КОНСУЛЬТИРУЕТ ГНИ В ШЕВЧЕНКОВСКОМ РАЙОНЕ Г.КИЕВА
Налоговые векселя по НДС и акцизному сбору:
порядок применения и учет
Особенности применения налоговых векселей
Порядок обращения налоговых векселей регулируется Законом Украины от 03. 04.97 N 168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон о НДС), Законом Украины от 15.09.95 N 329/95-ВР "Об акцизном сборе на алкогольные напитки и табачные изделия" (далее - Закон об АС), Порядком выдачи и погашения налоговых векселей, которые выдаются на сумму налога на добавленную стоимость при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 01.10.97 N 1104 ( далее - Порядок N 1104), Порядком выдачи и погашения налоговых векселей, которые подтверждают обязательства по уплате суммы акцизного сбора и выдаются субъектами предпринимательской деятельности в случае получения спирта этилового неденатурированного, предназначенного для переработки в другую подакцизную продукцию, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 27.02.99 N 275 (далее - постановление N 275), постановлением Кабинета Министров Украины и Национального банка Украины от 10.09.92 N 528 "Об утверждении Правил изготовления и использования вексельных бланков" (далее - постановление N 528).
Понятие "налоговый вексель" введено п.11.5 Закона о НДС, в котором указано, что "налогоплательщики при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины могут по собственному желанию предоставлять органам таможенного контроля простой вексель на сумму налогового обязательства (далее - налоговый вексель), один экземпляр которого остается в органе таможенного контроля, второй направляется органом таможенного контроля по адресу органа государственной налоговой службы по месту регистрации налогоплательщика, а третий предоставляется налогоплательщику".
Применение налогового векселя при уплате акцизного сбора впервые определено в Законе об АС (в редакции от 11.12.98 N 311-XIV), где указано следующее: "При получении субъектами предпринимательской деятельности спирта этилового неденатурированного, предназначенного для переработки в другую подакцизную продукцию, такие налогоплательщики обязаны выдать органам налоговый вексель, который подтверждает обязательство налогоплательщика в срок до 90 календарных дней, начиная со дня получения спирта, уплатить сумму акцизного сбора, рассчитанную по ставкам для этой продукции".
Таким образом, налоговый вексель - простой вексель, который выдается субъектами предпринимательской деятельности:
- плательщиками НДС в случае ввоза (пересылки) товаров на таможенную территорию Украины (по желанию);
- производителями подакцизной продукции в случае получения спирта и подтверждает их обязательство своевременно уплатить сумму акцизного сбора.
Векселедатель - субъект предпринимательской деятельности:
- плательщик НДС, который ввозит (пересылает) товары на таможенную территорию Украины;
- плательщик АС, который получает спирт этиловый неденатурированный, предназначенный для переработки в другую подакцизную продукцию.
Векселедержатель - налоговый орган по месту регистрации векселедателя.
Налоговые векселя оформляются исключительно на вексельном бланке, который выдается банковским учреждением и соответствует требованиям постановления N 528.
Выдача налоговых векселей
плательщиками НДС
Согласно п.4 раздела I Порядка N 1104 налоговый вексель на сумму НДС может быть выдан только при соблюдении субъектом предпринимательской деятельности следующих условий:
- соответствие требованиям статьи 2 Закона о НДС;
- регистрация в качестве плательщика НДС согласно статье 9 Закона о НДС и внесение в реестр плательщиков НДС;
- наличие индивидуального налогового номера, присвоенного как плательщику НДС.
Субъекты предпринимательской деятельности, которые не зарегистрированы в качестве плательщика НДС, уплачивают НДС при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины в установленном порядке без выдачи налогового векселя.
Сумма НДС по ввезенным подакцизным товарам (кроме табачного сырья) и товарам, которые относятся к товарным группам 1-24 Гармонизированной системы описания и кодирования товаров, подлежит уплате при таможенном оформлении в установленном порядке.
Уплата налога на добавленную стоимость за ввезенное табачное сырье может быть осуществлена путем выдачи налогового векселя.
