КОНСУЛЬТИРУЕТ ГНИ В ДЕСНЯНСКОМ РАЙОНЕ Г. КИЕВА
Учет благотворительных
взносов в инвалюте
ВОПРОС: Наша спортивная организация, зарегистрированная как неприбыльная, иногда получает благотворительные средства в инвалюте. В отдельных случаях расходование этих средств не осуществляется в том же квартале, когда они были получены. Просьба объяснить, подлежат ли налогообложению курсовые разницы в таком случае, и как отразить в новой форме отчета использование указанных средств, ведь теперь следует указывать о финансовых расходах, а на момент расходования таких средств курс может измениться?
ОТВЕТ: Для того чтобы ответить на этот вопрос, в первую очередь напомним, что согласно Закону Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР валовый доход - общая сумма дохода налогоплательщика от всех видов деятельности, полученного (начисленного) в течение отчетного периода в денежной, материальной или нематериальной формах как на территории Украины, ее континентальном шельфе, исключительной (морской) экономической зоне, так и за их пределами.
В статье 4 этого Закона указаны доходы, которые включаются в состав валового дохода с целью определения объекта налогообложения. В подпункте 4.1.3 пункта 4.1 статьи 4 указано, что в состав валового дохода включаются и доходы от операций, предусмотренных статьей 7 этого Закона. Именно в статье 7 речь идет о курсовых разницах.
В то же время в статье 4 Закона определено, какие суммы не включаются в состав валового дохода. Подпунктом 4.2.7 пункта 4.2 определено, что не включаются в состав валового дохода...суммы поступлений в неприбыльные учреждения и организации, которые отвечают требованиям пункта 7.11 этого Закона.
Для того чтобы ответить на поставленный вопрос, следует вспомнить отдельные положения и требования и пункта 7.3 статьи 7 Закона.
В первую очередь, это требование подпункта 7.3.1, согласно которому определено, что доходы, полученные (начисленные) налогоплательщиком в иностранной валюте в связи с продажей товаров (работ, услуг) в течение отчетного периода, пересчитываются в гривни по официальному валютному (обменному) курсу Национального банка Украины, который действовал на дату получения (начисления) таких доходов, и не подлежат пересчету в связи с изменением обменного курса гривни в течение такого отчетного периода.
Балансовая стоимость иностранной валюты, полученной налогоплательщиком в связи с такой продажей (выручка в иностранной валюте), определяется по курсу, указанному в первом абзаце этого подпункта.
Во-вторых, следует вспомнить и положения подпункта 7.3.6 Закона, но при этом особое внимание следует обратить на то, что его требования относительно валовых доходов и валовых расходов будут касаться только кредитора или дебитора, а наша неприбыльная организация в такой роли при получении благотворительности не выступает.
Так, согласно подпункту 7.3.6 с целью налогообложения любая иностранная валюта или задолженность в иностранной валюте, которая находилась на учете налогоплательщика на конец отчетного периода, пересчитывается в гривни по официальному валютному (обменному) курсу Национального банка Украины, который действовал на последний рабочий день отчетного периода. При этом положительная или отрицательная разница между результатом такого перерасчета и балансовой стоимостью иностранной валюты или задолженности включается соответственно в валовые доходы или валовые расходы налогоплательщика кредитора или в валовые расходы или валовые доходы налогоплательщика дебитора по результатам отчетного периода. Для последующего налогового периода балансовая стоимость иностранной валюты или задолженности в иностранной валюте приравнивается к их стоимости, определенной на конец предыдущего отчетного периода.
Из приведенного сделаем выводы - поскольку ваша организация не выступает в роли кредитора или дебитора в описанной ситуации, то у нее не возникает необходимости отражать при изменении курса валют курсовые разницы в составе валовых доходов и, тем более, в составе валовых расходов.
Аналогичная позиция ГНАУ по этому вопросу неоднократно была изложена в ее письмах (например, от 02.03.2000 г. N 1075/6/15-1216, от 29.02.2000 г. N 2854/7/15-1217).
Кроме того, и подпункт 7.11.9 пункта 7.11 статьи 7 Закона определяет, что "независимо от положений абзаца первого этого подпункта, в случае когда неприбыльная организация получает доход из источников иных, чем определены соответствующими подпунктами 7.11.2 - 7.11.7 этого пункта, такая неприбыльная организация обязана уплатить налог на прибыль, которая определяется как сумма доходов, полученных из таких других источников, уменьшенная на сумму расходов, связанных с получением таких доходов, но не выше суммы таких доходов".
