов плательщика налогов по приобретению земельного участка на валовые расходы необходимости нет. А поскольку Законом особых ограничений по отнесению на валовые расходы затрат на приобретение земли не установлено, то валовые расходы, а с ними и налоговый кредит по НДС, очевидно, в данном случае возникают.
А теперь относительно законности самого требования налоговых органов уплачивать НДС при продаже земельных участков в соответствии с Указом N 32. Освобождаются от налогообложения, в соответствии с пп.5.1.17 п.5.1 ст.5 Закона о НДС, операции по: "передаче земельных участков, находящихся под объектами недвижимости, или незастроенной земли в случае, когда такая передача разрешена в соответствии с положениями Земельного кодекса Украины". Если следовать логике ГНАУ, то "продажа земли", предусмотренная Указом N 32, не является "передачей" земли, произведенной "в соответствии с положениями Земельного кодекса Украины.", а значит на такую продажу земли положения пп.5.1.17 п.5.1 ст.5 Закона о НДС не распространяются, следовательно, при продаже земли НДС уплачивать следует. К подобному жонглированию терминами и выдергиванию цитат из контекста Закона мы уже давно привыкли! В соответствии со ст. 17 и ст.35 Земельного кодекса Украины предусмотрена возможность передачи земельных участков в собственность за плату. Такая операция по своей юридической сути является куплейпродажей земли, которая более подробно регулируется Указом N 32. То есть относительно данного вопроса Указ N 32 ни в коей мере не противоречит Земельному кодексу, а лишь расширяет и конкретизирует его положения. Связующим звеном между Земельным кодексом Украины и Указом N 32 является Указ Президента Украины от 04.02.2000 г. N 168/2000 "О мерах по развитию и регулированию рынка земель населенных пунктов, других земель несельскохозяйственного назначения", в абзаце первом п.2 преамбулы которого прямо указано: "органы исполнительной власти в пределах полномочий, определенных законодательством Украины, обеспечивают передачу земельных участков несельскохозяйственного назначения для осуществления предпринимательской деятельности в собственность юридических лиц Украины и граждан Украины преимущественно путем продажи, этих участков". То есть данным Указом однозначно определено: продажа земельных участков это вид передачи земельных участков. А это, в свою очередь, значит, что на операции по продаже земли в соответствии с Указом N 32 действие пп.5.1.17 п.5.1 ст.5 Закона о НДС, освобождающего от НДС "передачу земельных участков в соответствии с положениями Земельного кодекса Украины", распространяется в полной мере.
Относительно ответственности покупателей земельных участков (юридических и физических лиц) за неуплату НДС по данной операции следует напомнить: ответственность за неуплату (несвоевременную или неполную уплату) НДС (даже если налоговики решатся ее применить) возлагается на плательщика налога, то есть на продавца земельных участков - на соответствующий орган исполнительной власти. Покупатель земли плательщиком налога не является и ответственности нести не может!
"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов" N 45 (307) от 5 ноября 2001 г. Подписной индекс 40783