Налоговый вексель составляется на сумму налогового обязательства, то есть на сумму НДС, которая начислена и должна быть уплачена при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины. Согласно п.4.3 Закона о НДС стоимость товаров для определения суммы налога, причитающейся к уплате, определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров (работ, услуг), которые ввозятся (пересылаются) на таможенную территорию Украины, но не меньше таможенной стоимости, указанной в ввозной таможенной декларации, с учетом расходов на транспортировку, погрузку, разгрузку, перегрузку и страхование до пункта пересечения таможенной границы Украины, уплаты брокерских, агентских, комиссионных и других видов вознаграждений, связанных с ввозом (пересылкой) таких товаров, платы за использование объектов интеллектуальной собственности, относящихся к таким товарам, акцизных сборов (обязательных платежей), за исключением НДС, который включается в цену товаров (работ, услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения. Определенная стоимость пересчитывается в украинские гривни по валютному (обменному) курсу Национального банка Украины, действовавшему на момент возникновения налоговых обязательств.
При таможенном оформлении ввезенного (пересланного) на таможенную территорию Украины товара сумма налогового обязательства по одной грузовой таможенной декларацией не может быть частично оплачена векселем, а частично - денежными средствами. Вексель выдается на полную сумму налогового обязательства, начисленного по грузовой таможенной декларации, и отдельно для каждой грузовой таможенной декларации.
Срок, на который выдается налоговый вексель, не может превышать 30 дней, включая дату его выдачи. В случае ввоза (пересылки) на таможенную территорию Украины товаров для отдельных видов деятельности, имеющих сезонный характер или осуществляющихся с использованием долгосрочных договоров, может выдаваться налоговый вексель на сумму налога на добавленную стоимость с более длительным сроком погашения. Перечень таких товаров утвержден постановлением Кабинета Министров Украины от 22.11.2000 N 1730 "Некоторые вопросы выпуска, обращения и погашения векселей, которые выдаются на сумму налога на добавленную стоимость при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины".
Выдача налогового векселя осуществляется при проведении таможенного оформления ввезенных (пересланных) на таможенную территорию Украины товаров в срок, установленный для уплаты налога на добавленную стоимость.
Налоговый вексель составляется в трех экземплярах. В органе таможенного контроля, который осуществляет таможенное оформление ввезенных (пересланных) на таможенную территорию Украины товаров, остается второй экземпляр векселя. Первый экземпляр векселя направляется (передается) этим органом таможенного контроля не позднее чем на третий день с даты выдачи векселя государственной налоговой администрации (инспекции), в которой лицо зарегистрировано в качестве плательщика НДС. Третий экземпляр векселя остается у налогоплательщика, который его выдал.
Для осуществления контроля за выдачей, оплатой и погашением векселей как со стороны таможенных органов, так и со стороны государственных налоговых администраций (инспекций) определяются следующие особенности оформления налогового векселя:
- первый экземпляр налогового векселя - это оригинал вексельного бланка, приобретенного плательщиком в учреждении банка;
- второй и третий экземпляры налогового векселя - это ксерокопии оригинала вексельного бланка (неоформленного первого экземпляра), которые имеют одинаковый с первым экземпляром номер вексельного бланка;
- все необходимые записи в каждом экземпляре налогового векселя (в том числе об обеспечении его путем аваля) выполняются отдельно, ксерокопированию не подлежат, должны быть тождественны (за исключением порядкового номера экземпляра, то есть первый экземпляр векселя, второй экземпляр векселя, третий экземпляр векселя).
Выдача налоговых векселей
плательщиками акцизного сбора
Векселедатель обязан в течение трех рабочих дней после получения спирта этилового выдать налоговому органу по своему месту регистрации надлежащим образом оформленный налоговый вексель.
Срок, на который выдается налоговый вексель, не может превышать 90 календарных дней (начиная со дня получения спирта этилового предприятием производителем подакцизной продукции).
Налоговый вексель составляется в двух экземплярах:
- первый экземпляр - это оригинал вексельного бланка, приобретенного налогоплательщиком в учреждении банка;
- второй экземпляр - это ксерокопия оригинала вексельного бланка, который имеет одинаковый с первым экземпляром номер.
Каждый экземпляр налогового векселя заполняется отдельно. Записи в них должны быть тождественными.
Первый экземпляр налогового векселя остается у векселедержателя, второй экземпляр, взятый на учет налоговым органом, возвращается векселедателю для собственного учета.
