Вы ошиблись при начислении
амортизации? Исправим ошибку
самостоятельно!
Есть люди, которые не совершают ошибок.
Это те, за кого думают другие.
Хендрик Ягодзинский
Всем известно, какое нелегкое дело составление декларации о прибыли предприятия (далее - Декларация). Но иногда еще труднее исправлять в ней ошибки. Это и дополнительные хлопоты, да и по карману может ударить. Но ничего не поделаешь - ошибки бывают даже у настоящих профессионалов, и для предприятий значительно дешевле исправить их самостоятельно, то есть без помощи налогового инспектора. Эту консультацию мы посвящаем одной из самых типичных и самых сложных ошибок - неправильному начислению амортизации. Наши советы помогут вам исправить существующие ошибки, а тем, кто их никогда не совершал, - избежать их и в будущем.
Порядок определения суммы амортизационных отчислений основных фондов (далее - ОФ) регулируется ст.8 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли). Любое неправильное начисление амортизации в Декларации - это ошибка, которая может привести к неприятным последствиям в виде недоимки по налогу на прибыль. Она, в свою очередь, влечет применение к предприятию штрафных санкций, предусмотренных ст.17 Закона Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III (далее - Закон N 2181). Именно поэтому ошибки лучше выявлять самостоятельно и исправлять в учете надлежащим образом. Этим вы, вопервых, минимизируете свои финансовые потери, во-вторых, избежите лишней головной боли во время проверки налоговой инспекцией.
Процедура исправления ошибок в Декларации предусмотрена Законом N 2181. С 01.04.2001 г. (даты вступления в силу ст.5 и ст.17 Закона N 2181) при самостоятельном выявлении ошибки в ранее поданной Декларации налогоплательщик обязан подать в налоговую инспекцию новую (уточненную) Декларацию за период, в котором произошло нарушение, с исправленными показателями (такое требование содержит п.5.1 Закона N 2181).
А если есть желание минимизировать штрафы, то в случае занижения налогового обязательства самостоятельно погасите недоимку и уплатите штраф в размере 10% от ее суммы (п.17.2 Закона N 2181). Запомните: если вы сделали это до начала проверки налоговой инспекцией, штрафы, определенные подпунктами 17.1.2-17.1.7 Закона N 2181, а также административные штрафы, которые по законодательству налагаются на налогоплательщика (его должностных лиц) за соответствующие правонарушения, не применяются. Добавим, что 10%-ный штраф рассчитывают в специальной Справке*, форма которой утверждена приказом ГНАУ "Относительно утверждения налогового разъяснения (относительно применения второго предложения второго абзаца пункта 5.1 3акона Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" плательщиками налога на прибыль)" от 10.09.2001 г. N 360 (далее - Разъяснение N 360). Подают ее вместе с уточненной Декларацией и таким образом подтверждают факт самостоятельного начисления штрафных санкций. Если же выявленная ошибка не привела к появлению недоимки, такую Справку подавать не нужно.
Следует отметить, что в Разъяснении N 360 ГНАУ указала, что уточненную Декларацию подают по форме и за тот отчетный период, в котором ошибка была допущена впервые. Она не изменяет суммы начисленного налогового обязательства по лицевому счету плательщика и используется исключительно с целью проверки Декларации за отчетный период, в которой исправлена ранее совершенная ошибка. Это официальное мнение контролирующих органов, но подчеркиваем, что Закон N 2181 таких требований не содержит.
С общим порядком исправления ошибок мы ознакомились. Теперь перейдем к деталям: какими могут быть ошибки, связанные с определением амортизации, и как их исправить.
Большинство "амортошибок" (см. таблицу 1) связано с неправильным определением объекта для начисления амортизации - балансовой стоимости (далее - БС) групп ОФ, значительно реже они случаются из-за арифметических ошибок в расчете. Все эти ошибки, в свою очередь, делятся на такие, которые:
а) привели к завышению амортизационных отчислений (при таких ошибках возможна недоимка);
б) повлекли занижение амортизационных отчислений (их последствием может быть переплата по налогу на прибыль).
