С тыквенными семенами
не все так просто
В соответствии с подпунктом 5.1.7 статьи 5 Закона Украины от 03.04.97 N 168/97-ВР "О налоге на добавленную стоимость" от обложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по продаже лекарственных средств и изделий медицинского назначения, зарегистрированных в Украине в установленном законодательством порядке, в том числе предоставлению услуг по такой продаже аптечными учреждениями.
Согласно Закону Украины от 04.04.96 N 123/96-ВР "О лекарственных средствах" (с изменениями и дополнениями) лекарственные средства допускаются к применению в Украине после их государственной регистрации. Регистрация лекарственных средств проводится при обеспечении и выполнении ряда требований, суть которых заключается в следующем: обязательность условий и срока хранения и применения, способы применения и дозы, показания и противопоказания для применения, определение формы и условий упаковки, маркировка этикетки и другие характерные рекомендации и показатели. К каждому лекарственному средству, которое реализуется, прилагается инструкция о применении лекарственного средства.
Производство, оптовая закупка, оптовая и розничная реализация лекарственных средств осуществляется на основании специального разрешения (лицензии) отдельно на каждую из указанных операций.
В соответствии с информацией Фармакологического комитета Министерства здравоохранения Украины отдельные лекарственные растения зарегистрированы в государственном реестре лекарственных средств.
Лекарственные растения по своим свойствам могут использоваться как для производства лекарственных средств, так и для реализации в соответствующем виде для конечного потребления.
Учитывая вышеупомянутое, ГНАУ письмом от 22.02.99 г. N 2597/7/16-1201 полностью правомерно предоставила разъяснения относительно того, что операции по продаже лекарственных растений хо-зяйствами, которые выращивают лекарственные растения, заготовительными организациями или другими субъектами, которые осуществляют такую продажу в первичном виде (без надлежащей упаковки, рекомендаций относительно срока хранения и применения, способа и дозы применения, указаний относительно показания и противопоказания для применения и других характеристик), предусмотренных Законом "О лекарственных средствах', подпадают под объект обложения налогом на добавленную стоимость.
В указанном письме были приведены примеры относительно того, что если лесохозяйство, заготовительная организация или другое лицо налогоплательщик проводит операции по продаже лекарственных растений в качестве сырья фармакологическим (перерабатывающим) предприятиям или аптекам для обработки, переработки, термообработки, расфасовки или выполнения другого технологического процесса по изготовлению лекарственных средств, то такие операции по продаже лекарственного сырья подлежат обложению налогом на добавленную стоимость. При этом суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится в состав валовых затрат производства (выращивания) лекарственного сырья и основных фондов и нематериальных активов, которые подлежат амортизации, включаются в состав налогового кредита.
В случае если лесохозяйство или другие лица имеют лицензию на производство лекарственных средств и соответствующую материально-техническую базу для переработки лекарственного сырья и контроля за качеством лекарственных средств, которые ими производятся, а также осуществляют продажу лекарственных средств в виде и с признаками, предусмотренными Законом Украины "О лекарственных средствах", о которых указано в абзаце 2 и 3 этого письма, то такие операции по продаже лекарственных средств освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с п. 5.1.7 статьи 5 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость".
При этом суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится в состав валовых затрат производства (обращения) и основных фондов и нематериальных активов, которые подлежат амортизации, относятся соответственно в состав валовых расходов и на увеличение стоимости основных фондов и нематериальных активов и в налоговый кредит не включаются.
Все правильно и все понятно. Но потом начинается что-то, что нуждается в дополнительном анализе.
В дополнение к письму ГНА Украины от 22.02.99 г. N 2597/7/16-1201 ГНАУ письмом от 11.02.2000 г. N 1933/7/16-1201 (ссылаясь на разъяснение Государственного научно-экспертного центра от 22.09.99 г. N 5.12-902/А и Фармакологического комитета МОЗ Украины от 13.04.98 г. N 795/А) выдвигает новую версию относительно того, что к лекарственным средствам, кроме готовых лекарственных средств, относится лекарственное сырье (травы, цветы, коренья, плоды и другое).
