Комментарий к приказу ГНА Украины N98 от 11.03.2002г.
Кардинальные изменения инструкции и порядка
Государственная налоговая администрация Украины приказом N98 от 11.03.2002г. внесла изменения и дополнения в Инструкцию о порядке применения и взыскания сумм штрафных (финансовых) санкций органами государственной налоговой службы,) утвержденную приказом ГНАУ от 17.03.2001г. N110 (далее Инструкция), а также в Порядок направления органами государственной налоговой службы Украины налоговых уведомлений налогоплательщикам, утвержденный приказом ГНАУ от 21.06.2001 г. N253 (далее - Порядок). Вышеуказанный приказ вступил в силу с 12 апреля 2002 года. Рассмотрим основные изменения и дополнения каждого документа в отдельности.
1. Инструкция
о порядке применения и взыскания
сумм штрафным (финансовых) санкций
органами государственной налоговой службы
Новое в терминологии
Подпункт 2.5 п. 2 Инструкции дополнен новым термином "налоговое уведомление-решение". Теперь плательщики могут получать как "налоговое уведомление" так и "налоговое уведомление-решение". Чем же они отличаются друг от друга? Налоговое уведомление-это письменное извещение об обязанности плательщика уплатить сумму налогового обязательства, в том числе и за нарушения в сфере ВЭД, определенную налоговыми органами. Налоговое уведомление-решение - это решение руководителя налогового органа об обязанности налогоплательщика уплатить доначисленную сумму налогов, сборов (обязательных платежей), примененных штрафных (финансовых) санкций (в том числе, за нарушения в сфере внешнеэкономической деятельности) за нарушение налогового и другого законодательства, которое принимается до результатам проверки налогоплательщика, решение о применении штрафных санкций за нарушение предельных сроков уплаты согласованного налогового обязательства, штраф за самостоятельное отчуждение активов, находящихся в налоговом залоге и требующих обязательного предварительного согласия налогового органа на такое отчуждение.
Следует заметить, что в Законе Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000г. N2181 (далее - Закон N2181) термина "налоговое уведомление-решение" нет. ГНАУ решила "упростить себе жизнь" и соединила два документа в одном: решение о применении штрафных санкций и налоговое уведомление, а это значит, что его всегда можно оспорить в судебном или апелляционном порядке. Кроме того, налоговая планирует включать в "налоговое уведомлениерешение" штрафы за нарушение "другого" законодательства и пени за нарушение в сфере ВЭД, а это противоречит нормам Закона N2181.
Изменения в порядке применения
штрафных санкций
В соответствии с новой редакцией пп.6.1.2 пп.6.1 п.6 Инструкции, если налогоплательщик не предоставляет или несвоевременно предоставляет налоговую декларацию и контролирующий орган самостоятельно определяет сумму налогового обязательства, в том числе по данным документальных проверок, то "...дополнительно за каждый отчетный налоговый период, в котором возникает налоговое обязательство", кроме штрафа в размере 170 грн., налогоплательщик уплачивает штраф в размере 10% суммы налогового обязательства за каждый полный или неполный месяц задержки налоговой декларации, но не более 50% суммы начисленного обязательства и не менее 170 грн.
Особое внимание следует обратить на пп.6.1.3 Инструкции. Согласно новой редакции этого пункта, "...периодом, на который приходится недоимка, следует считать период, на который приходится предельный срок подачи налоговой декларации". А это значит, что отсчет штрафных санкций начинается с периода, на который приходится предельный срок подачи налоговой декларации, в которой допущены нарушения, а не с периода, в котором установлено нарушение. Эти изменения позволят немного сместить начало отсчета начисления штрафных санкций, тем самым уменьшая саму сумму штрафа.
Подпункт 6.1.6 Инструкции изложен в новой редакции. Важным моментом в этих изменениях является то, что ГНА расшифровала понятия "недооцененные" и "переоцененные" объекты налогообложения, дописав рядом в скобках, соответственно, "заниженные" и "завышенные". Кроме того, в этом же пункте говорится, что в случае, если налогоплательщик осужден за совершение преступления по уклонению от уплаты налогов, издается новое налоговое уведомление, в котором сумма штрафных санкций определяется в размере 50% от суммы недоимки, но не менее 1700 грн., с учетом ранее примененных и уплаченных сумм штрафных санкций.
Значительные изменения коснулись порядка применения штрафных санкций в случае нарушения сроков уплаты согласованного налогового обязательства. Согласно новой редакции пп.6.1.7, налоговое уведомление о применении штрафа в размере 10% и 20% высылаются плательщику по истечению 30 и 90 дней на суммы фактически уплаченного (погашенного) за данный период налогового долга. То есть, уведомление принимается одно на всю сумму уплаченного (погашенного) налогового долга за период с 1 по 30 (90) календарных дней, независимо от количества случаев уплаты за указанный период.
В случае неуплаты свыше 90 календарных дней суммы налогового обязательства, уведомление принимается в размере 50% от суммы фактически уплаченного (погашенного) налогового долга. Таким образом, налоговые обязательства по уплате штрафа за несвоевременную уплату налоговых обязательств возникают у налогоплательщика только после уплаты основной суммы обязательств. Этим нововведением ГНАУ лишила стимула плательщика погашать долги, которые возникли более чем за три месяца, так как сразу же он будет оштрафован на 50%.