Таблица 1
Ошибки, которые приводят
к неправильному определению амортизации ОФ
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Ошибка, которая повлекла: ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ N ¦ завышение суммы амортизационных ¦ N ¦ занижение суммы амортизационных ¦
¦п/п¦ отчислений в Декларации ¦п/п¦ отчислений в Декларации ¦
+---+---------------------------------+---+----------------------------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦
+---+---------------------------------+---+----------------------------------¦
¦ 1 ¦При вводе в эксплуатацию объект ¦ 1 ¦При вводе в эксплуатацию объект ¦
¦ ¦ОФ ошибочно зачислен в группу с ¦ ¦ОФ ошибочно зачислен в группу с ¦
¦ ¦большей нормой амортизации (ОФ 1 ¦ ¦меньшей нормой амортизации (ОФ 2 ¦
¦ ¦или 3 группы попали во 2 группу ¦ ¦или 3 группы попали в 1 группу ¦
¦ ¦или ОФ 1 группы - в 3 группу) ¦ ¦или ОФ 2 группы - в 3 группу) ¦
+---+---------------------------------+---+----------------------------------¦
¦ 2 ¦В квартале приобретения ОФ БС ¦ 2 ¦В квартале продажи ОФ БС группы ¦
¦ ¦группы увеличена на начало, а не ¦ ¦уменьшена на начало, а не на ¦
¦ ¦на конец квартала ¦ ¦конец квартала ¦
+---+---------------------------------+---+----------------------------------¦
¦ 3 ¦Арифметическая ошибка при ¦ 3 ¦Арифметическая ошибка при ¦
¦ ¦расчете: ¦ ¦расчете: ¦
¦ ¦а) БС любой группы ОФ; ¦ ¦а) БС любой группы ОФ; ¦
¦ ¦б) амортизации за отчетный ¦ ¦б) амортизации за отчетный ¦
¦ ¦квартал ¦ ¦квартал ¦
+---+---------------------------------+---+----------------------------------¦
¦ 4 ¦Стоимость безвозмездно ¦ 4 ¦Стоимость оплаченных ОФ отнесена ¦
¦ ¦полученных ОФ включена в БС ¦ ¦к безвозмездно полученным ¦
¦ ¦групп ОФ с целью амортизации ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------------+---+----------------------------------¦
¦ 5 ¦В БС ОФ, которые подлежат ¦ 5 ¦Объект ОФ, который подлежит ¦
¦ ¦амортизации, включен объект ¦ ¦амортизации, отнесен к ¦
¦ ¦непроизводственных фондов ¦ ¦непроизводственным фондам ¦
+---+---------------------------------+---+----------------------------------¦
¦ 6 ¦В валовые расходы включены ¦ 6 ¦В БС ОФ включены расходы, которые ¦
¦ ¦расходы, которые по своему ¦ ¦по своему содержанию увеличивают ¦
¦ ¦содержанию увеличивают БС ОФ ¦ ¦валовые расходы ¦
+-------------------------------------+--------------------------------------¦
¦ Эти ошибки могут занизить налоговые ¦ Эти ошибки могут завысить налоговые ¦
¦обязательства (строка 43 Декларации) ¦обязательства (строка 43 Декларации), ¦
¦ и привести к недоимке по налогу на ¦ в результате чего предприятие ¦
¦ прибыль ¦ переплатит налог на прибыль ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Как свидетельствует практика, такие ошибки, допущенные в одном из предыдущих отчетных кварталов, являются ошибкой в Декларации каждого из следующий отчетных (налоговых) периодов. В результате будет ошибочно определена налогооблагаемая прибыль за все отчетные периоды начиная с квартала, в котором амортизация впервые начислена неправильно.
Поскольку ошибка содержится в Декларации каждого отчетного периода (ведь искажаются результаты отчетного квартала), мы советуем вам составить и подать в налоговую инспекцию новые (уточненные) Декларации с исправленными показателями за каждый отчетный (налоговый) период начиная с квартала, в котором впервые совершена ошибка (неправильно определена амортизация). За текущий отчетный (налоговый) квартал подается Декларация, где должна быть учтена корректировка налоговых обязательств, связанная с исправлением ранее совершенной ошибки.
Теперь расскажем, как отразить такую корректировку в Декларации отчетного квартала.
Порядком составления Декларации о прибыли предприятия, утвержденным приказом ГНАУ от 08.07.97 г. N 214 (далее - Порядок N 214), не предусмотрено процедуры исправления "амортошибок", допущенных при составлении Деклараций за прошедшие отчетные периоды. В Рекомендациях относительно приема и сроков рассмотрения налоговых деклараций по налогу на прибыль и механизма реализации выявленных правонарушений, утвержденных приказом ГНАУ от 11.05.99 г. N 253 (с изменениями и дополнениями), налоговики советуют тоже немного. А именно: как исправлять самостоятельно выявленные ошибки, допущенные при исчислении валового дохода и валовых расходов. Для этого, говорят они, нужно использовать строку 8.6 приложения Е и соответственно строку 23 Декларации. Об амортизации снова ни слова.
