Бухгалтерский и налоговый учет
выдачи спецодежды
ВОПРОС: Как сейчас отражается в бухгалтерском и налоговом учете выдача спецодежды своим работникам?
ОТВЕТ: Прежде чем ответить на поставленный вопрос, давайте разберемся, переходит ли к работникам право собственности на полученную спецодехду.
Как предусмотрено статьей 163 Кодекса законов о труде, собственник предприятия по установленным нормам должен обеспечить работников, которые заняты на работах с вредными и опасными условиями труда, спецодеждой, спецобувью и другими средствами индивидуальной защиты. Это требование подтверждено статьей 10 Закона Украины "Об охране труда" от 14.10.92 г. N 2694-XII (далее - Закон) и распространяется также на работы, связанные с загрязнением или проводимые в неблагоприятных температурных условиях.
В соответствии с этой нормой Государственным комитетом по надзору за охраной труда было разработано Положение о порядке обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденное приказом от 29.10.96 г. N 170 (далее - Положение N 170)*. А на основании пункта 1.4 этого Положения индивидуальные средства защиты выдаются работникам только тех профессий и должностей, которые предусмотрены типовыми отраслевыми нормами или соответствующими отраслевыми нормами, введенными на основании типовых.
Кроме того, пунктом 3.2 Положения N 170 определено, что средства индивидуальной защиты, которые выдаются работникам, считаются собственностью предприятия. Они учитываются как инвентарь и обязательно возвращаются при увольнении работника или переводе его на этом же предприятии на другую работу, чем та, для которой выданы эти средства. Выданные спецодежда и спецобувь должны также возвращаться работником после окончания сроков носки вместо полученных новых. Собственник обязан компенсировать работнику затраты на приобретение средств индивидуальной защиты, если установленный нормами срок их выдачи был нарушен и работник был вынужден приобрести их за собственные средства (статья 164 Кодекса законов о труде). В случае досрочного износа этих средств не по вине работника собственник обязан заменить их за свой счет (статья 10 Закона).
Как видите, право собственности на выданные спецодежду и спецобувь (как в пределах норм, так и сверх норм) не переходит к получившему их работнику, а остается у предприятия Поэтому и в бухгалтерском, и в налоговом учете выдача спецодежды и спецобуви не будет отражаться как операция продажи.
Теперь перейдем непосредственно к учету этих хозяйственных операций.
Бухгалтерский учет
Ранее на основании пункта 47 постановления Кабинета Министров Украины "Об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине" от 03.04.93 г. N 250 все спецодежда и спецобувь относились к малоценным и быстроизнашивающимся предметам (МБП).
Теперь же в соответствии с П(С)БУ 7 "Основные средства" и П(С)БУ 9 "Запасы" к МБП относят только те запасы, которые используются не более одного года или нормального операционного цикла (если он больше года), а к основным средствам - материальные активы, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше года.
Наверное, вы обратили внимание на то, что существует прямая зависимость между сроком полезного использования, который на основании требований Национальных стандартов бухгалтерского учета устанавливается предприятием самостоятельно, и тем, как именно активы будут отражены в бухгалтерском учете.
Предприятие при определении срока полезного использования спецодежды и спецобуви за основу может взять сроки носки, установленные типовыми нормами для "его" отрасли хозяйства Если согласно этим нормам для конкретного вида спецодежды или спецобуви установлен срок использования более года, то в бухгалтерском учете она должна быть отражена как необоротный актив, если менее года - то как МБП. Также, опираясь на специфику своего производства, можно установить срок полезного использования всей спецодежды и спецобуви предприятием менее года (т.е. они относятся исключительно к малоценным и быстроизнашивающимся предметам). В этом случае рекомендуем зафиксировать этот факт в учетной политике предприятия.
Отсюда следует, что отражение в бухгалтерском учете операции по выдаче спецодежды и спецобуви зависит от того, какой срок их полезного использования установило предприятие.
Налоговый учет
На основании подпункта 5.4.1 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22.05.97 г N 283/97-ВР (далее Закон о прибыли) в состав валовых расходов включаются "расходы налогоплательщика на обеспечение наемных работников специальной одеждой, обувью, обмундированием, необходимыми для исполнения профессиональных обязанностей, а так-же продуктами специального питания по перечню, устанавливаемому Кабинетом Министров Украины".
Таким образом, применяя эту норму Закона о прибыли, необходимо помнить следующее:
1. Согласно распоряжению Кабинета Министров Украины от 21.08.97 г. N 462-р (оно было издано во исполнение этой нормы Закона о прибыли) должен действовать нормативно-правовой акт, устанавливающий для работников конкретной отрасли перечень и нормы выдачи спецодежды и спецобуви.
