Особенности применения сезонной льготы
по подоходному налогу
По давней отечественной традиции с наступлением лета самые сознательные горожане тянутся на поля и фермы, дабы помочь колхозникам в их нелегком труде, а заодно подзаработать и самим.
Сей трудовой порыв благодарная Родина приветствует льготой* из п/п. "п" п. 1 ст. 5 незабвенного Декрета "О подоходном налоге с граждан":
"В совокупный налогооблагаемый доход, полученный гражданами в период, за который осуществляется налогообложение, не включаются:
"..."
п) суммы доходов лиц, выполняющих сельскохозяйственные и строительные работы в сельской местности временно или сезонно, а также членов студенческих строительных отрядов, сооружающих объекты в сельской местности".
В целом эта льгота (а она продублирована и в п. 5.19 Инструкции о подоходном налоге) уже анализировалась в "Бухгалтере" N 3'2001 на с. 47. Сегодня же мы остановимся на некоторых деталях.
Итак, любой нормальный человек, конечно, понимает, что сельское хозяйство априори является сезонной отраслью. Во всяком случае в нашей стране. В свое время этот факт был признан и налоговиками. Письмом от 04.10.94г. N 10-214/10-3992 ГГНИУ сообщала:
"Сезонными признаются работы, которые в силу природных и климатических условий выполняются не полный год, а в течение определенного периода (сезона), не превышающего шести месяцев. В приказе (распоряжении) о приеме на такую работу должно быть указано, что данный работник принимается на сезонную работу и об этом он должен быть предупрежден при заключении трудового договора".
Упомянутое здесь шестимесячное ограничение берет свой исток еще из ст. 1 Указа Президиума Верховного Совета СССР от 24.09.74г. N310-IX (далее - Указ):
"Сезонными считаются работы, которые вследствие природных и климатических условий выполняются не целый год, а в течение определенного периода (сезона), не превышающего шести месяцев".
Легитимность этого советского Указа в условиях независимой Украины налоговики признавали всегда - см., например, вышеназванное письмо ГГНИУ или письмо ГНАУ от 27.12.2001 г. N 8330/6/17-0516.
Проблема, тем не менее, имеется. Связана она с трактовкой понятия сезонных работ в сельском хозяйстве. Заметьте, что льгота в Декрете привязана не только к отрасли, но и к сезонности работ. При решении вопроса о предоставлении "сезонной" льготы налоговики в последние пять лет привычно прибегают к Постановлению КМУ от 28.03.97 г. N278. Так, упомянутое выше письмо ГНАУ от 27.12.2001 г. в контексте применения данной льготы прямо отсылает к этому Постановлению:
"Перечень сезонных работ и сезонных отраслей "..." утвержден Постановлением КМУ от 28.03.97 г. N 278 "Об утверждении Перечня сезонных работ и сезонных отраслей" (с изменениями и дополнениями, внесенными Постановлением КМУ от 29.11.99 г. N 2167). Указанным Постановлением N 278 определено, что разъяснения относительно применения данного Перечня предоставляет Минтруда совместно с Минлесхозом и Минсельхозпродом Украины".
И все бы, наверное, было не так уж и плохо, если бы этот самый Перечень не был столь куценьким. В отношении сельского хозяйства он вообще краток до неприличия:
"3. Сельское хозяйство
Работа в овощеводстве, садоводстве, виноградарстве, свекловодстве, хмелеводстве, на выращивании и уборке картофеля, табака, кормов, бахчевых культур.
Работа на инкубаторно-птицеводческих и межхозяйственных инкубаторных станциях".
И всё! Обратите внимание: в нем не названы работы по выращиванию некоторых сельскохозяйственных культур, прежде всего - злаковых. И это в стране, которая так любит напоминать, что когда-то была житницей Европы! Причина такого отсутствия нам непонятна. Либо правительственные чинуши полагают, что булки растут на деревьях, а следовательно, относятся к продуктам садоводства, либо считают, что пшеницу у нас сеют-жнут круглогодично.
Так или иначе, но подоходная льгота для хлеборобов и прочих "непопавших" сельскохозяйственных сезонников оказывается под большим вопросом.