Исходя из указанного выше, в указанном письме делается вывод относительно того, что операции по продаже лекарственных средств (в виде лекарственного сырья) освобождаются от налогообложения НДС.
Ну что же, на первый взгляд, очень благородное решение. Но такое решение имеет негативные последствия для предприятий, которые осуществляли экспорт семян за границу и применили ставку НДС "0 процентов и при этом уплатили при приобретении семян "входной" НДС, который отнесли в состав налогового кредита (а значит, получили бюджетное возмещение).
В пункте 75 письма ГНАУ от 16.11.2000 г. N 15251/7/16-1201 предоставила еще более конкретные "разъяснения".
Как указано в названном пункте, согласно разъяснениям Государственного научно-экспериментального центра от 22.09.99 г. N 5.12-902/А к лекарственным средствам, кроме готовых лекарственных средств, относится лекарственное сырье по перечню, предоставленному Фармакологическим комитетом Министерства здравоохранения, от 13.04.98 г. N 795/А, в который включены семена тыквенные по регистрационному номеру П/97/40/5. Операции по продаже такого лекарственного сырья облагаются НДС на таможенной территории Украины по льготному режиму в соответствии с пп. 5.1.7 ст. 5 Закона о НДС. При поставке на экспорт такого лекарственного сырья, в том числе семян тыквенных, независимо от направления использования нерезидентом и формы проведения расчетов (бартер или валюта) в соответствии с п. 6.3 Закона о НДС не может применяться нулевая ставка в налогообложении НДС. При этом экспортер не имеет права на экспортное возмещение.
В настоящее время контролирующие органы пошли еще дальше. Вычитав в статье 9 Закона Украины "О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности" от 01.06.2000 г. N 1775-III условие относительно того, что производство лекарственных средств, оптовая, розничная торговля лекарственными средствами подлежат лицензированию, контролирующие органы при проверках экспортеров, которые экспортировали семена тыквенные без наличия таких лицензий, определяют такой вид деятельности, как безлицензионный со всеми последствиями, которые следуют при таких нарушениях.
Поэтому напрашивается вывод, а на самом ли деле является положительным следствием позиция ГНАУ относительно того, что тыквенные семена (например, целый товарный вагон) - это лекарственное средство. А может лучше для предприятий, когда "лекарственные средства" - это все ж таки то, что определено в статье 2 Закона Украины "О лекарственных средствах", а это "вещества или их смеси природного, синтетического или биотехнологического происхождения, которые применяются для предохранения беременности, профилактики, диагностики и лечения заболеваний людей или изменения состояния и функций организма.
К лекарственным средствам относятся: действующие вещества (субстанции); готовые лекарственные средства (лекарственные препараты, лекарства, медикаменты); гомеопатические средства; средства, которые используются для выявления возбудителей болезней, а также борьбы с возбудителями болезней или паразитами; лекарственные косметические средства и лекарственные примеси к пищевым продуктам".
При этом напомним, что согласно статье 9 указанного Закона предусмотрено, что в заявлении о государственной регистрации лекарственного средства указываются: название и адрес производителя; название лекарственного средства и его торговое название; название действующего вещества (на латинском языке); синонимы; форма выпуска; полный состав лекарственного средства; показания и противопоказания; дозировки; условия отпуска; способы применения, срок и условия хранения; информация об упаковке; данные о регистрации лекарственного средства в других странах.
Вполне понятно, что те тыквенные семена, которые мы иногда покупаем в аптеке в аптечной упаковке, с полным описанием свойств этого средства и инструкцией по применению, действительно можно назвать лекарственным средством. Что же касается целого вагона, на котором отсутствует инструкция о применении такой кучи семян, то почему-то язык не поворачивается назвать эти семена лекарственным средством и при этом требовать еще лицензию...
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес", N 18 (337), 8 мая - 16 мая 2002 г.