Поскольку амортизация - это не валовой доход и не валовые расходы, мы считаем некорректным использовать этот способ для исправления ошибок при начислении амортизации.
Следовательно, отдельного порядка исправления "амортошибок" нет. Вот и думает налогоплательщик, как исправить такую ошибку, или все-таки через упомянутые строки, откорректировать итог приложения М или исправить строку 34 Декларации, вообще не трогая приложения. А может нужно изменить форму приложения М, дописав в нем для исправления ошибки специальные строки, ведь это разрешено абзацем "з" пп.4.4.2 Закона N 2181?
Конечно, поступить можно по-разному, главное-правильно оформить исправление, не нарушив ни одной из норм действующего законодательства. Тогда вас гарантировано не накажут штрафом за ведение налогового учета с нарушением установленного порядка (которого для исправления "аморошибок" в природе просто не существует). Тогда за что, собственно, штрафовать? За нарушение несуществующих норм?
По нашему мнению, ошибку лучше всего исправить следующим образом.
ПЕРВОЕ. Необходимо правильно определить БС групп ОФ на начало отчетного (налогового) периода (строки 34.1-34.3, графа 3.1 приложения М). Неправильно определенная БС была в последний раз отражена в графе 4.1 (строки 34.1-34.3) приложения М к Декларации за предыдущий отчетный период, из которой она переносится в графу 3.1 (соответственно строки 34.1-34.3) приложения М Декларации отчетного периода. Делать такой слепой перенос, не откорректировав БС на сумму ее занижения (завышения), нельзя ни в коем случае - вы снова допустите ошибку, которую хотите исправить.
ВТОРОЕ. В зависимости оттого, по какой группе ОФ в предыдущих отчетных периодах допущена ошибка при начислении амортизации, в приложении М к Декларации за отчетный квартал нужно:
- на сумму излишне начисленной амортизации уменьшить значения амортизационных отчислений (графы 3.2 и 4.2) по соответствующей группе ОФ (строки 34.11-34.13);
- на сум му занижен ия амортизации увеличить значение амортизационных отчислений (графы 3.2 и 4.2) по соответствующей группе ОФ (строки 34.11-34.13).
Как результат в итоговую строку 34.16 приложения М и в 34-ю строку Декларации за отчетный период попадет амортизация с учетом исправления ошибки и налоговые обязательства отчетного периода будут определены правильно.
Обратите внимание: исправляя ошибку, которая привела к значительному завышению амортизации в предыдущих кварталах, может оказаться, что общей суммы амортизационных отчислений, начисленных за отчетный квартал, недостаточно для осуществления корректировки То есть в строке 34.16 приложения М к Декларации за отчетный квартал нужно проставить отрицательную сумму амортизации (со знаком "-"). Не волнуйтесь. По нашему мнению, ничего страшного не случилось Эту же сумму (также со знаком"-") проставьте в строке 34 Декларации и правильно учтите ее при определении на-логооблагаемой прибыли за отчетный квартал в строке 36 Декларации. Такое отрицательное значение амортизации будет увеличивать, а не уменьшать объект обложения налогом на прибыль.
Теперь возвратимся к таблице 1. Ошибки, указанные под номерами 1-5, исправляются вышеприведенным способом. Ошибки под номером 6, в отличие от предыдущих, связаны с неправильным определением в Декларации не только амортизации, но и валовых расходов. Поэтому их устранение требует дополнительной корректировки валовых расходов.
Если в БС ОФ включены расходы, которые по своему содержанию увеличивают валовые расходы (например, расходы на техническое обслуживание ОФ), вам нужно откорректировать не только БС и сумму амортизации в приложении М, но и валовые расходы в строке 23 Декларации за отчетный период. То же самое, когда расходы, которые по своему содержанию увеличивают БС групп ОФ, включены в валовые расходы (например, расходы, связанные с приобретением и вводом в эксплуатацию ОФ).