2. Затраты предприятия на "сверхнормативные" одежду и спецобувь или не по перечню, установленному нормативным актом, не включаются в состав валовых расходов
3. Не включаются в состав валовых расходов затраты предприятия на обеспечение спецодеждой и спецобувью граждан работающих по гражданско-правовым договорам
4. Выдача спецодежды и спецобуви работникам предприятия не является операцией продажи
А теперь определимся с датой увеличения валовых расходов по затратам на спецодежду и спецобувь. Эти затраты в соответствии с Законом о прибыли являются расходами двойного назначения. Нормами Закона о прибыли установлено только одно правило увеличения валовых расходов-так называемое правило " первого события" (пункт 11.2 Закона о прибыли), и все затраты двойного назначения (в том числе и на спецодежду и спецобувь) ему подчиняются Если после оприходования на конец налогового квартала спецодежда и спецобувь остаются на складе, то валовые расходы корректируются на основании пункта 5.9 Закона о прибыли.
Размер валовых расходов уменьшается на стоимость выданной сверх норм или не по перечню спецодежды или спецобуви, если оплата (первое событие) за нее и выдача была произведена в одном и том же периоде Если же выдаются спецодежда и спецобувь, оприходованные в предыдущем налоговом периоде, то их стоимость полностью (вне зависимости оттого, по нормам или сверх норм они выдаются) исключается из суммы, которая отражена в графе "Остаток на начало периода" строки 020 приложения N 1**. Затем стоимость спецодежды и спецобуви, выданных в пределах норм включается в состав валовых расходов и отражается в строке 23 приложения "Ж" к Декларации о прибыли предприятия
На условном числовом примере рассмотрим хозяйственную операцию по приобретению и выдаче работникам спецодежды и спецобуви (см. таблицу) В примере приведена ситуация, когда срок полезного использования спецодежды и спецобуви предприятие определило на основании типовых норм, а амортизация малоценных необоротных материальных активов начисляется в размере 100% в первом месяце их использования
Таблица
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание ¦ Бухгалтерский учет ¦ Налоговый ¦
¦п/п¦ операции ¦ ¦ учет ¦
¦ ¦ +----------------------------------------+-------------¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦Сумма,¦ ВД, ¦ ВР, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ грн. ¦ грн. ¦ грн. ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Операции, проведенные в IV квартале 200 1 года ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Произведена ¦ 371 ¦ 311 ¦ 2400 ¦ ¦ 2000 ¦
¦ ¦предоплата ¦ "Расчеты по ¦"Текущие счета в¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦поставщику за ¦ выданным ¦ национальной ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежду и ¦ авансам" ¦ валюте" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецобувь ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 2 ¦Отражена сумма ¦ 641 ¦ 644 ¦ 400 ¦ ¦ ¦
¦ ¦налогового ¦ "Расчеты по ¦ "Налоговый ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредита по НДС ¦ налогам ¦ кредит" ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 3 ¦Оприходованы ¦ 22 ¦ 371 ¦ 1400 ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежда и ¦ "Малоценные и ¦ "Расчеты по ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецобувь на ¦быстроизнашива- ¦ выданным ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦склад (срок ¦ющиеся предметы"¦ авансам" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦носки которых ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦менее года) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 4 ¦Оприходованы ¦ 153 ¦ 371 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежда и ¦ "Приобретение ¦ "Расчеты по ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецобувь на ¦ (изготовление) ¦ выданным ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦склад (срок ¦ прочих ¦ авансам" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦носки которых ¦ необоротных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦более года) ¦ материальных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ активов" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 5 ¦Описаны расчеты ¦ 644 ¦ 371 ¦ 400 ¦ ¦ ¦
¦ ¦по налоговому ¦ "Налоговый ¦ "Расчеты по ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредиту по НДС ¦ кредит" ¦ выданным ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ авансам" ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 6 ¦Выдана в ¦ 23 ¦ 22 ¦ 600 ¦ ¦ ¦
¦ ¦пределах норм ¦"Производство", ¦ "Малоценные и ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежда срок ¦ 91 ¦быстроизнашива- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦носки которой ¦"Общепроизводст-¦ющиеся предметы"¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦менее года ¦венные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 92 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦"Административ- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 93 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ "Расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ сбыт" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 7 ¦Выдана сверх ¦ 23 ¦ 22 ¦ 100 ¦ ¦ -100 ¦
¦ ¦норм спецодежда ¦"Производство", ¦ "Малоценные и ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦срок носки ¦ 91 ¦быстроизнашива- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦которой менее ¦"Общепроизводст-¦ющиеся предметы"¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦года ¦венные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 92 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦"Административ- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 93 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ "Расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ сбыт" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 8 ¦Исключена сумма ¦ 641 ¦ 644 ¦ 20 ¦ ¦ ¦
