Задолженность учредителей
и курсовые разницы
ВОПРОС: В качестве вклада в уставный капитал предприятия (со 100 % иностранной инвестицией) предполагается внесение конвертируемой иностранной валюты, а также товарно-материальных ценностей. Необходимо ли пересчитывать дебиторскую задолженность учредителей в связи с изменением валютного курса?
ОТВЕТ: Уставный фонд и задолженность учредителей по взносам фиксируют на счетах бухгалтерского учета в денежной единице Украины по курсу НБУ на дату подписания учредительных документов. При этом величину уставного фонда в связи с изменением курса НБУ не пересчитывают.
Что же касается пересчета задолженности учредителей, то для того чтобы разобраться с этим вопросом, обратимся к П(С)БУ 21 "Влияние изменения валютных курсов". Согласно п.п.7 и 8 П(С)БУ 21 курсовые разницы определяются только по монетарным статьям.
Задолженность инвестора, которая будет погашена иностранной валютой, поскольку это монетарная статья, должна быть пересчитана в соответствии с курсом НБУ на дату баланса или же на дату поступления иностранной валюты. Ту задолженность инвестора, которая будет погашена внесением в уставный фонд товарно-материальных ценностей, поскольку это немонетарная статья, не пересчитывают, а показывают в сумме, зафиксированной в учредительных документах.
Пример 1. Уменьшение обменного курса НБУ.
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Корреспонденция¦Сумма, ¦
¦п/п¦ ¦ счетов ¦ грн. ¦
¦ ¦ +---------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ дебет ¦кредит ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-------+-------+-------¦
¦ 1.¦Зафиксирован размер вклада иностранного ¦ 46 ¦ 40 ¦5 350,0¦
¦ ¦инвестора в уставный капитал на дату подписания ¦ ¦ ¦($1000)¦
¦ ¦учредительного договора (август 2001 г.) (курс ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦НБУ 5,35 за $1) ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-------+-------+-------¦
¦ 2.¦Получен вклад иностранного инвестора в виде ¦ 312 ¦ 46 ¦2 670,0¦
¦ ¦иностранной валюты (курс НБУ 5,34 за $1) ¦ ¦ ¦ ($500)¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-------+-------+-------¦
¦ 3.¦Отражена курсовая разница по задолженности ¦ 974 ¦ 46 ¦ 10,0¦
¦ ¦иностранного учредителя в иностранной валюте ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦[$1000 х (5,34 - 5,35)] ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-------+-------+-------¦
¦ 4.¦Списаны расходы от курсовых разниц на финансовый¦ 793 ¦ 974 ¦ 10,0¦
¦ ¦результат ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-------+-------+-------¦
¦ 5.¦Осуществлен на конец отчетного периода пересчет ¦ 974 ¦ 46 ¦ 25,0¦
¦ ¦остатка дебиторской задолженности в уставный ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦фонд [$ 500 х (5,29 - 5,34)] ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------------------+-------+-------+-------¦
¦ 6.¦Списана на финансовый результат курсовая разница¦ 793 ¦ 974 ¦ 29,0¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Налоговый учет
Порядок расчета курсовых валютных разниц по остаткам дебиторской задолженности в иностранной валюте учредителей-нерезидентов по взносам в уставный фонд регламентирован пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закона о налогообложении прибыли: "В целях налогообложения любая иностранная валюта либо задолженность в иностранной валюте, находившиеся на учете плательщика налога на конец отчетного периода, пересчитывается в гривни по официальному курсу НБУ, действовавшему на конец отчетного периода". При этом никаких исключений не делается, следовательно, курсовая разница по задолженности в уставный фонд должна быть включена в объект налогообложения на общих основаниях.
Закон есть закон, поэтому любая иностранная валюта или задолженность в иностранной валюте, находившаяся на балансе налогоплательщика на конец отчетного периода должна пересчитываться в гривни по официальному валютному курсу НБУ, действовавшему на последний рабочий день отчетного периода.
Существует и противоположная точка зрения. Так, Комитет ВР по вопросам финансов и банковской деятельности в своем письме от 08.02.1999 г. N 06-10/ 77 написал, что курсовые разницы по иностранной валюте, которая была получена по операциям, не учитываемым при формировании объекта налогообложения, не включаются ни в ВД, ни в ВР плательщика налога. Это касается "формирования уставного фонда предприятия с иностранными инвестициями: в связи с изменением валютного (обменного) курса, в результате чего может возникать разница между суммой инвестиции в иностранной валюте, предусмотренной учредительными документами предприятия, и суммой фактических взносов, осуществленных иностранным инвестором в уставный фонд на конец отчетного периода". Позицию Комитета в данном вопросе поддержала и ГНАУ (письмо ГНАУ от 06.08.1999 г. N 4652/6/15-1116). Данную позицию трудно считать соответствующей Закону. Высший арбитражный суд Украины (ВАСУ) также не поддерживает ее. Так, в Информационном письме ВАСУ от 04.12.2000 г. N 01-8/718 "О некоторых вопросах практики применения отдельных норм действующего законодательства в разрешении споров" указано, что "предписание, содержащееся в пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" при наличии у налогоплательщика задолженности в иностранной валюте, которая возникла в связи с непогашением им кредита, предоставленного иностранной фирмой, должно применяться при наличии любой иностранной валюты или задолженности в иностранной валюте на учете налогоплательщика на конец налогового периода независимо от оснований получения им иностранной валюты или возникновения задолженности в такой валюте". И хотя речь в письме идет о кредитах, такая позиция распространяется на все виды задолженности.
"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов"
N 47 (309) от 19 ноября 2001 г.
Подписной индекс 40783