ТРЕТЬЕ. Декларацию отчетного периода желательно дополнить письменным пояснением осуществленных исправлений. В нем укажите:
- содержание исправленной ошибки;
- последствия ошибки (например, возникновение недоимки (переплаты) по налогу на прибыль);
- мотивы исправления ошибки избранным способом (неурегулированность процедуры исправления неправильного начисления амортизации действующими нормативно-правовыми актами, в т.ч. Порядком N 214 и Разъяснением N 360);
- расчет всех строк приложения М к Декларации, которые использованы при исправлении ошибки.
Пояснения следует заверить подписью главного бухгалтера и печатью предприятия.
ЧЕТВЕРТОЕ. Заполните необходимое количество уточненных Деклараций, а при наличии недоимки по налогу на прибыль составьте специальную Справку, которая подтвердит факт самостоятельного начисления штрафных санкций в размере 10%. Самостоятельно уплатите сумму недоимки и штраф. Обратите внимание, что недоимка возникает только в случае, когда сумма налоговых обязательств в уточненной Декларации (строка 43) больше суммы налоговых обязательств, отраженных в Декларации, показатели которой исправлены. Такое превышение и является недоимкой.
Справка и уточненные Декларации подаются в налоговый орган вместе не позднее Декларации за отчетный период, в которой отражено исправление ошибки.
Еще один способ исправить "амортошибки" - это воплотить вышеописанные процедуры в жизнь при помощи абзаца "з" пп.4.4.2 Закона N 2181. В нем сказано следующее: "Налогоплательщик имеет право подать налоговый отчет по иной форме, если он считает, что форма налоговой отчетности, определенная центральным налоговым органом, увеличивает или уменьшает его налоговые обязательства, вопреки нормам закона по такому налогу, сбору (обязательному платежу). Такой отчетно иной форме подается вместе с пояснением мотивов его составления". То есть все вышеописанные корректировки ошибок вы можете внести в приложение М к Декларации за отчетный квартал в виде отдельных дополнительных строк, конечно, объясни в письменно причину изменения установленной Порядком N 214 формы Декларации. Единственный недостаток при этом - неудобство при дописывании строк, а в остальном он не проиграет предыдущему способу.
И в завершение - несколько примеров исправления ошибок, которые привели к неправильному определению амортизационных отчислений.
Пример 1. В III квартале 2001 года предприятие "ВАС" (плательщик НДС) приобрело у предприятия "РОМ" (также плательщика НДС) грузовой автомобиль стоимостью 48 тыс.грн. (с НДС), который в этом же квартале введен в эксплуатацию. В результате ошибочного включения суммы НДС (включенной в налоговый кредит по НДС на основании налоговой накладной) по приобретенному авто в БС ОФ группы 2 стоимость на начало ІV квартала составила 212 тыс. грн. вместо 204 тыс.грн. Ошибку выявили во И квартале 2002 года. Предположим, что движения ОФ группы 2 на предприятии больше не происходило.
Предприятие не имело права включать в БС ОФ группы 2 сумму уплаченного при приобретении НДС, поскольку пп.8.4.1 Закона о прибыли установлено, что расходы на приобретение ОФ увеличивают БС соответствующей группы (с учетом транспортных и страховых платежей, а также прочие расходы, понесенные в связи с таким приобретением, без учета уплаченного НДС в случае, когда плательщик налога на прибыль предприятий зарегистрирован плательщиком НДС).
Из-за завышения БС ОФ на начало IV квартала 2001 года на 8тыс.грн. амортизация в каждом из следующих отчетных кварталов тоже завышена на некоторую сумму (см. таблицу 2).