Первый и второй экземпляры налогового векселя регистрируются налоговым органом в журнале входящей корреспонденции и в журнале учета погашения налоговых векселей в день их получения. На оборотной стороне налоговых векселей проставляется дата и номер регистрации в журнале входящей корреспонденции, а также дата и учетный номер в журнале учета погашения налоговых векселей, затем производится запись "Взят на учет", которая заверяется подписью руководителя (заместителя руководителя) и печатью налогового органа.
Датой составления налогового векселя считается дата получения спирта этилового предприятием - производителем подакцизной продукции.
Сумма АС, подлежащая уплате против налогового векселя, определяется по ставкам для готовой продукции, которые действуют на дату получения спирта этилового.
Обеспечение налоговых векселей
Налоговые векселя, выданные плательщиками НДС, в обязательном порядке подлежат обеспечению (подтверждению) коммерческими банками путем аваля.
Аваль - вексельное поручительство, согласно которому коммерческий банк берет на себя ответственность за оплату налогового векселя перед векселедержателем и которое оформляется гарантийной надписью банка на векселе или на специальном дополнительном листе (алонже) отдельно для каждого отдельного экземпляра каждого векселя. Запрещается оформление аваля одним документом более чем на один вексель.
Не подлежат обеспечению налоговые векселя, выданные налогоплательщиками:
- которые имели в течение 12 месяцев объем налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) более 5 миллионов гривен;
- предприятиями и организациями общественных организаций инвалидов, имущество которых является их собственностью, где количество инвалидов, имеющих там основное место работы, составляет в течение предыдущего отчетного периода не менее 50 процентов общего количества работающих, и при условии, что фонд оплаты труда таких инвалидов составляет в течение предыдущего отчетного периода не менее 25 процентов суммы общих расходов на оплату труда, которые относятся к составу валовых расходов производства (обращения) и не имеют задолженности по НДС (кроме реструктуризированной) по результатам налоговых периодов, предшествующих налоговому периоду, в котором предоставляется налоговый вексель.
Вышеуказанные требования должны подтверждаться справкой государственной налоговой администрации (инспекции) по месту регистрации импортера в качестве плательщика НДС.
Справка выдается по письменному запросу налогоплательщика при условии соответствия статуса плательщика требованиям закона в десятидневный срок со дня получения запроса плательщика. Если последний день этого срока приходится на выходной, праздничный или нерабочий день, срок выдачи справки продлевается до первого рабочего дня после выходного, праздничного или нерабочего дня.
Справка является действительной в течение 90 дней со дня ее выдачи. Для возобновления справки налогоплательщик должен обратиться в государственную налоговую администрацию (инспекцию) с повторным письменным запросом.
Выданные налоговые векселя не подлежат передаче путем индоссамента.
За пользование налоговыми векселями не начисляются проценты или другие виды платы, предусмотренные законодательством для иных видов векселей.
Обязанности по погашению налогового векселя не могут передаваться другим лицам, независимо от их отношений с векселедателем.
Погашение налоговых векселей
плательщиками НДС
Налоговый вексель подлежит оплате векселедателем не позднее даты, которая в соответствии с векселем является сроком платежа, без предъявления его векселедержателем.
Сумма неоплаченного векселя взыскивается государственной налоговой администрацией (инспекцией) - векселедержателем с векселедателя или в претензионно-судебном порядке в соответствии с законодательством - с банкаавалиста, если эти векселя подлежат обеспечению.
Сумма, указанная в налоговом векселе, включается в сумму налоговых обязательств налогоплательщика в налоговом периоде, на который приходится тридцатый календарный день со дня предоставления такого векселя органу таможенного контроля. При этом налоговый вексель считается погашенным, а сумма налога, определенного в векселе, отдельно в бюджет не уплачивается и учитывается в расчетах налоговых обязательств по результатам налогового периода, в котором вексель погашен.
После включения суммы налогового векселя в сумму налоговых обязательств в налоговой декларации вексель считается погашенным.
К налоговой декларации налогоплательщик прилагает:
- перечень оплаченных в отчетном (налоговом) периоде, за который предоставляется декларация, векселей, суммы которых включены в налоговые обязательства этого отчетного периода (отдельно оплаченных в срок и оплаченных досрочно);
- перечень неоплаченных векселей, срок оплаты которых наступил в отчетном (налоговом) периоде, с объяснением причин неоплаты относительно каждого отдельного векселя (суммы по таким векселям могут быть включены в сумму налоговых обязательств лишь того отчетного периода, в котором они будут оплачиваться).