¦ ¦налогового ¦ "Расчеты по ¦ "Налоговый ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредита входящего¦ налогам ¦ кредит" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦в стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦приобретения ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦выданной сверх ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦норм спецодежды ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(методом ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦"сторно") ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 9 ¦Отражен источник ¦ 23 ¦ 644 ¦ 20 ¦ ¦ ¦
¦ ¦уплаты этой ¦"Производство", ¦ "Налоговый ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦суммы НДС ¦ 91 ¦ кредит" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦"Общепроизводст-¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦венные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 92 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦"Административ- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 93 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ "Расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ сбыт" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦10 ¦Выдана в ¦ 112 ¦ 153 ¦ 300 ¦ ¦ ¦
¦ ¦пределах норм ¦ "Малоценные ¦ "Приобретение ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежда, срок ¦ необоротные ¦ (изготовление) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦носки которой ¦ активы" ¦ прочих ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦более года ¦ ¦ необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ материальных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ активов" ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦11 ¦Начислен износ ¦ 23 ¦ 132 ¦ 300 ¦ ¦ ¦
¦ ¦на выданную ¦"Производство", ¦ "Износ прочих ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежду, срок ¦ 91 ¦ необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦носки которой ¦"Общепроизводст-¦ материальных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦более года ¦венные расходы" ¦ активов" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 92 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦"Административ- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 93 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ "Расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ сбыт" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦По результатам отчетного квартала валовые расходы уменьшаются на стоимость ¦
¦спецодежды и спецобуви, оставшихся на складе (те на сумму 2000 - 600 - 100 ¦
¦- 300 = 1000 грн.) ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Операции, проведенные в I квартале 2002 года ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Выдана в ¦ 112 ¦ 153 ¦ 300 ¦ ¦ 300* ¦
¦ ¦пределах норм ¦ "Малоценные ¦ "Приобретение ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежда, срок ¦ необоротные ¦ (изготовление) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦носки которой ¦ активы" ¦ прочих ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦более года ¦ ¦ необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ материальных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ активов" ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 2 ¦Начислен износ ¦ 23 ¦ 132 ¦ 300 ¦ ¦ ¦
¦ ¦на выданную ¦"Производство", ¦ "Износ прочих ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежду, срок ¦ 91 ¦ необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦носки которой ¦"Общепроизводст-¦ материальных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦более года ¦венные расходы" ¦ активов" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 92 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦"Административ- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 93 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ "Расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ сбыт" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+----------------+----------------+------+------+------¦
¦ 3 ¦Выдана в ¦ 23 ¦ 22 ¦ 700 ¦ ¦ 700* ¦
¦ ¦пределах норм ¦"Производство", ¦ "Малоценные и ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦спецодежда, срок ¦ 91 ¦быстроизнашива- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦носки которой ¦"Общепроизводст-¦ющиеся предметы"¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦менее года ¦венные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 92 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦"Административ- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ные расходы" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ 93 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ "Расходы на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ сбыт" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦* Эти суммы (300 + 700 = 1000 грн ) исключаются из суммы, которая отражена ¦
¦в графе "Остаток на начало периода" строки 020 Ведомостей о балансовой ¦
¦стоимости материальных ресурсов и малоценных предметов, и включаются в ¦
¦состав валовых расходов (отражаются в строке 23 приложения "Ж" к Декларации ¦
¦о прибыли предприятия) ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
______________________
* Зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 18.11.96 г. под N 667/1692.
** Имеется в виду приложение N 1 к Порядку ведения учета прироста (убыли) балансовой стоимости покупных товаров (кроме активов, подлежащих амортизации, ценных бумаг и де-ривативов), материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий и полуфабрикатов на складах в незавершенном производстве и остатках готовой продукции (в том числе малоценных предметов на складах), утвержденному приказом Министерства финансов Украины от 11.06.98 г. N 124. Это приложение называется "Ведомости о балансовой стоимости материальных ресурсов и малоценных предметов".
"Все о бухгалтерском учете" N 18 (685) от 25 февраля 2002 г.