"Самоштрафование" по НДС
Как Вы уже догадались, дорогие читатели, в нашей сегодняшней беседе речь пойдет о 10% штрафе по заниженным обязательствам по НДС.
Не тратя Вашего времени напрасно, перейдем к сути проблемы сразу.
Итак, приказом ГНАУ от 18.04.2001г. N170 были внесены изменения в порядок предоставления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость. Изменений было внесено достаточно много. Но сегодня мы рассмотрим то из них , которое доставляет наибольшее беспокойство. А именно, Приложение N3 к Порядку заполнения и подачи налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденному приказом ГНАУ от 30.05.97г. N 166 (с изменениями и дополнениями).
НДС - налог не простой. И хотя Закон о НДС действует уже пятый год, ошибки у нас случаются довольно часто. То за услуги предоплатой вексель индоссируем, с включением НДС в налоговый кредит. То, сделав предоплату, и не получив налоговой накладной, налоговый кредит увеличиваем. А налоговая накладная потом приходит следующим месяцем выписанная. Можем и корректировку дважды провести. Всего не перечесть.
Если мы выявили ошибку самостоятельно, до прихода проверяющих, то к середине месяца у пас возникает вопрос - что делать?
Прежде всего, следует разобраться - те ли налоговые обязательства увеличились, за которые штраф начисляется? Приходящие от Вас вопросы и проводимые нами опросы, свидетельствуют о том, что некоторых ввело в заблуждение используемое как в Законе о НДС, так и в Законе N2181, одинаковое словосочетание - "налоговые обязательства". Используется оно и в Приложении N3. А потому, рассмотрим ситуацию, когда доначисление налоговых обязательств НДС не обязывает доначислять 10% штраф.
СИТУАЦИЯ 1. Налоговые обязательства за позапрошлый налоговый период (август 2001г.) из-за допущенной в книге продаж арифметической ошибки оказались занижены на 100 тыс.грн. При этом, в строке 21 "неправильной" декларации, была отражена подлежащая возмещению из бюджета сумма 300 тыс.грн.
Доначислив налоговые обязательства, бухгалтер подготовил исправленную декларацию, в которой отразил увеличение суммы обязательств по строке 9 и уменьшение суммы возмещения по строке 21. Одновременно с исправленной декларацией, бухгалтер заполнил бланк Приложения 3.
В этой справке (смотрите пример в таблице 1), по графе 5, он вписал следующие суммы: - по строке 1, - 300 тыс.грн.(из строки 21 неправильной декларации); и по строке 2, -200 тыс.грн. (из строки 21 исправленной декларации). По строке 3 справки он вписал 100 тыс.грн., по строке 5 написал "арифметическая ошибка в книге продаж", а в строке 6 -10 тыс.грн. (10% от 100 тыс.грн.). И все же, в последний момент бухгалтер засомневался. И не зря. В такой ситуации начисление штрафа не правомерно. И вот почему:
Подача новой декларации влекла уменьшение значения по строке 21 на 100 тыс.грн. - но все равно оставалась сумма к возмещению в размере 200 тыс.грн. А по строке 20 декларации как был, так и остался прочерк. И поскольку значение именно этой строки в понимании Закона N2181 считается "налоговыми обязательствами", то никто никому ничего платить не должен. А для того, чтобы и Вы не сомневались, кто бы Вам чего не говорил, достаточно выяснить, какое понятие "налоговые обязательства" используется в Приказе 170 (в Приложении 3). Потому как оказалось, некоторые эмоциональные люди в такой ситуации не только начислили, но и оплатили 10% штраф.