Сумма НДС, указанная в налоговом векселе, включается в сумму налогового кредита (при условии ввоза (пересылки) товаров (работ, услуг), стоимость которых относится к составу валовых расходов производства (обращения) и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации) налогоплательщика, который выдал этот вексель, в отчетном (налоговом) периоде , следующем за тем отчетным (налоговым) периодом, в котором вексель был погашен, и отражается в декларации отдельной строкой.
Указанная сумма не включается в сумму налогового кредита налогоплательщика полностью или частично, если Законом о НДС установлены ограничения относительно учета ее при определении налогового кредита, в следующих случаях:
- ввезенный (пересланный) на таможенную территорию Украины товар используется для изготовления продукции (работ, услуг), которая не является объектом налогообложения в соответствии с пунктом 3.2 Закона о НДС или которая освобождена от налогообложения в соответствии с его статьей 5 (подпункт 7.4.2 Закона о НДС);
- ввезенные (пересланные) на таможенную территорию Украины товары частично используются для изготовления налогооблагаемой продукции, а частично - нет (подпункт 7.4.3 Закона о НДС);
- ввезенный (пересланный) на таможенную территорию Украины товар используется для изготовления продукции (работ, услуг), которая не является объектом налогообложения в соответствии с пунктом 3.2 Закона о НДС или которая освобождена от налогообложения в соответствии с его статьей 5.
Налогоплательщик может по собственному решению досрочно погасить вексель путем перечисления средств в бюджет или путем зачета суммы экспортного возмещения в соответствии с п.8.7 Закона о НДС, при этом указанная сумма средств включается в состав налогового кредита плательщика в том налоговом периоде, в котором произошло такое погашение, и не включается в состав его налоговых обязательств.
Погашение налоговых векселей
плательщиками акцизного сбора
Предприятия - производители алкогольных напитков уплачивают акцизный сбор в соответствующий бюджет на третий рабочий день после осуществления оборота по реализации подакцизной продукции.
Это правило применяется к тем плательщикам, которые получили спирт без выдачи векселя или продукция которых не подлежит маркировке марками акцизного сбора.
Остальные производители алкоголя уплачивают акцизный сбор путем погашения векселя при приобретении акцизных марок.
Налоговый вексель погашается полностью или частично при приобретении акцизных марок на сумму акцизного сбора, рассчитанную по ставкам акцизного сбора на готовую продукцию.
Налоговый вексель считается полностью погашенным векселедателем в случае уплаты суммы акцизного сбора в указанный в векселе срок.
Если налоговый вексель выдается в одном квартале, а погашается в другом, его погашение проводится с учетом изменений (если такие были) ставок акцизного сбора на момент осуществления операции по продаже подакцизной продукции.
Сумма акцизного сбора, указанная в векселе, погашается на сумму фактических потерь спирта этилового в процессе производства готовой продукции в пределах норм, утвержденных в установленном порядке. Расчет суммы акцизного сбора проводится по форме согласно приложению 3 к Порядку, утвержденному постановлением N 258.
В случае экспорта подакцизной продукции, произведенной с использованием спирта этилового, основанием для погашения налогового векселя является документальное подтверждение осуществления экспортной операции, а именно:
- справка учреждения банка о поступлении средств в иностранной валюте на расчетный счет векселедателя;
- копия грузовой таможенной декларации о фактическом осуществлении экспортной операции;
- справка таможенного органа о факте вывоза подакцизной продукции за пределы таможенной территории Украины.
Определение суммы акцизного сбора для погашения налоговых векселей проводится с учетом объемов отгруженной на экспорт продукции согласно грузовой таможенной декларации.
Погашение налоговых векселей проводится путем проставления на их лицевой стороне штампа с надписью "ПОГАШЕНО", заверенного подписью руководителя (заместителя руководителя) и печатью налогового органа.
С момента выдачи векселедателем первого налогового векселя налоговый орган осуществляет разовую продажу акцизных марок без уплаты акцизного сбора исходя из месячной потребности предприятия в маркировке готовой продукции, но не более его месячной производственной мощности.