Появление курсовой разницы нельзя определить как получение чего-нибудь, нельзя и определить сам источник, откуда она получена. Это является лишним доказательством того, что курсовые разницы в таких случаях не являются объектом для обложения налогом на прибыль.
В настоящее время действует Порядок составления отчета об использовании средств неприбыльными учреждениями и организациями, утвержденный приказом ГНАУ от 11.07.97 г. N 233 (в редакции приказа ГНАУ от 29.04.2002 г.).
Отчет об использовании средств неприбыльными учреждениями и организациями (далее - Отчет) составляют учреждения и организации, которые включены в реестр неприбыльных учреждений и организаций с присвоением признака неприбыльности (далее - неприбыльные учреждения) в установленном порядке в соответствии с приказами Государственной налоговой администрации Украины от 11.07.97 г. N 232 "Об утверждении Положения о Реестре неприбыльных организаций и учреждений", зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 06.08.97 г. N 291/2095, и от 03.07.2000 г. N 355 "Об утверждении Порядка определения структуры признака неприбыльных учреждений (организаций)", зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 27.07.2000 г. N 451/4672.
В Порядке указано, что учитывая, что подпунктами 7.11.2 - 7.11.7 пункта 7.11 статьи 7 Закона определены доходы неприбыльных учреждений, которые освобождаются от налогообложения, то таким учреждениям необходимо вести налоговый учет указанных доходов и расходов отдельно от других доходов (условно назовем их N 2) и расходов, которые могут получать неприбыльные учреждения в соответствии с абзацем вторым подпункта 7.11.9 пункта 7.11 статьи 7 Закона (условно назовем их N 1).
Также Порядком определено, что показатели отчета приводятся в тысячах гривен. Для составления Отчета используются данные бухгалтерского учета и первичных документов.
К сожалению, указанная формулировка не дает полного ответа бухгалтерам неприбыльных организаций, по какому же валютному курсу им заполнять показатели отчета.
Поэтому предложим воспользоваться бухгалтерам неприбыльных организаций отдельными требованиями Положения (стандарта) бухгалтерского учета 21 "Влияние изменений валютных курсов", утвержденного приказом Минфина Украины, - операции в иностранной валюте во время первоначального признания отражаются в валюте отчетности путем перерасчета суммы в иностранной валюте с применением валютного курса на дату осуществления операции (дата признания активов).
Другие требования, предусмотренные указанным П(С)БУ выполнить невозможно, поскольку их выполнение приведет к тому, что при изменении курса, благодаря механическому заполнению Отчета, могут появляться суммы, которые, якобы, следует обложить налогом на прибыль, а это будет противоречить и Закону о прибыли, и разъяснениям ГНАУ по этому случаю.
Предложенная методика наиболее подходит к рассмотренной ситуации, ведь и в Законе о прибыли в подпункте 7.3.1 определено, что доходы, полученные (начисленные) налогоплательщиком в иностранной валюте...на протяжении отчетного периода, пересчитываются в гривни по официальному валютному (обменному) курсу Национального банка Украины, который действовал на дату получения (начисления) таких доходов, и не подлежат пересчету в связи с изменением обменного курса гривни в течение такого отчетного периода. Это требование Закона возьмем как аксиому для неприбыльных организаций. Следующий вопрос, который задан неприбыльной организацией - а как же отразить расходование указанных средств (в случае если спортсмены получают валюту для заграничной командировки или в этом квартале, или в следующем).
Поскольку основное для бухгалтера - это выполнение требований Закона о прибыли, то основная его задача - отразить расходование валюты так, чтобы израсходованная валюта (или курсовая разница) не попала в состав объекта обложения налогом на прибыль.
Поэтому предложим: в случае выдачи валюты для потребностей, которые предусмотрены уставом такой организации в Отчете (строка 9.2), отражать ее в квартале выдачи по тому курсу, по которому она была получена неприбыльной организацией и отражена в квартале ее получения.
Поскольку в Отчете есть графа "Нарастающим итогом с начала года", то в большинстве случаев или на конец года, или на конец первого квартала следующего года, сумма расходования валюты будет равняться сумме получения валюты. При таком отражении у неприбыльных организаций не возникнет лишних забот с выполнением требований Закона о прибыли или указаний ГНАУ, предоставленных в упомянутых письмах.
Александра Винцевич,
главный государственный
налоговый инспектор
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес", N 32 (351), 23 августа - 29 августа 2002 г.