Таблица 2
Расчет БС и амортизационных отчислений ОФ в Декларации
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Отчетный ¦БС ОФ группы 2 на начало ¦ Амортизационные ¦ Сумма ¦
¦ квартал ¦ отчетного квартала ¦ отчисления ОФ группы 2 ¦ завышения ¦
¦ ¦ (строка 34.2, графа 3.1 ¦ за отчетный квартал ¦амортизации,¦
¦ ¦ прил. М), тыс.грн. ¦(строка 34.12, графа 3.2 ¦ тыс.грн. ¦
¦ ¦ ¦ прил. М), тыс.грн. ¦ ¦
¦ +-------------------------+-------------------------¦ ¦
¦ ¦ Правильная ¦Неправильная¦ Правильные ¦Неправильные¦ ¦
+-----------+------------+------------+------------+------------+------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 = гр.2 х ¦ 5 = гр.З х ¦ 6 = гр.5 - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ х 6,25% ¦ х 6,25% ¦ - гр.4 ¦
+-----------+------------+------------+------------+------------+------------¦
¦IV (2001г.)¦ 204,0 ¦ 212,0 ¦ 12,8 ¦ 13,3 ¦ 0,5 ¦
+-----------+------------+------------+------------+------------+------------¦
¦I (2002г.) ¦ 191,2 ¦ 198,7 ¦ 12,0 ¦ 12,4 ¦ 0,4 ¦
¦ ¦(204,0-12,8)¦(212,0-13,3)¦ ¦ ¦ ¦
+-----------+------------+------------+------------+------------+------------¦
¦II (2002г.)¦ 179,2 ¦ 186,3 ¦ 11,2 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦(191,2-12,0)¦(198,7-12,4)¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Как видите, за два предыдущих квартала амортизация завышена на 0,9 тыс. грн. (0,5+0,4). Это могло привести к недоимке по налогу на прибыль. Чтобы исправить эту ошибку, нужно:
1) подать вместе с Декларацией за II квартал 2002 года (или ранее) две уточненные Декларации (за IV квартал 2001 и за I квартал 2002 года) с исправленными показателями. Если выявится недоимка, следует уплатить штраф в размере 10% от ее суммы и заполнить Справку;
2) исправить ошибку в приложении М к Декларации за отчетный квартал:
- в строке 34.2 (графа 3.1) записать правильно рассчитанную БС ОФ группы 2 (179,2 тыс.грн.);
- от амортизационных отчислений ОФ группы 2 за отчетный квартал (11,2 тыс.грн.) и нарастающим итогом с начала отчетного года (строка 34.12, графы 3.2 и 4.2 соответственно) отнять сумму завышения амортизации за два предыдущих отчетных квартала (0,9 тыс.грн.). Таким образом, в строку 34 Декларации попадет сумма амортизации с учетом исправленной ошибки;
3) составить письменное пояснение исправления.
Поимер 2. В III квартале 2001 года предприятие "РОМ" приобрело у предприятия "ВАС" фрезерный станок стоимостью 30 тыс.грн. (без учета НДС) и ошибочно зачислило его в ОФ группы 2. В Декларации за IV квартал БСОФ2 группы на начало отчетного квартала (с учетом стоимости станка) равнялась 301 тыс.грн., БСОФ группы 3 - 240 тыс.грн. Ошибку выявили при составлении Декларации за II квартал 2002 года. Предположим, что движения ОФ групп 2 и З на предприятии больше не происходило.
В результате того что стоимость станка попала в группу с большей нормой амортизации (станок - это ОФ третьей, а не второй группы!), предприятие завысило сумму амортизации за IV квартал 2001 и за I квартал 2002 года.
К чему именно привела такая ошибка, показано в таблице 3.
Таблица 3
Расчет БС и амортизационных отчислений ОФ в Декларации
+----------------------------------------------------------------------------+
¦Отчет¦БС ОФ группы ¦Амортизацион-¦БС ОФ группы ¦Амортизацион-¦Завыше¦Заниже-¦
¦ ный ¦ 2 на начало ¦ные отчисле- ¦ 3 на начало ¦ные отчисле- ¦ ние ¦ ние ¦
¦квар-¦ отчетного ¦ния ОФ группы¦ отчетного ¦ния ОФ группы¦аморти¦аморти-¦
¦ тал ¦ квартала ¦2 за отчетный¦ квартала ¦3 за отчетный¦зации ¦ зации ¦
¦ ¦(строка 34.2,¦ квартал ¦(строка 34.3,¦ квартал ¦ по 2 ¦по 3гр.¦
¦ ¦ графа 3.1 ¦ (строка ¦ графа 3.1 ¦ (строка ¦ гр. ¦ ОФ, ¦
¦ ¦ прил. М), ¦34.12, графа ¦ прил. М), ¦34.13, графа ¦ ОФ, ¦ тыс. ¦
