Дело об услугах по отводу земли
В последнее время налоговые органы уделяют много внимания вопросам налогообложения операций с земельными участками. Здесь можно вспомнить и ставки земельного налога, и денежную оценку земли и последнее налоговое разъяснение о затратах на покупку земельных участков.
В данном деле проверяющие творчески подошли к вопросу налогообложения услуг государственного земельного кадастра, посчитав, что их необходимо амортизировать как затраты на приобретение нематериального актива - права пользования землей. При этом они в очередной раз "забыли" о том, что налоговые отношения регулируются в первую очередь налоговым законодательством!
В будущих номерах нашей газеты мы еще вернемся к проблемам исчисления и уплаты земельного налога и налогообложению операций с земельными участками.
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Арбитражный суд ¦
¦ ¦
¦ П О С Т А Н О В Л Е Н И Е ¦
¦ ¦
¦ Именем Украины ¦
¦ ¦
¦Председатель суда ¦
¦ ¦
¦рассмотрев заявление Государственной налоговой инспекции (далее-ГНИ) ¦
¦ ¦
¦о проверке в порядке надзора решения арбитражного суда ¦
¦по иску Общества с ограниченной ответственностью (далее-ООО) ¦
¦к ГНИ ¦
¦ ¦
¦о признании недействительным решения ГНИ. ¦
¦ ¦
¦ Решением арбитражного суда признано недействительным решение ГНИ о¦
¦применении и взыскании финансовых санкций за нарушение налогового¦
¦законодательства к ООО. ¦
¦ Не соглашаясь с решением, ГНИ в заявлении о проверке решения в порядке¦
¦надзора просит его отменить, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных¦
¦в решении, материалам дела и неверное применение норм материального права. ¦
¦ ¦
¦ Проверкой материалов дела ¦
¦ ¦
¦ УСТАНОВЛЕНО: ¦
¦ ¦
¦ ГНИ было принято решение о применении и взыскании финансовых санкций за¦
¦нарушение налогового законодательства, согласно которому к 000 применены¦
¦финансовые санкции. Основанием для принятия решения послужил акт¦
¦документальной проверки ООО. ¦
¦ Актом проверки установлено, что согласно Закону Украины "О¦
¦собственности" и Порядку экспертной оценки нематериальных активов, ¦
¦утвержденному приказом ФГИ Украины, право покупателя на дальнейшее¦
¦хозяйственное и иное использование земельного участка, к которому относится¦
¦и право аренды, является нематериальным активом, объектом права пользования¦
¦ресурсами природной среды. ¦
¦ ООО отнесло к составу валовых расходов услуги по проектированию отвода¦
¦земельного участка, а пп.5.3.2 ст.5 Закона о прибыли не разрешается включать¦
¦в состав валовых расходов затраты, связанные с приобретением нематериальных¦
¦активов. ¦
¦ Согласно пп.5.3.2 ст.5 Закона о прибыли не включаются в состав валовых¦
¦расходов затраты на приобретение, строительство, реконструкцию,¦
¦модернизацию, ремонт и иное улучшение основных фондов, затраты, связанные с¦
¦добычей полезных ископаемых, а также с приобретением нематериальных активов,¦
¦которые подлежат амортизации согласно статьям 8 и 9, пп.7.9.4 этого Закона. ¦
¦ В свою очередь, в соответствии с п.1.2 ст.1 Закона о прибыли,¦
¦нематериальный актив - объекты интеллектуальной, в том числе промышленной¦
¦собственности, а также иные аналогичные права, признанные в порядке,¦
¦установленном соответствующим законодательством, объектом права¦
¦собственности налогоплательщика. ¦
¦ Исходя из смысла указанной нормы Закона, отнесение к нематериальным¦
¦активам объекта интеллектуальной, промышленной собственности или иных¦
¦аналогичных прав возможно только в случае признания таких прав объектами¦
¦права собственности в установленном законом порядке. ¦
¦ Таким образом, критерием отнесения того или иного права к нематериальным¦
¦активам является признание такого права объектом права собственности. ¦
¦ Согласно ст.86 ГК Украины, право собственности - урегулированные законом¦
¦общественные отношения по владению, пользованию и распоряжению имуществом. ¦
¦ Статьей 4 Закона Украины "О собственности" определено, что собственник¦
¦владеет, пользуется и распоряжается имуществом. ¦
¦ ООО арендует земельный участок - временно, платно владеет и пользуется¦
¦землей (ст.З Закона Украины "Об аренде земли), в связи с чем не является¦
¦собственником арендованного участка. При таких обстоятельствах у ГНИ¦
¦отсутствовали правовые основания для применения пп. 5.3.2 ст. 5 Закона о ¦
¦прибыли. ¦
¦ На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 106-108 АПК Украины,суд¦
¦ ¦
¦ ПОСТАНОВИЛ: ¦
¦ Решение арбитражного суда оставить без изменения, а заявление ГНИ - без¦
¦удовлетворения. ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
"Нематериальный актив"
Прежде всего обратимся к позиции ГНИ.
В отзыве на иск и в заявлении в надзорную инстанцию было указано следующее:
"Согласно п. 1.2 ст.1 Закона о прибыли нематериальный актив - объекты интеллектуальной, в том числе промышленной собственности, а также иные аналогичные права, признанные в порядке, установленном соответствующим законодательством, объектом права собственности налогоплательщика.