И еще одно принятое дополнение: указанные в подпункте 6.1.7 настоящей Инструкции штрафные (финансовые) санкции не распространяются на суммы штрафных (финансовых) санкций и пени.
В соответствии с новой редакцией пп.6.1.10, штрафные санкции, определенные подпунктами 6.1.1-6.1.6 и 6.1.9 Инструкции, применяются независимо от состояния расчета налогоплательщика с бюджетами, существования налогового долга или переплаты налогоплательщика по налогам (сборам, обязательным платежам). Эта норма следует из требований Закона N2181.
Чтобы избежать применения штрафных и административных санкций в случае самостоятельного выявления ошибки, налогоплательщик должен не только погасить сумму недоимки и штраф в размере 10% суммы такой недоимки, но и согласно дополнениям, внесенным в п.7 Инструкции, обязан подать новую налоговую декларацию, содержащую исправленные ошибки.
И еще одно очень важное и долгожданное решение приняла ГНАУ. В первую очередь оно обрадует налогоплательщиков, которые декларируют суммы НДС к возмещению и устали доказывать, что в случае установления ошибок, штрафные санкции к ним не должны применятся, так как они не получили из бюджета возмещение. Теперь, согласно п.9 Инструкции, в случае, если в результате проверки уменьшается сумма налога на добавленную стоимость. заявленная к возмещению, которая не была возмещена из бюджета, штрафные санкции не применяются.
Пунктом 11 Инструкции предусмотрено, что штрафные санкции, указанные в подпунктах 6.1.1-6.1.7, применяются в отношении налогов, других платежей и взносов, по которым установлено обязательное представление органам государственной налоговой службы налоговых деклараций. Таким образом, с плательщиков снята ответственность за полноту и своевременность уплаты налогов и сборов, по которым не предусмотрена обязательная подача деклараций в налоговые органы.
Приложения 1-3 к Инструкции изымаются. Со вступлением в силу Инструкции, налоговое уведомление-решение по итогам рассмотрения материалов проверки принимает руководитель органа государственной налоговой службы или его заместитель по форме и согласно требованиям, установленным Порядком направления органами государственной налоговой службы Украины налоговых уведомлений налогоплательщикам, утвержденным приказом Государственной налоговой администрации Украины от 21.06.2001г. N253, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 06.07.2001г. под N567/5758 (с изменениями и дополнениями).
2. Порядок
направления органами
государственной налоговой службы Украины
налоговый уведомлений налогоплательщикам,
утвержденный приказом ГННУ от 21.06.2081г. N253
Изменения и дополнения, внесенные приказом ГНАУ N98 от 11.03.2002г. в Порядок, в основном касаются процедуры формирования налоговых уведомлений, количество форм которых увеличилось с двух до пяти. Теперь, как уже отмечалось ранее, налоговые органы кроме налоговых уведомлений, будут направлять налогоплательщикам налоговое уведомление-решение по штрафам за нарушение как налогового, так и иного законодательства. Согласно новой редакции пп.3.2 Порядка, структурное подразделение, которое осуществляет расчет суммы (доначисляет сумму) налогового обязательства, составляет налоговое уведомление по форме:
"Ю" - юридическим лицам, в случаях, указанных в пп.3.1 данного Порядка, в том числе за отчуждение активов, находящихся в налоговом залоге.
"Ф" - физическим лицам, в случаях, указанных в пп.3.1 данного Порядка.
"Р" - юридическим и физическим лицам, в случаях указанных в пп. 3.1 данного Порядка, по итогам документальных проверок.
"Ш" - юридическим и физическим лицам, за нарушение предельного срока уплаты согласованной суммы налогового обязательства.
"З" - юридическим и физическим лицам за самостоятельное отчуждение активов, находящихся в налоговом залоге и требующих обязательного предварительного согласия налогового органа на такое отчуждение.
Следует также отметить, что в соответствии с пп.3.3 Порядка, налоговое уведомление составляется на рассчитанную сумму налогового обязательства (с учетом штрафных (финансовых) санкций при их наличии) по каждому отдельному налогу, сбору (обязательному платежу). Если налоговый орган осуществил расчет сумм налоговых обязательств по нескольким налогам, то составляется соответствующее количество налоговых уведомлений.
Если согласно законам по вопросам налогообложения предусмотрено несколько сроков уплаты рассчитанного налоговым органом налогового обязательства, то суммы, которые необходимо уплатить, и соответствующие сроки уплаты проставляются в отдельных строках налогового уведомления.
Приказом N98 от 11.03.2002г. изменен и дополнен порядок "отозвания" налоговых уведомлений. Так, налоговое уведомление считается отозванным, если:
а) сумма налогового обязательства, а также штрафных (финансовых) санкций (при их наличии) самостоятельно погашается налогоплательщиком, при этом такое налоговое уведомление остается основанием для проведения начисления суммы согласованного налогового обязательства в карточке лицевого счета налогоплательщика;
б) налоговый орган отменяет или изменяет ранее принятое решение о начислении суммы налогового обязательства (штрафных (финансовых) санкций) вследствие их административного обжалования;
в) решение налогового органа о начислении суммы налогового обязательства отменяется или изменяется судом (хозяйственным судом);
г) относительно определенного налогового обязательства достигается налоговый компромисс, о чем указывается в соответствующем решении о налоговом компромиссе.
"Адвокат бухгалтера" N 8(14), апрель 2002 г.
Подписной индекс 23311