Впрочем, либерально настроенные специалисты полагают, что применить льготу можно даже для тех сезонных рабочих, работы которых в Перечне отсутствуют. Главное при этом - правильно (то есть в полном соответствии с нормами Указа) оформить трудовые отношения, документально зафиксировав их сезонный статус. Свой подход "либералы" пытаются оправдать следующими соображениями:
- во-первых, ни в подоходном Декрете, ни в Инструкции нет каких-либо ссылок на ограничения по кабминовскому Перечню;
- во-вторых, сам Перечень прямого отношения к налогообложению доходов трудящихся не имеет, поскольку принят, если верить его преамбуле, "в соответствии с частью девятой статьи 6 Закона Украины "Об отпусках"", а значит, направлен исключительно на регулирование отпускных проблем.
Данный подход кажется нам не слишком убедительным. Поэтому мы бы применяли "либеральные" аргументы только в ситуации, когда льгота уже была реализована. Возможно, они и убедят конкретного налоговика воздержаться от санкций.
Если же вы еще раздумываете, применять или не применять льготу, то есть смысл прислушаться к сторонникам более жесткого подхода. Они исходят из того, что "отпускной" Перечень, утвержденный Кабмином, по аналогии должен применятся и для целей налогообложения. Ведь кроме этого документа нигде в законодательстве нет описания сезонных работ. В этой ситуации Кабмин Украины выступает в роли преемника Госкомтруда СССР и ВЦСПС, в чью компетенцию (согласно абз. 2 ст. 1 Указа) входило определение перечня сезонных работ.
Дополнительным аргументом для фискальных выводов может послужить авторитетное мнение авторов комментария к КЗоТ**. На их взгляд, сезонность работы определяется двумя критериями: ограниченностью природно-климатическими условиями и упоминанием соответствующих работ в "специальном перечне". Отсутствие одного из этих признаков ведет к тому, что работа не может быть признана сезонной. При таком подходе сезонные "несписочники" окажутся, конечно, фискально дискриминированными.
Как видим, ситуация складывается не в пользу налогоплательщиков. И тем сельхозпредприятиям, которые предпочитают не бодаться с налоговиками, лучше сезонников, не попавших в перечень, просто оформить в качестве временных работников.
Правда, период найма во "временном" режиме ограничен двумя месяцами. Поэтому при более продолжительной "сезонности" придется хитрить, увольняя "временщиков" каждые два месяца, а затем принимая их вновь на тех же условиях.
При этом нужно соблюдать осторожность. Ведь в п. "б" ст. 11 Указа Президиума Верховного Совета СССР от 24.09.74г. N311-IX есть одно ограничение: если перерыв между двумя периодами временной работы не превышает одной недели, то трудовой договор утрачивает статус временного и становится для работника
"заключенным на неопределенный срок"***.
Так что, жонглируя временными договорами, нужно уметь выдерживать паузу. А вообще очень хочется, чтобы Минтруда и социальной защиты все-таки встал на социальную защиту трудящихся и объяснил налоговикам, где же заканчивается сельхозная сезонность. Мы уверены, что ГНАУ к мнению "трудовиков" прислушается. Ведь о том, что Минтруда имеет право давать подобные разъяснения, сказано в самом Постановлении КМУ от 28.03.97г. N278.
_____________________________________
* Хотя, конечно, это не совсем льгота.
** См. Стычинский Б. С., Зуб И. В., Ротань В. Г. Научно-практический комментарий к законодательству Украины о труде. В 2-х т.- Т. 1.Симферополь: Таврида, 1998- С. 214.
*** Правда, статус данной нормы в национальном трудовом законодательстве не вполне однозначен. Например, упомянутый выше Научно-практический комментарий грешит в этом смысле непоследовательностью: на с. 222 в нем говорится, что данное положение сохраняет юридическую силу, а на с. 290 та же норма признается недействующей ввиду ее противоречия "законам Украины".
"Бухгалтер" N 23-24 (ч.I), июнь (III-IV) 2002 г.
Подписной индекс 74201