В дальнейшем продажа акцизных марок осуществляется лишь исходя из расчета суммы акцизного сбора, фактически уплаченной в бюджет в счет погашения выданных налоговых векселей и рассчитанной по ставкам акцизного сбора на готовую продукцию.
В случае изготовления алкогольных напитков с содержанием спирта этилового от 1,2 до 8,5 процента объемных единиц, маркирование которых не проводится, погашение налоговых векселей субъектами предпринимательской деятельности проводится на основании фактически уплаченных на третий рабочий день после осуществления оборота по реализации указанных алкогольных напитков сумм акцизного сбора, но не позднее срока платежа по налоговому векселю.
В тексте платежного поручения на уплату акцизного сбора указывается: "Акцизный сбор в счет погашения налогового векселя от ____ N ___".
С целью определения необходимого количества марок акцизного сбора, которые подлежат продаже векселедателю, налоговый орган по месту его регистрации выдает государственной налоговой администрации в Автономной Республике Крым, области, городах Киеве и Севастополе справку о состоянии погашения налоговых векселей по форме, утвержденной Государственной налоговой администрацией.
Государственные налоговые администрации в Автономной Республике Крым, областях, городах Киеве и Севастополе осуществляют продажу марок акцизного сбора субъектам предпринимательской деятельности в соответствии с Положением о производстве, хранении, продаже марок акцизного сбора и маркировании алкогольных напитков и табачных изделий, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 10 декабря 1998 года N 1956, и на основании справок о состоянии погашения налоговых векселей.
После взимания налоговым органом суммы акцизного сбора в бюджет в счет погашения соответствующего налогового векселя такой вексель считается погашенным.
Налоговый вексель является налоговым отчетным документом и подлежит учету и хранению по правилам и в сроки, установленные для первичных бухгалтерских документов.
Бухгалтерский учет операций с налоговыми векселями по НДС и акцизному сбору см. в таблице.
Таблица
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский учет ¦ Сумма, грн. ¦
¦ п/п ¦ +--------------------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+-----+----------------------------+-------------+------------+--------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ НДС ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Выданы органам таможенного ¦ 643 ¦ 621 ¦ 3000 ¦
¦ ¦контроля на сумму НДС 2 ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговых векселя (один - ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦на 2000 грн., другой - на ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦1000 грн.) ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+----------------------------+-------------+------------+--------------¦
¦ 2 ¦Погашена досрочно сумма НДС,¦ 641 ¦ 311 ¦ 2000 ¦
¦ ¦указанная в налоговом ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦векселе, выданном на сумму ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦2000 грн. ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+----------------------------+-------------+------------+--------------¦
¦ 3 ¦Снят с учета погашенный ¦ 621 ¦ 643 ¦ 2000 ¦
¦ ¦налоговый вексель ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+----------------------------+-------------+------------+--------------¦
¦ 4 ¦Отражена сумма НДС, ¦ 621 ¦ 641 ¦ 1000 ¦
¦ ¦указанная в непогашенном ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦векселе, в составе ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговых обязательств ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦периода, на который ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦приходится тридцатый ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦календарный день со дня ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦предоставления векселя ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦органам таможенного контроля¦ ¦ ¦ ¦
+-----+----------------------------+-------------+------------+--------------¦
¦ 5 ¦Включена в налоговый кредит ¦ 641 ¦ 643 ¦ 1000 ¦
¦ ¦сумма НДС, указанная в ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦погашенном налоговом ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦векселе (в следующем ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговом периоде после его ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦погашения) ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Акцизный сбор ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Выдан вексель налоговой ¦ 643 ¦ 621 ¦ 200000 ¦
¦ ¦инспекции по месту ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦регистрации ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+----------------------------+-------------+------------+--------------¦
¦ 2 ¦Проведено погашение векселя ¦ 642 ¦ 311 ¦ 200000 ¦
¦ ¦(отражена уплата АС) ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+----------------------------+-------------+------------+--------------¦
¦ 3 ¦Отражено списание векселя ¦ 621 ¦ 643 ¦ 200000 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Контроль учета налоговых векселей осуществляют органы государственной налоговой службы на основании данных, полученных от органов таможенного контроля, налоговых деклараций и платежных документов на уплату по налоговым векселям.
Оксана РАИЛКО,
главный государственный
налоговый ревизор-инспектор
"Все о бухгалтерском учете" N 107 (653) от 16 ноября 2001 г.