Оплата работы членов наблюдательного совета АО
в контексте Закона О Прибыли
ВОПРОС: Можно ли включить в состав валовых затрат вознаграждение членам наблюдательного совета акционерного общества за исполнение их обязанностей?
ОТВЕТ: Чтобы ответить на эти вопросы, необходимо разобраться, что же такое наблюдательный совет (далее - НС).
Статус НС акционерного общества регламентируется ст. 46 Закона "О хозяйственных обществах" (далее - Закон). Напомним, что цель создания этого органа - представлять интересы акционеров в период между общими собраниями, а также - в пределах компетенции, определенной уставом,- контролировать и регулировать деятельность правления АО. Предусматривается и возможность передачи в компетенцию НС некоторых функций общего собрания.
Поскольку Закон лишь в общих чертах определяет взаимоотношения органов управления общества (а к ним относятся общее собрание, наблюдательный совет, правление и ревизионная комиссия), большую роль играют внутренние документы предприятия, прежде всего - устав.*
Пунктом 13 Положения о наблюдательном совете, утвержденного Постановлением КМУ от 19.07.93г. N556 (далее - Положение), установлено, что заседания НС проводятся не реже одного раза в квартал. Допускается и проведение внеочередных заседаний. То есть НС - это орган управления, который должен работать регулярно, а не просто время от времени.
В соответствии со ст. 23 Закона члены НС являются должностными лицами общества.** Они избираются из числа акционеров (ст. 46).*** Кроме того, в работе НС участвуют с правом совещательного голоса представители профсоюза или другого уполномоченного трудовым коллективом органа, подписавшего колдоговор от имени трудового коллектива.
Могут ли члены НС состоять в трудовых отношениях с обществом? Статья 48 Закона четко определяет возможность заключения трудовых договоров только с председателем и членами правления АО. Что же касается НС, то о нем законодательство умалчивает. Следовательно, этот вопрос решается сторонами самостоятельно: члены НС могут состоять, а могут и не состоять в трудовых отношениях с предприятием.
Для "наблюдателей"-работников проблем с отнесением на валовые затраты расходов на заработную плату не будет, так как в соответствии с п/п. 5.6.1 Закона О Прибыли в состав валовых затрат включаются расходы на оплату труда физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с плательщиком налога.
ГНАУ с этим согласна. В частности, в консультации, подготовленной при содействии замначальника Главного управления налогообложения прибыли ГНАУ Т. Савченко, со ссылкой на п/п. 5.6.1 Закона О Прибыли отмечается, что в состав валовых затрат включаются расходы на оплату труда членов НС предприятия, работающих по совместительству.
А теперь рассмотрим вариант, когда члены НС работниками предприятия не являются.
Еще в 1999 году в газете "Праця і зарплата" была опубликована консультация директора департамента ФГИУ И. Войцеховского, который, ссылаясь на письмо ГНАУ от 25.06.98г. N 6809/11/15-0416, указывал, что расходы на оплату труда членов НС за исполнение членских обязанностей не входят в перечень расходов, установленных в п. 5.2 Закона О Прибыли, поэтому относиться на валовые затраты они не могут.
Похоже, что автор консультации при подготовке ответа руководствовался п.14 Положения, где говорится, что за исполнение своих обязанностей член НС получает ежемесячно 4 минимальные зарплаты (председатель - 6 минзарплат), а также дополнительно годовое вознаграждение в размере 10% вознаграждения, получаемого председателем правления общества в установленном порядке. При этом за членами НС сохраняются место работы и среднемесячный заработок, а расходы на содержание НС осуществляются за счет предприятия.****
По нашему мнению, данное Положение не может регулировать отнесение на валовые затраты.***** При решении данного вопроса руководствоваться нужно исключительно Законом О Прибыли как актом налогового законодательства.
Возражения против валовых затрат обычно опираются на п/п. 5.6.1 Закона О Прибыли. Действительно, можно согласиться с тем, что такие расходы, когда члены НС не трудятся на предприятии, в п/п. 5.6.1 Закона О Прибыли не вписываются.