¦ ¦ тыс.грн. ¦3.2 прил. М),¦ тыс.грн. ¦3.2 прил. М),¦ тыс. ¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ тыс.грн. ¦ ¦ тыс.грн. ¦ грн. ¦ ¦
¦ +-------------+-------------+-------------+-------------¦ ¦ ¦
¦ ¦Прави-¦Непра-¦Прави-¦Непра-¦Прави-¦Непра-¦Прави-¦Непра-¦ ¦ ¦
¦ ¦льная ¦виль- ¦льная ¦виль- ¦льная ¦виль- ¦льная ¦виль- ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ная ¦ ¦ ная ¦ ¦ ная ¦ ¦ ная ¦ ¦ ¦
+-----+------+------+------+------+------+------+------+------+------+-------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦4=гр.2¦5=гр.З¦ 6 ¦ 7 ¦8=гр.6¦9=гр.7¦10 = ¦11=гр.8¦
¦ ¦ ¦ ¦х6,25%¦х6,25%¦ ¦ ¦х3,75%¦х3,75%¦гр.5 -¦- гр.9 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦- гр.4¦ ¦
+-----+------+------+------+------+------+------+------+------+------+-------¦
¦IV ¦ 271,0¦ 301,0¦ 16,9 ¦ 18,8 ¦ 270,0¦ 240,0¦ 10,1 ¦ 9,0 ¦ 1,9 ¦ 1,1 ¦
¦(2001¦ ¦ ¦ ¦ ¦(240,0¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦г.) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦+30,0)¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+------+------+------+------+------+------+------+------+------+-------¦
¦I ¦ 254,1¦ 282,2¦ 15,9 ¦ 17,6 ¦ 259,9¦ 231,0¦ 9,7 ¦ 8,7 ¦ 1,7 ¦ 1,0 ¦
¦(2002¦(271,0¦(301,0¦ ¦ ¦(270,0¦(240,0¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦г.) ¦-16,9)¦-18,8)¦ ¦ ¦-10,1)¦- 9,0)¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+------+------+------+------+------+------+------+------+------+-------¦
¦II ¦ 238,2¦ 264,6¦ 14,9 ¦ - ¦ 250,2¦ 222,3¦ 9,4 ¦ - ¦ - ¦ - ¦
¦(2002¦(245,1¦(282,2¦ ¦ ¦(259,9¦(231,0¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦г.) ¦-15,9)¦-17,6)¦ ¦ ¦- 9,7)¦- 8,7)¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
На момент составления Декларации за II квартал 2002 года (то есть за два предыдущих отчеты ых квартала) амортизацию по ОФ группы 2 завышено наЗ.бтыс. грн. (1,9 +1,7). Амортизационные отчисления по ОФ группы 3 - наоборот, занижено на2,1 тыс.грн. (1,1 +1,0). В результате ошибки общая сумма амортизации завышена на 1,5 тыс.грн. (3,6 - 2,1). Такая ситуация, как и в примере 1, могла привести к недоимке по налогу на прибыль. Чтобы исправить такую ошибку, необходимо:
1) подать вместе с Декларацией за II квартал 2002 года две уточненные Декларации (за IV квартал 2001 и за I квартал 2002 года) с исправленными показателями. Если возникнет недоимка - уплатить штраф в размере 10% от ее суммы и заполнить Справку;
2) исправить ошибку в приложении М к Декларации за отчетный квартал:
- в строке 34.2 (графа 3.1) записать правильно исчисленную БС ОФ группы 2 (238,2 тыс.грн.);
- в строке 34.3 (графа 3.1) записать правильно исчисленную БС ОФ группы 3 (250,2 тыс.грн.);
- от амортизационных отчислений ОФ группы 2 за отчетный квартал (14,9 тыс.грн.) и нарастающим итогом с начала отчетного года (строка 34.12, графы 3.2 и 4.2 соответственно) отнять сумму завышения амортизации этой группы за два предыдущих отчетных квартала (3,6 тыс.грн.);
- к амортизации ОФ группы 3 за отчетный квартал (9,4 тыс.грн.) и нарастающим итогом с начала отчетного года (строка 34.13, графы 3.2 и 4.2 соответственно) прибавить сумму, на которую занижено амортизацию этой группы за два предыдущих отчетных квартала (2,1 тыс.грн.).
Как результат в строку 34 Декларации попадет сумма амортизации с учетом исправленной ошибки;
3) составить письменное пояснение исправления.
Пример 3. В IV квартале 2001 года предприятие "ВАС" осуществило техническое обслуживание ОФгруппы2на сумму 24 тыс.грн. Эти расходы включены в балансовую стоимость ОФ группы 2 на начало I квартала 2002 года, в результате чего она составила 921,5тыс.грн. Предположим, что:
а) к моменту исправления ошибки движения по ОФ группы 1 не было;
б) предприятие не имело убытков, перенесенных из прошлых отчетных периодов;
в) ошибку выявили при составлении Декларации за II квартал 2002 года.
