Расчет налога на прибыль и отчетность у украинского
предприятия, заключившего договор комиссии
с нерезидентом
ВОПРОС: Нерезиденту на территории Украины принадлежит здание, которое он собирается сдать в аренду. Для этого он заключил договор комиссии с нашим предприятием, по которому мы обязуемся найти для него арендаторов. На наш банковский счет будет приходить арендная плата, за счет которой планируется возмещать расходы по эксплуатации здания, и наше комиссионное вознаграждение. А оставшуюся сумму мы будем перечислять нерезиденту. Подскажите, пожалуйста, как нашему предприятию рассчитывать налог на прибыль и какую отчетность сдавать по нему в налоговые органы?
ОТВЕТ: Прежде чем непосредственно ответить на Ваш вопрос, отметим, что в соответствии с Законом о прибыли* при заключении договора комиссии с нерезидентом для целей обложения налогом на прибыль Ваше предприятие будет приравнено к постоянным представительствам нерезидента. Причем в налоговых органах дополнительно регистрироваться не нужно (пункт 1.17 Закона о прибыли).
Для предприятий, аналогичных Вашему** (далее - комиссионеров), существует своя норма в Законе о прибыли - пункт 13.9. И на его основании в порядке, установленном для постоянных представительств, Вы обязаны рассчитать, удержать и уплатить в бюджет налог с дохода нерезидента, который он получил из источников в Украине. Но не забывайте, что комиссионер остался еще и обыкновенным украинским предприятием. Поэтому для расчета налога на прибыль он выступает одновременно в двух ипостасях. Что это означает?
Во-первых, комиссионер как резидент - плательщик налога на прибыль должен определить собственные:
- валовой доход (в него необходимо включить комиссионное вознаграждение от нерезидента и другие доходы, которые получает предприятие);
- валовые расходы - затраты, связанные с выполнением договора комиссии, и, конечно же, иные расходы в соответствии с Законом о прибыли;
- амортизационные отчисления (начисляют без особенностей).
Перечисленные показатели переносят в Декларацию о прибыли предприятия, рассчитывают налог и перечисляют его в бюджет. Таким образом, будет уплачен налог на прибыль предприятия-резидента.
Во-вторых, комиссионер как постоянное представительство нерезидента должен выбрать один из трех методов расчета налога на прибыль, предусмотренных пунктом 13.8 Закона о прибыли для таких плательщиков. Напомним, что это:
1) общий порядок;
2) расчет налога согласно составленному нерезидентом обособленному балансу финансово-хозяйственной деятельности представительства;
3) косвенный метод.
Все они описаны в Порядке составления расчета налога на прибыль нерезидента, который проводит деятельность на территории Украины через постоянное представительство, утвержденном приказом ГНАУ от 31.07.97 г. N 274 (далее - Порядок N 274), где каждому соответствует свои формы отчетных документов. Подробнее об этом читайте консультацию в газете "Все о бухгалтерском учете" N 94 за 10 октября 2001 года с названием "Постоянные представительства нерезидентов в Украине: методы определения налога на прибыль и отчетность".
Предположим, что комиссионер выбрал общий порядок определения налога на прибыль. Т.е. он будет самостоятельно и независимо от нерезидента рассчитывать все составляющие налогооблагаемой прибыли и включит:
- в валовой доход - арендную плату;
- в валовые расходы - затраты по эксплуатации здания и комиссионное вознаграждение.
На основании этих данных он заполнит и сдаст еще одну Декларацию о прибыли предприятия, рассчитает налог на прибыль и заплатит его в бюджет с кодом бюджетной классификации "Налог на прибыль иностранных юридических лиц".
Как видите, предприятие-резидент, заключившее договор комиссии с нерезидентом, должно сдавать в налоговые органы два пакета отчетности по налогу на прибыль - как за резидента и как за постоянное представительство нерезидента. И налог на прибыль будет у них по двум бюджетным классификациям.
Но это не все. Если такое предприятие выплачивает нерезиденту доход с источником его происхождения из Украины, предусмотренный статьей 13 Закона о прибыли, оно должно удержать и заплатить в бюджет еще и налог с таких доходов. Например, в нашем случае при перечислении комиссионером нерезиденту арендной платы - 15% налога на репатриацию. Кроме того, необходимо сдать Отчет об удержании и внесении в бюджет налога на доходы нерезидента согласно приказу ГНАУ от 16.01.98 г. N 28.
Однако налогообложение может коренным образом измениться, если договор комиссии заключен с нерезидентом страны, с которой Украина имеет международный договор об избежании двойного налогообложения***. В большинстве таких договоров комиссионеров приравнивают к агентам с независимым статусом и не считают постоянным представительством нерезидента. А следовательно, они и не должны будут как постоянное представительство рассчитывать, уплачивать и сдавать отчетность по налогу на прибыль. Также часто в международных договорах об избежании двойного налогообложения предусматривают и освобождение от уплаты налога на доход с недвижимого имущества. Но право на использование преимуществ этих договоров предоставляют только после подачи подтверждающих документов****. Применяя международные договоры, Вы обязаны заполнить и предоставить Ведомости о доходах, которые освобождены от налогообложения или облагаются налогом по специальным ставкам на основании международных договоров Украины согласно приложению 3 к Порядку N 274.
__________________
* Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. N 283/97-ВР.
** А также для предприятий, заключивших договоры по предоставлению агентских, доверительных и других подобных услуг по продаже или приобретению товаров (работ, услуг), включая заключение договоров с другими резидентами за счет и в пользу нерезидента.
*** Перечень этих стран по состоянию на 1 января 2001 года был приведен в письме ГНАУ от 5 февраля 2001 года N 1454/7/12-0117.
**** Для постоянных представительств порядок и сроки подачи подтверждения изложены в разделе 4 Порядка N 274. Все остальные применяют Порядок освобождения (уменьшения) от налогообложения доходов с источником их происхождения из Украины в соответствии с международными договорами Украины об избежании двойного налогообложения, утвержденный постановлением КМУ от 6 мая 2001 г. N
470.
"Все о бухгалтерском учете" N 107 (653) от 16 ноября 2001 г.