(Впрочем, это вопрос спорный. Существует мнение, что эти выплаты все-таки могут быть отнесены на валовые затраты и по п/п. 5.6.1 Закона в качестве "любых других выплат в денежной и натуральной форме, установленных по договоренности сторон", как совершенно самостоятельный вид оплаты, непривязанный к трудовым отношениям, если стороны договорились об оплате труда членов НС за выполнение ими управленческих функций.)
Однако даже если исключить действие п/п. 5.6.1 Закона, на валовые затраты эти расходы все равно относятся.
Проанализируем перечень полномочий, предусмотренных Положением о наблюдательном совете. Как правило, этот перечень дублируется в уставах или внутренних положениях предприятий. В соответствии с п. 8 Положения к компетенции НС могут относиться, например, следующие вопросы: согласование операций по распоряжению недвижимым имуществом на сумму, определенную уставом общества; утверждение отчетов правления и ревизионной комиссии за отчетный период и предварительное их рассмотрение; анализ действий правления по управлению обществом, реализации инвестиционной, технической и ценовой политики, соблюдению номенклатуры товаров и услуг и т. п. На НС может быть возложена организация проведения внеочередных ревизий и аудиторских проверок финансово-хозяйственной деятельности общества.
Консультанты Специальной контрольной комиссии ВР Украины по вопросам приватизации Н. Галянтич и Г. Коваленко считают, что к полномочиям НС относятся также утверждение результатов очередной эмиссии и условий новых выпусков ЦБ, оценка имущества, внесенного учредителями и акционерами в уставный фонд в натуральной форме, и утверждение заключений экспертной комиссии и др.
Перечень прав НС не является исчерпывающим и обязательным, поэтому функции членов НС могут быть самыми разнообразными (НС не имеет права вмешиваться лишь в оперативную деятельность правления общества - п. 10 Положения).
Учитывая вышеизложенное, мы считаем, что результаты деятельности членов НС, не состоящих в трудовых отношениях с обществом, в дальнейшем используются в его хозяйственной деятельности.****** Кстати, п/п. 5.4.8 Закона О Прибыли прямо разрешает членам руководящих органов общества (то есть и членам НС) ездить в командировки с отнесением этих расходов на валовые затраты. Следовательно, имеются основания считать, что такие командировки связаны с дгоздеятельностью предприятия, иначе непонятно, как могли их разрешить включать в валовые затраты.
Таким образом, пункт 5.1 Закона О Прибыли с успехом может вобрать в себя указанные выше расходы на управление обществом*******, в том числе и по содержанию НС.
Никаких ограничений по отнесению подобных расходов в состав валовых затрат Закон О Прибыли не содержит - в отличие, например, от п/п. 5.3.6, который запрещает относить на валовые затраты расходы на содержание органов управления объединений плательщиков налога, включая содержание холдинговых компаний, являющихся отдельными юридическими лицами.
Ну и не стоит забывать, что пунктом 5.10 устанавливать дополнительные ограничения по отнесению на валовые затраты - запрещено. __________________________________
* Например, общее собрание может делегировать НС такие полномочия, закрепленные в ст. 41 Закона, как избрание и отзыв членов правления и ревизионной комиссии; вынесение решений о привлечении к имущественной ответственности должностных лиц органов управления общества.
** Эта же норма закреплена и в п. 14 Положения.
*** За исключением госслужащих, военнослужащих и работников суда и прокуратуры (ст. 23 Закона).
**** Это указание, кстати, еще не означает, что такие расходы осуществляются за счет прибыли.
***** Во-первых, Положение не является актом налогового законодательства.
Во-вторых, оно распространяется только на НС, действующий до первого общего собрания акционеров, на котором избирается новый НС.
В-третьих, речь в нем идет об АО, созданных путем корпоратизации государственных предприятий и ЗАО, более 75% уставного фонда которых находится в государственной собственности. А для остальных Положение имеет рекомендательный характер.
****** В соответствии с п. 1.32 Закона О Прибыли
"хозяйственная деятельность- это любая деятельность лица, направленная на получение дохода в денежной, материальной или нематериальной формах, в случае если непосредственное участие такого лица в организации такой деятельности является регулярным, постоянным и существенным".
******* Естественно, это будет не заработная плата, а вознаграждение за выполненную работу (предоставленные услуги).
"Бухгалтер" N 13(157),
апрель (I) 2002 р.
Подписной индекс 74201