Поскольку техническое обслуживание не является текущим или капитальным ремонтом или другим улучшением ОФ, предприятие не имело права включать такие расходы в БС ОФ. Их относят к валовым расходам попп.5.2.1 Закона о при-были. Теперь разберемся, какой результат вы получите, исправив ошибку в Декларации за II квартал 2002 года.
Таблица 4
Расчет БС и амортизационных отчислений ОФ в Декларации
+----------------------------------------------------------------------------+
¦Отчетный¦ БС ОФ группы 2 на начало ¦ Амортизационные отчисления ОФ ¦
¦квартал ¦отчетного квартала (строка 34.2, ¦ группы 2 за отчетный квартал ¦
¦ ¦ графа 3.1 прил.М), тыс.грн. ¦(строка 34.12, графа 3.2 прил.М),¦
¦ ¦ ¦ тыс.грн. ¦
¦ +---------------------------------+---------------------------------¦
¦ ¦ Правильная ¦ Неправильная ¦ Правильные ¦ Неправильные ¦
+--------+----------------+----------------+----------------+----------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦4 = гр.2 х 6,25%¦5 = гр.З х 6,25%¦
+--------+----------------+----------------+----------------+----------------¦
¦I ¦ 897,5 ¦ 921,5 ¦ 56,1 ¦ 57,6 ¦
¦(2002г.)¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------+----------------+----------------+----------------+----------------¦
¦II ¦ 841,4 ¦ 863,9 ¦ 52,6 ¦ - ¦
¦(2002г.)¦ (897,5 - 56,1) ¦ (921,5 - 57,6) ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Чтобы исправить ошибку, вам нужно осуществить следующее:
1. Вместе с Декларацией за II квартал 2002 года нужно подать уточненную Декларацию за IV квартал 2001 года, в которой будут отражены расходы, не включенные в валовые по пп.5.2.1 Закона о прибыли, и уточненную Декларацию за I квартал 2002 года с исправленной амортизацией ОФ группы 2.0 недоимке по налогу на прибыль в этом примере речь не идет, поэтому подавать Справку не нужно.
2. Откорректировать показатели приложения М к Декларации за отчетный квартал:
- в строке 34.2 (графа 3.1) записать правильно рассчитанную БС ОФ группы 2 на начало отчетного квартала (841,4 тыс.грн. вместо 863,9 тыс.грн.);
- от амортизационных отчислений ОФ группы 2 за отчетный квартал (52,6 тыс.грн.) и нарастающим итогом с начала отчетного года (строка 34.12, графы 3.2 и 4.2 соответственно) отнять сумму излишне начисленной амортизации за предыдущий отчетный квартал в размере 1,5тыс,грн. (57,6-56,1).
3. Включить расходы на техническое обслуживание в строку 23 Декларации за отчетный квартал как расходы, не отнесенные к составу валовых расходов в прошедших отчетных периодах. В нашем случае это 24 тыс.грн.
4. Составить письменное пояснение исправления.
РЕЗУЛЬТАТ: излишнее начисление амортизации на 1,5 тыс.грн. привело кзанижению налоговых обязательств на 0,5 тыс грн. (1,5х30%), а невключение в валовым расходы IV квартала 2001 года 24 тыс.грн. повлекло завышение налоговых обязательств предприятия на 7,2 тыс.грн. (24 х 30%). Фактически вы переплатили в бюджет 6,7 тыс.грн. налога (7,2 - 0,5), а потому на основании п.16.16 Закона о прибыли можете требовать:
1) зачислить сумму чрезмерно внесенного в бюджет налога в размере 6,7 тыс. грн. в счет следующих платежей или
2) возвратить эту сумму не позднее десяти рабочих дней со дня получения налоговыми органами вашего письменного заявления.
Конечно, мы рассмотрели примеры исправления наиболее распространенных ошибок, связанных с начислением амортизации. Однако все-таки надеемся, что общий алгоритм понятен. Поэтому желаем вам успешно сдать Декларацию за отчетный квартал и в будущем избежать любых недоразумений с амортизацией. ____________________
* Справка о самостоятельном начислении плательщиком налога на прибыль штрафа в размере десяти процентов суммы недоимки, которая возникла в результате выявления таким налогоплательщиком ошибок, содержащихся в ранее поданной им налоговой декларации.
"Все о бухгалтерском учете" N 57 (724) от 21 июня 2002 г.