В соответствии с Законом Украины "О собственности" и Порядком экспертной оценки нематериальных активов, утвержденным приказом ФГИ Украины, право покупателя на дальнейшее хозяйственное и иное использование земельного участка, к которому относится и право аренды, является нематериальным активом, объектом права пользования ресурсами природной среды.
Наиболее полный перечень объектов нематериальных активов приведен в Инструкции о порядке заполнения форм годового отчета предприятия, где указано, что по статье "Нематериальные активы " отражается стоимость:
- прав пользования водой, иными природными ресурсами;
- прав пользования промышленными образцами, знаками для товаров, работ, услуг;
- права пользования местом на товарной (фондовой) бирже;
- программного обеспечения;
- объектов интеллектуальной, промышленной собственности;
- ноу-хау;
- гудвила;
- прав пользования сооружениями, внесенными за счет взносов в уставный фонд предприятия. ООО были приобретены услуги Бюро государственного земельного кадастра по проектированию отвода земельного участка.
Затраты на приобретение этих услуг не включаются в состав валовых расходов согласно пп.5.3.2 ст.5 Закона о прибыли, а подлежат амортизации в соответствии со ст. ст. 8, 9 Закона о прибыли ".
Мы обосновывали свою правоту следующим образом:
"В обоснование правомерности исключения из состава валовых затрат истца суммы, уплаченной за услуги бюро государственного земельного кадастра по проектированию отвода земельного участка, ответчик ссылается на Закон Украины "О собственности", Порядок экспертной оценки нематериальных активов, утв. приказом ФГИ Украины и Госкомитета по вопросам науки и технологий и Инструкцию о порядке заполнения форм годового отчета предприятия, в которых, как пишет ответчик, право пользования, в т.ч. аренды, земельным участком относится к нематериальным активам, как объект права пользования ресурсами природной среды.
В соответствии с п. 1.2 ст. 1 Закона "О налогообложении прибыли предприятий", нематериальный актив - это объекты интеллектуальной, в том числе промышленной собственности, а также другие аналогичные права, признанные в порядке, установленном соответствующим законодательством, объектом права собственности плательщика налога.
Из смысла вышеприведенной статьи Закона следует, что отнесение к нематериальным активам объекта интеллектуальной, в том числе промышленной собственности и других аналогичных прав возможно только в случае признания таких прав объектом права собственности в порядке, установленном соответствующим законодательством. Т.е. критерием отнесения какого-либо права к нематериальному активу является признание такого права объектом права собственности соответствующим законодательством, а не отнесение какого-либо права к нематериальным активам нормативно-правовыми актами министерств и других органов исполнительной власти, на которые ссылается ответчик в акте проверки и в заявлении о проверке в порядке надзора. Ни ФГИ Украины, ни Госкомитет по вопросам науки и технологий, ни Минфин не наделены полномочиями по правовому урегулированию вопросов режима собственности.
В соответствии с п. 7 ст. 92 Конституции Украины правовой режим собственности определяется исключительно законами Украины.
Согласно ст. 86 ГК Украины, право собственности - это урегулированные законом общественные отношения по владению, пользованию и распоряжению имуществом.
Ст. 42 Закона Украины "О собственности" определяет, что отношения по созданию и использованию объектов права интеллектуальной собственности регулируются Гражданским кодексом Украины и специальным законодательством Украины. Так, вопросы интеллектуальной собственности регулируются Законами Украины "Об основах государственной политики в сфере науки и научно-технической деятельности", "Об охране прав на изобретения и полезные модели", "Об охране прав на знаки для товаров и услуг", "Об авторском праве и смежных правах" и т. д.
Согласно ст. 4 Закона "О собственности", осуществляя право собственности, собственник по своему усмотрению владеет, пользуется и распоряжается имуществом. Согласно ст. 3 Закона Украины "Об аренде земли", аренда земли, - это временное, платное владение и пользование землей, необходимое арендатору для осуществления предпринимательской деятельности. Из данного определения видно: арендатор лишен права распоряжения "правом пользования " земельным участком, иными словами он не является собственником "права пользования".
Исходя из вышеизложенного, можно сделать вывод о том, что в законодательстве Украины право пользования земельным участком, в т.ч. на условиях аренды, не определено как объект права собственности, что в свою очередь исключает возможность применения понятия изложенного в п. 1.2 ст.1 Закона "О налогообложении прибыли предприятий".
На основании вышеизложенного, считаем, что расходы, понесенные нами по оплате услуг, относятся к составу валовых расходов, в соответствии с п. 5.7., 5.2 ст.5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
Наиболее интересным был спор адвокатов предприятия и представителей ГНИ.
Снова и снова мы обращали внимание ответчиков, что для целей налогообложения определение понятия "нематериальный актив" дано в Законе о прибыли. Это определение по содержанию гораздо уже, чем в других нормативно-правовых актах, но в данном случае должно применяться именно оно.
В конце концов, устав излагать свои доводы, юрист ГНИ подвел итог своему выступлению фразой, что мы все-таки приобрели нематериальный актив, поскольку всместе с актом отвода земельного участка, получили "право собственности на право пользования землей".
После этой фразы судья решил окончить слушание дела и вынес судебное решение.
"Адвокат бухгалтера" N 11(17), июнь 2002 г.
Подписной индекс 23311