Комментарий к приказу ГНА Украины N 352 от 19.07.2002 г.
Новый Отчет для участников энергорынка
Развитие энергетической отрасли делает все больший уклон в сторону экологически безопасных и энергосберегающих технологий. Одним из таких направлений является ветроэнергетика. Естественно, как и всякое новое дело, ветроэнергетика требует существенных финансовых вложений. Источником такого финансирования было решено сделать оптовый рынок электроэнергии путем применения специальной надбавки к тарифу.
Целевая надбавка на развитие ветроэнергетики, применяемая в размере 0,75 % к действующему тарифу на продажу электроэнергии на оптовом рынке, существует уже достаточно давно. Но только с 2002 года такие доходы не включают в состав валовых для налогообложения прибыли у их получателей. Эта норма установлена п.22.26 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22 мая 1997 года N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли). Этот пункт также уполномочивает ГНАУ установить Порядок ведения бухгалтерского учета и составления налоговой отчетности по использованию указанных средств. Комментируемый приказ (далее - Порядок) это именно тот документ, о котором идет речь в п.22.26.
Начнем с того, что Порядок будут применять лица, которые являются участниками Комплексной программы строительства ветровых электростанций и которые получают средства в виде соответствующего целевого финансирования. Однако, кроме непосредственных участников названной программы, Порядок коснулся и ГП "Энергорынок", которое осуществляет аккумулирование средств, полученных в виде целевой надбавки при продаже электроэнергии, на счете со специальным режимом использования. Так, п.5 Порядка предусматривает, что для ГП "Энергорынок" названные средства будут транзитными (т.е. не влияющими на налоговый учет) лишь в том случае, если они получены и распределены в течение одного отчетного периода. На наш взгляд, эта позиция абсолютно необоснована: для ГП "Энергорынок" такие средства не могут считаться доходом от продажи или безвозвратной финансовой помощью. Другими словами - не могут влиять на валовые доходы и валовые расходы этого ГП. Более того, ГП "Энергорынок" не имеет права даже распоряжаться ими. Как справедливо сказано в п.6 Порядка, распределение таких средств контролирует и уточняет ГНПП "Укрэнергомаш".
Теперь об организации налогового учета у получателей средств. По мнению ГНАУ, изложенному в п.4 Порядка, невключение в состав валового дохода целевой надбавки должно достигаться при одновременном отражении таких сумм как в строке 8.13 приложения Е к декларации о прибыли (в составе прочих доходов, входящих в состав объекта налогообложения), так и в строке 10.9 приложения Є (доходы, подлежащие исключению из валовых доходов для налогообложения). В результате такого нехитрого транзита суммы целевой надбавки, естественно, не попадут в состав валового дохода. Хотя согласитесь, логически обосновать такой подход не легко. Также в п.4 Порядка ГНАУ предложила уже хорошо знакомый плательщикам механизм, применяемый, в частности, субъектами издательской деятельности и некоторыми другими категориями льготников. В соответствии с ним в состав валовых расходов не включают расходы, понесенные в связи с получением освобожденных доходов. Кроме того, не ведется учет по п.5.9 Закона о прибыли тех ТМЦ, которые использованы для получения освобожденных доходов. Сумма амортотчислений при этом распределяется на две составляющие: ту, которая уменьшает скорректированный валовой доход, и ту, которая не влияет на налогообложение. Такое распределение производится в зависимости от соотношения облагаемых доходов и доходов, освобожденных от налогообложения. Здесь не лишним будет высказать предположение о том, что при включении сумм целевого финансирования в состав валовых доходов (например, в случае их использования не по целевому назначению) сумму расходов, связанных с такими доходами, нужно включать в состав валовых расходов.
Теперь, что касается самой формы Отчета. В ней предусмотрено отражение данных за отчетный квартал нарастающим итогом с начала года и нарастающим итогом с 01.01.2002 г. по 01.01.2011 г., т.е. в течение периода действия льготы по п.22.26 Закона о прибыли. Может вызвать некоторые трудности необходимость отражения в строке 02 не только сумм фактически полученных средств целевого финансирования, но и начисленных средств. Это значит, что такие начисленные средства учитывают не только при расчете освобожденных доходов, но и при определении тех расходов (сумм амортизации), которые не включают в состав валовых (не относят на уменьшение скорректированного валового дохода) по расчету. Между тем определить сумму целевого финансирования без ее фактического получения достаточно сложно, так как она напрямую зависит от количества проданной электроэнергии. Поэтому мы полагаем, что реализовать эту норму на практике невозможно. Очевидно, что в этом плане форма отчета требует доработки.
Наконец о сроках вступления в силу данного Порядка. По общему правилу он вступает в силу через 10 дней после даты регистрации в Минюсте, т.е. с 17 августа 2002 года. Таким образом, в первый раз подать Отчет необходимо по итогам деятельности за III квартал 2002 года в сроки, установленные для подачи декларации о прибыли. Мы считаем, что начинать составление Отчета нарастающим итогом правильно именно с 1 июля 2002 года. Следовательно, в Отчете за III квартал данные по 4, 5 и 6 графам должны совпадать.
"А как же бухучет?" - спросите вы. Ведь из самого названия Порядка следует, что его положения регулируют и порядок ведения бухгалтерского учета использования средств, полученных в виде целевой надбавки. Как мы и ожидали, п .11 Порядка отправляет нас по всем вопросам бухучета к стандартам Минфина. Иначе говоря, отражение сумм целевой надбавки в учете получателя должно происходить по общим правилам с использованием счета 48 "Целевое финансирование".
"Все о бухгалтерском учете" N 74 (741) от 21 августа 2002 г.