Таблица 1. Примеры заполнения справки по форме
Приложения 3 для ситуации 1
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ ¦ ¦ Неправильно ¦ Правильно ¦
¦п/п¦ Показатели ¦Отчет-+---------------------+---------------------¦
¦ ¦ ¦ный ¦Строка 20 ¦Строка 21 ¦Строка 20 ¦Строка 21 ¦
¦ ¦ ¦период¦(23) ¦(24) ¦(23) ¦(24) ¦
¦ ¦ ¦ ¦декларации¦декларации¦декларации¦декларации¦
+---+--------------------+------+----------+----------+----------+----------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 4 ¦ 5 ¦
+---+--------------------+------+----------+----------+----------+----------¦
¦ 1 ¦Подана ранее ¦ ¦ - ¦ 300000 ¦ - ¦ 300000 ¦
¦ ¦налоговая декларация¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦отчетного периода, в¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦котором выявлена ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ошибка ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------¦ +----------+----------+----------+----------¦
¦ 2 ¦Исправленные ¦ ¦ - ¦ 200000 ¦ - ¦ 200000 ¦
¦ ¦показатели отчетного¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦периода, в котором ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦выявлена ошибка ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(уточненная) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ декларация ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------¦ +----------+----------+----------+----------¦
¦ 3 ¦Сума НДС, которая ¦ ¦ - ¦ 100000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦увеличивает (+) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦связи о исправлением¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ошибки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------¦ +----------+----------+----------+----------¦
¦ 4 ¦Сума НДС, которая ¦ ¦ - ¦ - ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦уменьшает (-) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговые ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦обязательства в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦связи с исправлением¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ошибки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+--------------------------------------------------¦
¦ 5 ¦Содержание ошибки ¦ Арифметическая ошибка при подсчете ¦
¦ ¦ ¦ итогов книги продаж ¦
+---+--------------------+--------------------------------------------------¦
¦ 6 ¦Штраф 10 % (строка 3¦ ¦ - ¦ 10000 ¦ - ¦
¦ ¦х 10 : 100) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
В Приложении 3 используется понятие "налоговые обязательства", определение которого дано пунктом 1.2 Закона N2181, согласно которому таковым является обязательство налогоплательщика уплатить в бюджеты или государственные целевые фонды соответствующую сумму денежных средств в порядке и в сроки, определенные этим или другими законами Украины.
А в Законе о НДС, согласно данному пунктом 1.6 этого закона определению, "налоговое обязательство - общая сумма налога, полученная (начисленная) плательщиком налога в отчетном (налоговом) периоде, определенная согласно настоящему Закону".
Поэтому, на основании выше приведенного, доначисление налогового обязательства по НДС, не увеличивающее обязательство по уплате этого налога в бюджет, не ведет к обязанности начисления штрафа.
Ну а если действительно налоговые обязательства увеличились в том понимании, которое ведет к начислению штрафа, то следует прежде убедиться, что это действительно так и ничего уже нельзя совсем никак исправить. Ведь в большинстве случаев, как показывает практика, ошибка - это не проведенная вовремя корректировка и не заключенное вовремя дополнительное соглашение к договору, что зачастую и ведет к искажению налоговой отчетности.
Не обойдем вниманием и такой вопрос, как правомерность начисления штрафа при наличии ранее заявленной суммы бюджетного возмещения, превышающей сумму занижения налогового обязательства. Этот вопрос бухгалтера и руководители задают чаще, чем тот, который мы рассмотрели на примере ситуации 1.
Особенностью определения налогового обязательства по НДС (не того, что отражается по строке 9, а того, что показывается по строке 20 декларации по НДС) является возможность погашения (уплаты) самостоятельно начисленных и своевременно отраженных в декларации сумм налоговых обязательств за счет ранее заявленных сумм бюджетного возмещения. И в этом НДС кардинально отличается от порядка исчисления налога на прибыль, по которому объект налогообложения уменьшается до момента исчисления налога за счет ранее накопленного отрицательного значения.
В связи с этим, если вы считаете себя добросовестным плательщиком налогов, штраф придется начислить. И уже его засчитывать (вместе с доначисленными обязательствами) за счет ранее заявленной суммы возмещения. Хотя, как показывают исследования норм Закона N2181, в его недрах могут найтись надежды на защиту, но, правда, судебную, и такою варианта.
"Адвокат бухгалтера" N 3(3), ноябрь 2001 г.
Подписной индекс 23311